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中图分类号：F234.3 文献标志码：A 文章编号：1673－291X（2011）14－0152－02
前言
管理会计是成本会计的发展，是以成本会计为基础，加上一些决策、预算和部门业绩考核方法。目前，管理会计在电力施工企业管理中的应用正处于一个关键的转折时期，电力施工企业经过几次改制，行业优势早已不复存在。随着经济的快速发展和电力建设行业竞争的加剧，管理会计在电力施工企业管理中的作用被越来越重视，从而要求必须加强对管理会计应用与发展的研究，寻求有效途径，加速管理会计在企业经营管理中的推广与应用。因此，加强对管理会计应用与发展的研究，将成为会计改革与发展的一个现实课题。
一、管理会计在电力施工企业中的应用现状
管理会计在我国企业中的运用是在20世纪70年代末伴随着管理会计理论开始的，其历史并不长，目前在制造业中得到了一定程度的运用。由于电力施工行业是劳动密集型企业，管理相对粗放，管理会计的应用现状可以概括为：（1）深度不足。仅有部分管理会计理论与方法在电力施工企业的经营管理中得到初步应用，还有许多非常有助于加强企业经营管理的管理会计内容并未得到应用。（2）广度不够。迄今为止，管理会计仅在极少部分电力施工企业中得到了一定程度的应用，还有相当数量的电力施工企业经营管理人员对管理会计知之甚少，在很大程度上制约了管理会计在电力施工企业的应用空间。（3）协调性差。尽管部分管理会计内容在一些电力施工企业实际工作中得到了初步应用，但这些应用内容彼此之间缺乏有机的、紧密的联系，彼此之间欠缺协调性，无法形成一个真正意义上的管理会计信息系统，从而不能真正发挥管理会计在经营管理中的作用。
二、目前在电力施工企业影响管理会计运行的因素
（一）管理会计的理论与实践脱节
管理会计的发展与应用是与一定的经济环境、社会环境相关联的，社会环境的变化导致企业组织形式的变化，企业组织形式的变化又会引起管理会计实务发生变化，最终导致管理会计研究的目的、内容、方法发生相应的变化。而对于我国目前管理会计的研究而言，则主要集中于介绍引进国外最新研究成果上。西方国家管理会计的研究与发展是有其高度发达的经济背景的，我国管理会计的研究与发展应当立足于自身的经济条件，建立在自身的经济、社会环境基础之上，形成具有我国经济特色的能运用于不同行业、不同经济组织的管理会计理论。而电力施工企业受到行业环境及生产特点等影响，更有其特殊性。
此外，管理会计的某些方法缺乏实际运用价值。管理会计的一些方法是从时间中得来的，是经验的总结，而有的方法、概念和模式是借鉴经济学和统计学而得来的，如回归分析、边际成本、经济批量、机会成本等。引入这些方法是管理会计的进步，但实际运用这些方法存在一定难度。因为，其一，这些模式的要求与现实情况不符；其二，所确定的定量模型和假设在现实经济生活中有许多并不成立；其三，有些技术和方法仅属于纯理论的探讨，如数学分析模型、数学规划模型、矩阵代数模型。由于获得数学模型所需的数据资料成本太高或者数学模型难以理解，因而缺乏实际的运用价值。
（二） 管理意识尚待增强
管理会计行为是对企业的管理行为，而不是对企业的核算行为，既是对管理者价值观的一种挑战，也是对管理者管理意识的检测。目前，由于受到传统做法和习惯势力的影响，电力施工企业管理意识较为薄弱。其一，管理会计工作地位低下。一些会计人员和经营决策者认为，会计就是算账、报账，至于管理、经营决策是企业领导的事情。财务会计一直是会计人员工作的最重要的组成部分，而管理会计属于副业，有精力和条件的零星分散地搞一些，否则干脆弃之不管。其二，企业经营决策者管理意识不高。企业经营决策当局对管理会计的重视程度直接影响到管理会计在企业中能否普遍应用。现代市场经济要求企业家不仅要懂经营，更要懂管理，其中包括会计和财务管理。而目前，多数企业经营者离这一要求还有一定距离，并且有些经营者受传统等级观念的影响，“长官意志”较重，使得管理会计提供的方案、资料无法发挥实际效力，从而影响了管理会计在电力施工企业中的应用。
（三）管理会计在会计电算化中的应用须要强化
目前，管理会计在我国电力施工企业中会计电算化的应用程度不高，计算机利用率也比较低，削弱了管理会计的作用。在开展会计电算化的电力施工企业中，存在重核算、轻管理的问题，其应用仅仅停留在事后算账的水平上，不具备进行事中控制和事前预测的能力。同时，目前我国管理会计的软件开发严重滞后，使得管理会计一些复杂的公式和模型无法运用，如线性规划、非线性回归、投入产出模型等。这些方法，在实际运用中，手工计算需要耗费大量的人力物力，而计算机可以快速正确地处理大量数据，因而会计电算化是必然趋势。以上问题使得管理会计不能适应现代市场经济发展，造成管理会计在目前电力施工企业中应用缓慢。
三、对提高管理会计应用水平的设想
在我国现阶段，要推广运用管理会计，必须首先建立一个良好的环境。但是，由于各种原因，目前管理会计只是在部分地区、部分企业零星分散应用，未形成一整套真正意义上的管理会计应用体系，从应用效果而言，并没有真正达到改善企业管理的目的。我国管理会计的应用中还存在相当的问题。
（一）成立中国管理会计师组织
西方发达国家一般均设有管理会计师协会作为管理会计师的专业组织。这些专业组织的成立不仅可以推动管理会计在企业中的应用发展，而且能加强管理会计人员的社会地位。持有管理会计师证书的人员一般都具有广博的理论知识和丰富的实践经验。在英、美等国家，取得特许管理会计师或管理会计师职格，就意味着具有较高的社会地位，具有更多的机会获得企业高层管理职位。通过西方发达国家的管理会计师专业组织的作用和运行结果来看，我国也有必要根据本国的实际情况借鉴西方先进经验来组建我国自己的管理会计师协会，推进管理会计的职业化，规范和提高管理会计师的职业道德，约束管理会计师的行为，增强管理会计信息的可信度，推动管理会计的运用和发展。
（二） 大力发展战略管理会计
战略管理会计即管理会计与企业战略的结合，它不是管理会计的某个分支，而是传统管理会计在新的市场环境和企业管理环境下的发展。作为决策支持系统，战略管理会计是外向型的综合信息系统，研究的是与战略管理相关的多样化信息，关注企业外部环境的变化，提供关于企业外部市场和竞争者的信息；同时，用战略的观点来看待内部信息，强调运用各种相关的财务信息与非财务信息，帮助决策层制定战略发展方案。战略管理会计的内容主要包括战略目标的制定、战略成本管理、经营投资决策分析、人力资源管理和风险管理。战略管理会计采用多元化的信息处理方法，如作业成本法、价值链分析、对手分析、环境分析、预警分析，等等。战略管理会计以其新兴的思想、理论和方法，开始了管理会计的一场革命。从目前来看，它拓展了管理会计对象的范围，适应战略管理的需要，注重企业的长远目标及整体利益的最大化，对多样化的信息从多方位、多角度进行综合分析和研究，代表着管理会计的发展趋势，因而应当树立战略管理会计的观念。
管理会计的应用与推广是一项庞大的系统工程，不仅需要实务界与理论界的广泛参与，还需要大量的人力物力。随着时间的推移，改革的深入和经济的发展，管理会计应用定会成为我国企业的内在要求，管理会计也将不断完善，在我国企业中发挥越来越重要的作用。
参考文献：
一、公允价值计量模式的含义
会计计量属性有五种，分别是历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值和现值。其中，公允价值计量模式是指在公平交易中，熟悉情况的双方自愿以相关交易的公允价值进行资产交换或者债务清偿的会计计量模式。
二、公允价值会计计量模式的处境
（一）公允价值会计计量模式的在我国的应用现状
随着我国市场经济的发展，越来越多、各种各样的债券、基金、股票等金融产品进入市场交易，已形成了较为活跃的市场。在这种情况下，引入公允价值便更能反映企业资产的实际情况，体现企业的财务状况、竞争实力，也更有助于相关财务报表使用者做出相关经济决策。
然而，由于我国对于采用公允价值进行会计计量的条件还不完善，公允价值计量模式在我国的运用仍存在不少问题。比如，我国市场化程度还比较低，相关要素市场还不成熟，不少非现金资产的市场价格较难取得；中介评估机构不规范，不能客观公正的评估资产或负债的公允价值等等。
（二）公允价值会计计量模式的优点
1.公允价值计量模式符合现代会计目标，支持决策有用观
由于在金融市场交易中，投资者需要的财务报告要能够反映企业目前的财务状况、盈利能力，并且可以用来预测企业未来的发展情况。公允价值计量模式的引入使财务报告反映出金融资产的当前价值，投资者可以直接通过财务报告了解企业现状并做出相关决策。
2.公允价值计量可以在一定程度上提高企业的融资能力
由于通过公允价值变动损益账户记录的变动会直接影响企业损益，采用公允价值进行后续计量使企业价值明显上涨的同时，也使企业利润得以增长，从而财务报表便能显著的表现出企业良好的经营业绩和成长潜力。企业因此便可以提高贷款批准率，调动起投资者的兴趣，吸引资金，增强企业的融资能力。
3.公允价值计量模式符合会计配比的原则
会计上的配比原则一般有两层含义：一方面是收入与成本费用要保持时间上的配比，同一时间的收入与成本费用要一一对应；另一方面则要求进行配比的收入与成本费用在经济内容和性质上要具备合理的因果联系。然而，配比原则还应运用在计量属性方面。也就是收入和成本费用不仅要在计量单位方面是配比的，还要满足收入按现行公允价值计量的同时，成本费用也应该按照公允价值进行计量。
（三）公允价值会计计量模式的缺陷
1.公允价值计量模式的可靠性问题
企业业务的复杂性使得公允价值计量虽然能够给信息使用者提供更为相关的信息，但由于公允价值是以当前市场价格为基础来确定的，该计量模式具有不确定性、变动性，而且公允价值信息的获取又牵涉主观判断，容易使公允价值的确定不够不可靠。
2.公允价值计量模式易于被管理层利用，成为企业利润调节工具
在我国现阶段相关市场不够成熟、企业获取公允价值计量资料的规定不够规范、会计准则尚未完善的客观情况下，有些财务人员便会把其作为利润调节的工具，进行利润操纵，以达到其粉饰报表和其他非法的目的，最终对投资者产生误导。
3.公允价值计量模式容易导致账面价值频繁变动
采用公允价值计量的资产和负债，其账面价值需要每年进行相应调节，这容易导致账面价值的频繁变动，较大地影响会计利润。特别是在通货膨胀的情况下，采用公允价值计量的资产价值大幅增加，使净利润不能客观的反映当期损益，对企业缴纳所得税也有重大影响。
三、公允价值会计计量模式的应用前景及建议措施
（一）公允价值会计计量模式的应用前景
虽然在2008年金融危机时，公允价值计量模式遭到了不少质疑与责难，并且该计量模式确实存在不少的缺点和问题，但是我们必须认识到采用公允价值会计计量模式具有非常重要的现实意义，它是在目前经济条件下企业保证会计信息质量的必然选择。相信随着经济的发展，金融创新的进步，公允价值必将成为会计计量模式的主流。
（二）公允价值会计计量模式的建议措施
1.完善公允价值理论体系，增强其相关性和可靠性
有关部门应结合我国具体国情，深入研究公允价值有关理论，重点对公允价值的相关性、可靠性、操作性进行研究，建立健全法律制度和财务制度，规范公允价值的估值技术方法，颁布一些估值技术方法的应用指南，减少公允价值确定过程中的主观判断，加强公允价值计量过程的透明度与可操作性，从程序上防止人为操纵利润。
2.应积极发展市场经济，创建活跃的交易市场
尽管公允价值并不等于市场价格，但是市场价格毕竟是最为客观、可靠的，也是最简便的公允价值的来源。所以同时建立良好的市场机制，发挥市场的有效性和引导作用，使市场价值更能体现公允价值。
3.加强规范对公允价值会计信息的披露，防止企业操纵利润
相关会计准则要充分发挥财务报表附注披露信息的功能，应要求企业披露有助于信息使用者做出决策的相关信息，如金融资产的实际利率、到期日、公允价值估值模型以及数据采集的依据，从而提高会计信息的透明度。（作者单位：西南财经大学）
参考文献：
[1]〖ZK（#〗才华、赵旭，《金融危机过后对公允价值计量模式的重新思考》，[J]，东方企业文化，2010.8，8
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[3]黄羽佳、张永冀，《新会计准则下公允价值计量模式的问题探究》，[J]，当代经济管理，2007.8，125-127
[4]韩雨巧、王成龙、王青，《从发展历程看公允价值计量模式应用前景》，[J]，商场现代化，2010.8，146
[5]刘天明，《公允价值计量模式存在的问题分析及应对措施》，[J]，会计师，2010.7，24-25
[6]林小丹，《我国企业公允价值计量模式浅析》，[J]，财经界，2010.1，191
[7]牛婷婷，《浅谈公允价值计量模式应用的优缺点》，[J]，财务会计，2011.6，115
根据《办法》与《企业会计制度》的对比分析来看，《办法》增加了以下几个方面的内容：周转材料、临时设施、临时设施摊销、临时设施清理、工程结算、工程施工及机械作业等。此外，《办法》中也设有与《制度》一样的“工程施工”，只是两者的核算内容与明细科目设置及结转处理等方面都有所不同。这些问题将是本文重点探讨的，希望对相关企业有所借鉴。
1 “工程施工”科目的核算内容与科目的明细设置
对于企业的“工程施工”科目核算而言，《制度》中明确规定，其在建设过程中一切费用开支，都应根据相关的成本核算对象及成本的项目进行一定的归集。在《制度》中，成本项目主要包括了人工费、机械使用费、材料费及其他直接或间接费用等，在具体的成本核算时，就需要根据核算的对象进行明细账的设置，并且需要按照前述的成本项目类型进行明细科目的设置与核算。如果企业在月末没有完成相关的工程项目，则应将此未完成的工程项目的余额反映给上级部门，这也是实际施工中的成本之一。
对于企业的“工程施工”科目可算而言，还应注意的一点是，根据《办法》上的规定，由于实际的企业施工中会产生工程施工的合同成本与合同毛利，因此就需要设置两种明细科目，即“合同成本”与“合同毛利”。根据《办法》中的指示，“合同成本”实际上指的是施工中产生的实际成本，然后运用明细科目对其进行核算处理，包括了企业在施工中产生的人工费、机械费、材料费及其他直接或间接费用等。从某种意义上说，《办法》中的“合同成本”明细科目的核算内容同《制度中》中的“工程施工”科目核算内容基本保持一致。而“合同毛利”则是《办法》有的一项内容，其是新增在核算方面的一条款项，主要作用是核算施工合同中所确定的合同毛利，然后真实地反映在具体的施工盈利水平中。此外，尚未完成的工程项目的合同成本与合同毛利往往可以反映“工程施工”科目的期末借方余额，使得工程项目的成本开支更加明确。
2 施工企业“工程施工”科目的结转
对《规定》与《办法》中的“工程施工”科目结转分析对比来看，两者之间差异很大，尤其是《办法》中对于科目结转的规定变化更大一些。在《制度》中，明确规定了工程价款的结算办法，主要根据施工的合同来确定，可以对已完工的工程项目成本按月或者按期结算，并要将工程的价款与收入结合在一起核算。相关工作人员在开单结算时，必须借记“应收账款”科目与贷记“工程结算收入”科目；此外，对于结转的已经结算的工程项目成本而言，需要借记“工程结算成本”科目，而贷记“工程施工”科目。在处理的时候，必须条理清晰，避免会计信息处理的局限性，完整地反映工程在开工之后的所有工程成本的具体情况。
在《办法》中，重点增加了一项新的内容，即“工程结算”科目，这样能将工程的价款结算与收入的确认分开加以处理。“工程结算”科目中，当开单结算时，需要借记“应收账款”科目，也需要贷记“工程结算”科目。在进行合同收入与费用的确认时，还需要借记“主营业务成本”科目与“工程施工-合同毛利”科目，而贷记“主营业务收入”科目。在结算过程中，若遇到了工程项目尚未完工的现象，则其“工程施工”科目不予结转；当工程项目完工后，应及时结清“工程施工”科目的余额，此时需要借记“工程结算”科目，而贷记“工程施工”科目。从这里来看，《办法》中的“工程施工”科目余额能够为工程提供开工以来累计的工程成本，从而确保核算的准确性。
此外，在《办法》中还规定了“工程结算”科目实际上作为了资产负债表中的“工程施工”科目抵销项目。一般而言，当“工程结算”科目余额小于了“工程施工”科目的余额，就将当作资产负债表中的流动资产；反之，则将其当作资产负债表中的流动负债。如此一来，便能有效直观反映工程项目的实际施工占用资金的情况。
3 分包工程成本的会计处理
大量工程建设告诉我们，在实际的工程建设中，工程建设的中标者即总承包商通常都会将工程项目的子工程项目或分部工程项目分包给其他的单位或承包商。这样的话，总承包商便成为了一个总的负责人，工程项目中出现的问题，他便要负担主要责任。由此可见，分包商承包的子工程项目或分部工程项目实际上属于总工程项目的一部分，并且也是十分重要组成部分。工程项目的合同中明确规定了成本包括签订合同之后发生的以及在执行合同过程中或与之有关的活动时所产生的直接与间接费用，因此分包工程项目的成本也理所当然成为了合同成本中的一个组成部分。
在《制度》中，提到了一点：施工单位完成工作量的应记入“工程施工”科目中，而不是作为该单位完成的工作量记入“工程结算成本”科目中，从这里也看出了“工程施工”科目与“工程结算成本”科目的不同。此外，在《办法》中，在分包工程成本的会计处理方法上依然没有明确的规定，只是规定了工程的价款结算与收入的确认需要分开处理，然后按照单位在年度所完成的项目合同收入与费用百分比来确定。在这种方式下，对于工程项目的完工进度就有了三种确定方法：1）根据累计的实际合同成本在预计合同总成本中所占的比例来确定；2）根据项目工程实际已完成的合同工作量在预计总工作量中所占的比例来确定；3）根据已完成的实际合同工作量进行测量来确定。从理论上看，这三种确定方法皆可，但是在实际的工作中，比较实用的方法是第一种。原因在于，第一种方法中的数据能够轻易获取，并且实际累计的合同成本的确定也可以直接根据“工程施工”科目就能得到。
4 结语
施工企业“工程施工”会计处理是一项细致入微的工作，对于每个环节都应认真把握，因为一个企业的会计工作在一个企业工作中所占的比重是非常高的。企业会计工作与财务有关，而企业财务相当于企业的命脉，施工企业中“工程施工”的会计处理应有章可循、有据可依，而《制度》与《办法》便为此提供了很好的参考。
参考文献：
会计基础工作是事业单位会计核算与财务管理开展的重要基础，对于事业单位财务管理水平提升以及国家财政体制改革发展有着非常重要的作用和影响。为规范事业单位会计基础工作，国家先后制定了一系列会计基础工作规范与制度要求，注重对会计从业人员的职业培训，在很大程度上推动了会计基础工作的改善与提升，但是纵观我国事业单位会计基础工作实际，仍然存在着一些较为突出的问题和不足，对于事业单位会计核算与财务管理提升十分不利，迫切需要强化和完善。
一、事业单位会计基础工作概述
（1）事业单位会计基础工作现状分析。在市场经济发展与现代化企业管理制度提升的带动影响下，事业单位的财务管理工作越来越规范、越来越完善。作为事业单位财务管理的重要组成部分，会计基础工作也得到较大的发展，不仅形成了《会计法》以及《会计基础工作规范》等规范化制度与要求，并且在工作中能够结合自身的管理需求进行相应的工作实际流程以及方法体系制定，在有效提升事业单位会计基础工作水平的同时，也推动了规范化与制度化的发展提升，发展变化十分明显。（2）强化事业单位会计基础工作的重要意义。首先，会计基础工作是事业单位管理开展的重要内容，强化会计基础工作，有利于促进事业单位管理发展和提升，在社会经济建设发展中更好的发挥自身的职能，为社会经济建设发展提供更好的服务。会计基础工作是会计管理以及会计核算工作开展的基础，对于会计基础工作的强化提升，有利于其规范化、科学化与标准化发展提升，为事业单位管理开展营造良好的环境氛围，并推动事业单位形成更加科学、合理的管理模式，实现管理水平提升，从而更好发挥自身的社会公共服务职能，促进社会经济以及各项事业建设发展的进步提升。其次，强化事业单位会计基础工作，促进会计基础工作的规范化与完善化发展，还有利于提高事业单位会计基础工作质量。强化事业单位会计基础工作，尤其是针对事业单位会计基础工作中相对薄弱的问题环节，采取有效的措施进行强化与完善，在促进其整体规范化发展的同时，也有利于实现会计基础工作质量的改善提升。再次，强化事业单位会计基础工作有利于促进事业单位财务管理水平的提升。会计基础工作是事业单位财务管理工作的一部分，对其工作开展的强化与完善，能够准确、及时、有效的把握单位的会计状况，为财务管理以及决策制定提供准确的信息支持，从而促进财务管理以及管理决策水平的提升，推动事业单位管理的综合发展。最后，强化事业单位会计基础工作，还有利于促进各项基础工作的规范化发展，对其工作开展提出更高的要求和标准，从会计从业人员的任职资格、综合素养以及会计基础工作开展的监管控制、管理规范化与系统化等方面，避免工作过程中各项违规乱纪行为的发生，提高会计基础工作的规范化与制度化、标准化、完善化水平。
二、事业单位会计基础工作现存问题
（1）会计机构与人员配置不合理。事业单位会计基础工作开展中对于会计机构的设置以及工作人员配置不合理。事业单位会计基础工作开展，有明确的规章制度要求，但是在实际开展中，由于各种因素影响，一些事业单位进行会计工作人员配置中，并没有按照相应的制度要求进行配备，存在会计工作人员配备数量不足或者是缺乏从业资质等，都会对会计基础工作开展造成不利影响。此外，事业单位针对会计工作人员的专业培训不及时，导致从业人员知识体系或者是对于工作制度、规范要求等方面认识不完善，从而在工作开展中存着这样那样的问题，导致单位财务管理混乱、账目不完整等问题发生，十分不利。（2）会计工作开展监管不到位。事业单位会计基础工作开展中，对其工作开展的监督和管理不到位，也是现存的突出问题。事业单位财务管理的领导审批制度，工作人员对于单位的财务情况不清楚，或者是出于各种原因不能够进行及时监督或监督不力等，都会导致事业单位会计基础工作开展的监督不完善或不到位，从而发挥不了应有的作用效果，导致工作开展中存在着各类问题。此外，会计工作人员本身的专业水平不足，在工作开展中对于客观事物的把握和认识不到位，也会导致其在相对复杂的会计事务处理中，不能够准确有效的解决处理，导致会计信息不准确等，都没有真正的发挥会计工作开展中的监督作用。（3）内部控制及管理不完善。事业单位会计基础工作开展中，内部控制与管理相对薄弱，也是其现存问题的突出表现。事业单位本身的管理比较混乱，内部控制或监督管理体制不完善，就会导致会计工作开展中缺乏有效的监督与管理机制，从而更容易发生各种或者是操作不规范、不合理、会计信息缺失等情况问题。此外，如果事业单位本身的管理制度与体系较为完善，但是在工作开展中，对于管理制度与规范要求的执行不到位，也会导致各种情况与问题发生，缺乏有效的监督完善。（4）会计归档管理不合要求。会计基础工作开展中，对于会计档案的管理不合要求，比如，会计档案或资料数据管理中，没有进行及时的存储或者是分类、归档管理等，都会造成会计资料不全等问题发生，从而影响会计管理对于资料数据的正常使用。
三、强化事业单位会计基础工作的对策
首先，应注意加强对事业单位会计基础工作的认识。事业单位财务管理中，领导管理审批模式决定了事业单位领导对于会计基础工作重要性的认识，在会计基础工作开展及提升具有非常重要的地位和作用。因此，在强化事业单位会计基础工作认识中，首先应注意加强单位领导对于会计基础工作开展的责任以及重要性影响认识，从而加强其会计管理与操作中的制度化与标准化观念意识，提高其会计基础工作参与的规范化水平，并通过带头引导与监督作用发挥，促进事业单位会计基础工作的有效开展与发展提升。此外，还应注意加强会计工作人员以及工作部门对于会计基础工作的认识，严格按照制度要求，进行规范化操作，确保会计资料的真实性与完整性，严格落实和执行各项制度要求，促进会计基础工作提升。其次，应注意加强对会计工作人员的业务培训和道德培养，提高会计工作专业技能与道德素养，避免会计工作中等不规范行为发生，促进会计基础工作的提升。加强会计工作人员专业培训不仅需要从会计工作业务知识与规章制度的系统化培训学习上强化提升，同时还需要加强会计工作人员职业道德建设与教育提升，提高会计工作人员依法操作、合法、守法的道德行为水平，在开展会计工作中发挥较好的作用和职能。最后，还需要按照会计基础工作的有关规范与要求，合理进行工作人员配备与设置，同时注意加强事业单位内部控制与外部监督相结合的内外监管体制，提高事业单位内部管理水平，为事业单位会计基础工作开展创造良好的管理环境和条件，从而促进其发展与提升。
参考文献
随着市场经济改革的不断深入，与之相对应的财政体制也发生了深刻变化，在规范性及制度化方面越来越符合市场需求。但不可否认，目前我国事业单位的会计基础工作仍然存在一系列问题，甚至还有扩大的趋势。因此要针对目前存在的问题，制定切实可行的应对策略，提高事业单位会计工作的效率，提升事业单位财务决策的科学性，最终促进事业单位的长远发展。
一、事业单位会计基础工作概述
事业单位会计基础工作是事业单位进行会计管理及会计核算等一系列工作的总称。会计基础工作是事业单位会计工作的重要组成部分，也是事业单位进行经济管理的重要依据。事业单位会计基础工作的主要内容包括对本单位会计凭证的设计、制作、审核、保管的整个过程；对本单位会计信息档案的保管、归档、移交及销毁；对本单位账簿及会计报表的设计、登记、计算、审核及报送期限的设定；对本单位会计工作人员的分配及管理；以及对本单位会计监管的要求、程序以及会计基础工作的交接等。
二、目前我国事业单位会计基础工作存在的问题
（一）会计岗位在设置方面存在漏洞
为了减少会计岗位的开销，部分事业单位并没有设置专门的会计人员，或者在进行人才招聘时把关不严格，导致专业知识欠缺的会计从业人员进入本单位，有的单位甚至一人多职，既管财务又管会计，造成会计基础工作漏洞，影响财务决策。
（二）原始凭证存在问题
事业单位原始凭证存在的主要问题是对原始凭证的审核把关不严格。具体来说，主要是对不符合要求的原始凭证也让其通过，例如对外来原始凭证的合法性审核不严格；报销人和领款人使用铅笔签字；转账、报销等凭证没有完整的领导、报销人或审核人签字；很多报销单据并没有附相应的明细，报销金额的真实性存在问题；收款时用白条代替合法的收款单据，挪用公款等等。
（三）随意填制记账凭证
部分事业单位不能完整的填制记账凭证，主要表现在附件数量不完整以及编制人、负责人等相关人员的签字盖章不完整；部分事业单位在会计记账凭证摘要的填制方面不够详细，例如单位内部设施的维修以及公车维修等，只简单的写着“维修”，没有对资金的具体使用情况做详细说明；还有部分财务人员为了方便省事或因时间不足，因此将同类经济业务统一为一类进行记录，例如将所有支出类业务进行归并然后做分录，这样就导致一个分录之中包含很多附件，造成勾稽不清，账目混乱。
（四）记账及结账错误较多
事业单位记账的错误之处主要表现在：（1）记总账时只记余额，忽略发生额；（2）使用圆珠笔及铅笔进行记账；（3）不按“记账凭证”和“科目汇总表”对明细账和总账进行分别记录，导致两者不相符。事业单位结账的错误之处主要表现在：（1）结转次页不规范。部分事业单位在结转次页时不作任何标记，直接记录新的业务。还有部分事业单位不进行数字结转，只写上“承接上页”等字样；（2）年末结账不规范。部分事业单位在年末不进行结账，还有部分事业单位将有余额的账户中的资金转出，使余额不存在。
（五）财务报告数据的真实性不高
财务报告数据的真实性不高主要表现在：（1）部分事业单位为了掩盖财务中存在的种种问题，因此随意编制财务报告，使得报告中的数据与真实数据相差甚远；（2）部分事业单位的财务会计报告中虽然有报表，但并没有相关的附注说明及分析。即使有，也只是简单的数字比较或应付式的文字，使阅读者不能深刻的理解本单位的财务状况（3）部分事业单位为了达到一定的目的，对会计账簿、凭证、报表等进行伪造，或做出明账和暗账。
（六）内部管理机制不完善
事业单位内部管理机制不完善主要表现在：（1）部分事业单位对不在固定资产范围之内、容易损耗且但本身价值不高的物品管理不完善，任其损坏，造成财产损失；（2）部分事业单位经常出现超出规定限制的资金支出，在对待这种情况时采取私自提高开支标准或增加开支项目；（3）对应收账款的管理方面，部分事业单位只重视交易额，而对应收账款并没有建立相应的催收制度等等。
三、目前我国事业单位会计基础工作出现问题的原因
上述事业单位会计基础工作中存在的问题在我国很多事业单位中都存在，在一定程度上影响了事业单位会计工作的正常进行及财务决策，同时对事业单位的财务管理也造成不利影响。造成上述现象的原因是多种多样的，具体来说，主要包括以下几方面。
（一）事业单位领导对会计基础工作重要性的认识不足
只有在思想上对会计基础工作的重要性有充分的认识，才能在实际工作中对其多加重视。但目前我国许多事业单位的领导由于对会计基础工作重要性的认识不足，认为其只是简单的收支，因此对会计从业人员的要求不高，且经常按照自身意志对会计工作中的部分指标进行随意更改及调整，影响了会计基础工作的有序进行。
（二）会计从业者的水平不高
近年来，虽然事业单位会计从业者的整体水平有了较大幅度的提升，在文化、学历等方面较之以往都有所上升，但部分会计从业者的专业水平及道德素质还是有所欠缺。主要表现在：部分会计人员受到自身文化水平的限制，而且自我提高的意识不强，导致对会计基础工作的相关理论及知识不是很熟悉；部分事业单位的会计人员虽然业务水平尚可，但不注重自我学习和提升，对新知识的了解不够，因此在平时的工作中总是按照自身经验及惯性进行相关问题的处理，造成失误。
（三）事业单位内部原因
部分事业单位为了达到掩盖本单位亏损金额、隐瞒实际财政状况以减少纳税金额、公款私用、资产转移等目的，指使会计人员做假账，使得单位内部财政收支混乱，管理出现各种问题。
（四）缺乏相应的管理机制
部分行政单位的上级主管部门对会计基础工作的干预程度不够，错误的认为这是下属单位的内部事务，不应该进行过多干涉，造成对事业单位会计基础工作的监管及审查工作不到位，最终使得部分事业单位的会计基础工作长期处于放任自流状态，或是走程序，敷衍了事，或是假账泛滥，总之对事业单位的财务管理及整体运行产生不利影响。
四、加强我国事业单位会计基础工作的策略
（一）提高事业单位领导层对会计基础工作的重视程度
一方面，作为各项事务的指挥者及掌管者，事业单位的领导层要多学习及了解与会计基础工作有关的知识，了解会计基础工作对本单位的重要性；另一方面，加强对事业单位领导层会计基础知识的培训工作，使其对会计基础工作对本单位的发展所起的作用有深刻的了解。
（二）提高会计从业者的专业水平
首先，事业单位多组织会计人员专业知识及技能的相关培训活动，提高会计从业人员的专业水平；其次，定期进行专业知识竞赛，并设置相应的奖励机制，激发会计工作者学习及进步的兴趣和动力；再次，培养会计工作者的责任感、使命感及危机感，使其在工作过程中认真勤恳；最后，提高会计工作者的道德水平，以法律和道德为工作准绳，严格要求自身在工作中的言行。
（三）加强对事业单位内部人员的思想政治建设
加强事业单位内部人员的思想政治建设主要包括对领导层和会计人员两方面进行思想政治建设。对领导层进行思想政治建设主要是加强其奉公守法的理念，使其做到不挪用公款、清正廉洁，这样就会大大减少假账及其他会计问题出现的可能性；对会计人员进行思想政治建设，主要是使其真实记账、认真记账，做到不徇私。
（四）建立健全事业单位内部的会计基础工作监管机制
各事业单位要以《会计基础工作规范》为依据，同时参照本单位的具体情况，制定与之相适应的会计制度，对会计工作的各项内容进行严格制约及监督，同时对相应的处罚条例进行明确规定，从而对会计人员的日常工作起到监督及制约作用，促进会计工作更加合法化、透明化。
五、结束语
综上所述，会计基础工作是事业单位财务管理的重要组成部分，同时也是财务决策的重要影响因素。因此要重视事业单位的会计基础工作。但目前我国事业单位的会计基础工作存在一系列问题，对事业单位财务管理及决策工作的正确性及可靠性产生影响，从而阻碍了事业单位的长远发展。因此事业单位本身到制定行之有效的措施，不断规范会计基础工作的各个环节，促进会计基础工作更加有序的进行，最终促进事业单位的长远发展。
参考文献
[1]洪江岸.论我国事业单位会计基础的改革[J].湖北经济学院学报（人文社会科学版），2014，（9）.
21世纪以来,科学技术迅猛发展,特别是信心技术的腾飞,对人类的生活、工作产生了巨大影响。会计基础工作,作为会计工作中的一项重点环节必然受到较大冲击。为了顺应时代的要求,尤其是在会计电算化的不断推广下,会计基础工作也需进一步规范及改革。
一、我国会计基础工作的概述
会计基础工作涉及的内容广,几乎含盖了整个会计过程,指的是企业根据会计核算和监督的要求设置会计机构,配备会计人员,进行会计核算的一系列最基本、最基础的工作。其中包括:会计机构的设置和会计人员的配置、凭证管理等。新形势下,越来越多的企业实施了会计电算化。电算化会计是一个实现了数据处理的自动化,使传统的手工会计信息系统发展演变为电算化的会计信息系统。它不仅是会计发展的需要,而且是经济和科技对会计工作提出的要求。本文主要探讨的是电算化环境下会计基础工作中的会计人员岗位设置及凭证管理工作。
二、我国现行会计岗位设置与凭证管理中存在的不规范现状
虽然随着社会的发展及科技进步,企业的会计基础工作水平也有一定程度的提高,但是还是存在不少不规范的现象,有的单位甚至还没有实行会计电算化,这都成为会计基础工作的进一步发展的阻碍。下面我们来分析下现行会计基础工作中关于岗位设置于凭证管理中存在的问题:
1.会计岗位设置不合理
目前很多单位未按规定设置会计工作岗位,部分岗位职责划分不清。企业未按内部控制制度“互不相容职务”的的要求设置会计岗位,会计人员的设置不够合理,出现了职责不分的情况。比如,填制凭证者兼任凭证审核的工作,使得审核意义荡然无存。单位的印章统一归一个人管理等等。同时部分会计岗位的人员安排并没有根据岗位所需的技能来挑选合适的人员,而是由单位的领导者或者会计主管人员挑选或推荐其亲信来担任。这样会计岗位的独立性性就受到挑战,而且人员的业务技能和综合素质也无法得到有效保证。
2.原始凭证不规范
当前,不少单位还存在的原始凭证包含的内容不完整,取得的原始凭证未按要求填写。比如,原始凭证上缺少相关单位或经手人员的签章;金额书写不不规范,内容摘要模糊不清;缺少填制日期;原始凭证格式不正确;原始凭证粘贴不整齐、不牢靠;未按规定使用原始凭证汇总表等等。这些都导致无法从原始凭证中全面了解经济业务的全过程。
3.随意填制会计记账凭证
在实际工作中,有的单位会计并未认真审核和填制会计记账凭证,随意性很大。甚至在没有任何原始凭证的情况下,直接做账,性质极其恶劣。随意填制记账凭证还表现在,未对将要填制记账凭证的原始凭证进行合法性、有效性审查,在原始凭证缺失或内容不完整的情况下,直接做账;填制的记账凭证内容不完整、不准确;或者未加盖出纳人员的签章,这些行为严重违了会计核算的工作原则。此外在记账凭证需要附原始凭证的要求的规范方面,也存在很多做的不到位的地方。比如,直接不附原始凭证,造成记账无依据;或所附原始凭证记载的事项与记账凭证的内容不符、金额不对;或所附原始凭证不齐全等等。
三、新形势下规范我国会计基础工作的必要性与意义
(一)现阶段,我国会计基础工作存在不足的原因分析
目前,我国会计基础工作还无法做到与时俱进,主要是由于以下几点原因:
1相关会计制度尚不规范。部分企业尚未建立会计人员岗位责任制、凭证管理制度等,法人名章和财务专用章由一人保管,使用财务专用章时没有严格的审批程序,存在较大的漏洞,忽视了会计基础工作。
2会计人员素质不高,无法适应新形势发展需要。电算化会计的推广,及会计业务知识的不断地变化,对会计人员的素质及业务能力提出了更高的要求。但部分会计人员往往忽视了对新的会计知识及计算机知识的学习,也没有定期地参加职业再教育及各种业务技能培训,直接导致了其知识更新速度慢,原有业务水平已不能适应新形势的要求,而这很容易造成会计基础工作的不规范。
(二)加快我国会计基础工作建设的必要性及意义
在企业会计实务中,会计基础工作决定了会计信息的质量,对企业利益相关者的利益分配和社会资源的合理配置有着重要的影响。规范的会计基础工作保证了会计资料的真实性和完整性,提高了会计信息质量,为企业管理者及投资者做出正确的经济决策提供了重要依据。
会计基础工作是会计工作的基础环节,做好会计基础工作有利于提高我国会计工作的整体水平,更好地为经济建设和单位的经营决策服务。尤其是在信息技术不断更新发展的形势下,会计基础工作环境发生着重大变化,为了更好地为社会主义现代化建设服务,会计基础工作需要应时代变化而进行改进,尤其是电算化会计的应用与推广下,对会计人员的计算机知识及专业技能都提出了更高的要求。新形势下,要求会计人员接受新的工作方式及工作理念,以计算机信息系统为依托,更好地完成会计基础工作。
四、新形势下我国会计基础工作规范的举措
为了做到会计基础工作的与时俱进,适应现代会计的的电算化工作模式,企业可以从以下几个方面来规范会计基础工作:
(一)优化会计工作岗位设置
单位应当按照我国法律及会计相关法规的规定,对会计工作岗位进行优化设置,避免出现一人多岗或者多人一岗的情况。在设置工作岗位时,应根据企业的内部控制制度,考虑工作岗位之间的相互控制、相互制衡机制。同时,单位还应该就岗位的分工建立相应的的岗位操作规范,规定会计实务操作的程序和处理方法,明确各岗位的责任范围和相应的权限等。尤其是在电算化会计时代,企业应该对会计人员的工作权限及财务系统的进入权限进行科学合理的划分与设置,避免员工随意进入系统篡改财务信息,或者造成信息泄密。总的来说,企业要建立会计电算化岗位责任制,明确各个工作岗位的职责范围。会计电算化后的工作岗位可分为基本会计岗位和电算化会计岗位。其中,基本会计岗位包括:会计主管、出纳、会计核算各岗、稽核、会计档案管理等;而电算化会计岗位包括直接管理、操作、维护计算机及会计软件系统的工作岗位。具体的说,单位可设置电算主管,主要负责协调计算机及会计软件系统的运行工作;设置软件实务操作岗,负责输入记账凭证和原始凭证等会计数据,输出记账凭证、会计帐簿、报表,和进行部分会计数据处理工作;还应设置审核记账的岗位,负责对输入计算机的会计数据(记账凭证和原始凭证等)进行审核。
此外,在条件允许的情况下,企业应该实行会计人员岗位轮换制度。这样做,既让会计人员更好地熟悉掌握不同会计岗位的工作内容及其要求,也可以让会计人员进行相互监督。轮岗制度,有利于发现之前会计基础工作中存在的不规范问题,及时提出来,加以解决,确实提高会计基础工作水平。
(二)规范会计凭证的管理工作
为了保证电算化会计环境下,会计信息的正确性和可靠性,所有凭证不论是手工编制的还是机制的都要由电算化主管签章后才能进入有关帐户。同时,要求录入的会计凭证信息必须要素齐全。具体的说,包括摘要、会计科目、科目代码、金额、经手人等。特别是要建立计算机对科目代码识别机制。此外,电算化会计下凭证的管理还要求计算机对输入过程的控制。比如,在录入过程中对会计科目及会计记账凭证中的要素进行逐一检查,在保证会计科目及凭证要素完整及准确的情况下,才能录入成功。在凭证输入完成之后,自动对金额进行检查,只有当凭证检查正确无误的情况下,凭证才能保存在凭证文件中,等待审核,否则拒绝保存,等待财会人员修改凭证。从凭证填制环节上,保证了记账凭证录入信息的正确及完整性。接着要对记账凭证的平衡情况进行检查,当记账凭证出现借贷不平时,系统将凭证的凭证类型及凭证号显示给操作者,同时显示不平的金额,只有当所有选择范围内的凭证检验通过后,才可进行下一步的工作。
(三)加强对会计基础工作的审计
企业应积极发挥企业内部监控功能,来加强会计基础工作。企业应该建立完整有效的内部控制制度,以及内部审计部门。先由企业内部的审计人员对会计基础工作进行合规性、有效性的审计。比如,内审部门制定相应的审计方案,抽调熟悉会计基础工作的专业人员,从原始凭证、记账凭证等方面开始进行定期审计,,检查企业内部控制制度是否完善及其执行情况,会计岗位不相容职务的分离情况,并出据内部审计报告。此外,有的单位还接受政府审计或者聘请了外部审计机构进行外部审计,甚至有的单位为了有效规范会计基础工作,聘请外部咨询机构进行了会计基础工作工作流程等内容的梳理,从而有效保证了企业会计工作的合规性、有效性。
(四)强化对会计人员的教育、培训工作
会计电算化环境下,提高会计人员的综合素质及业务水平刻不容缓。由于电算化会计应用的时间还不是很长,部分会计人员的长期未进行知识更新,接受职业再教育,短时间内还难以掌握电算化会计的要领,在操作中时经常出错,给会计工作带来了极大的损失。为此,企业应该加强对会计人员的教育培训,可以采取企业统一组织会计人员集体参加内部培训或者聘请外部教育机构或相关领域的专家的形式来进行再教育;也可以是为会计人员提供回炉再造的学习机会,比如在职读研读博等。确保每位会计人员都能定期接受相关业务知识的培训教育、了解会计领域的新发展、工作所需的新技能,做到真正的与时俱进。
结语
随着市场经济的不断深化及科学技术的不断发展,电算化会计日益普及,在此情况下,会计基础工作越来越显得重要。本文以会计基础工作为讨论的核心,通过分析当前会计基础工作中存在的问题,剖析原因,并面对新形势,提出一些有针对性的改进性建议措施,以期帮助企业进一步规范会计基础工作,提高效率与效益。
参考文献:
[1]张秀林,顾克荣.ERP环境下企业会计基础工作研究[M].北京:中国财政经济出版社,2008
（一）工程结算与营业收入的区别
1.两者是不同类型的概念
工程结算科目核算应向客户开出工程价款结算账单办理结算的价款，即工程耗用被确认得到的经济补偿。资产负债表中，工程结算科目在存货项下作为工程施工科目的抵扣项列示。
工程结算科目原本应是时间“点”概念的科目，以经济行为（价款结算）实际完成为依据；营业收入是时间“段”概念科目，不允许以经济行为（结算或收款行为）实际完成为依据。两者反映的经济内容进度不同步。
这正是导致产生“会计上营业收入要求确认并计缴所得税费用，但收益还未实现，相应的耗费还未得到经济补偿（未收款或未结算）”的尴尬局面的根源，同时导致反映时点财务状况的资产负债表和反映期间经营成果的利润表之间不能衔接。只有将两者属性一致、反映的经济内容进度同步，方可能化解此尴尬。
既然营业收入的时间“段”属性不可动摇。那么，只有将工程结算科目属性向其趋同，也采用时间“段”概念。
为了资产负债表和利润表之间的平衡，现行会计准则将工程结算的内涵规定为，包含处于待结算状态的工作量。
2.两者核算范围确定的依据不同
工程结算核算范围确定，是依据建造合同条款约定的内容。如分包工作量和甲供材料价款是否属于工程结算范围需要视施工承包合同条款的约定。
建造工程营业收入的核算范围确定，依据的是会计准则对收入的定义以及满足确认条件。
因此，工程结算和营业收入的最终结果可能不相等。
譬如，总包单位的工程营业收入中是否包括分包工作量，在实务界一直没有统一的权威意见。
《企业会计准则——基本准则》第三十条：“收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”很显然，是站在所有者的立场和视角给收入下的定义。
《企业会计准则第14号——收入》第四条：“销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。”
笔者认为，销售商品收入确认需要满足的以上三个条件，也适用于建造合同。而分包工作量对于总包单位来说，可靠计量、确定性、费用配比性条件的满足，极其牵强。
综上所述，会计核算主体是否将一项经济利益确认为收入，既要站在所有者的立场来判断，还要考虑所有权上的主要风险和报酬转移、收入和成本的可靠计量、确定性、配比性。因此，总包单位不应将分包工程量纳入收入确认范围。
再者，甲供材料价款在实务上会计核算是否确认为营业收入存在争议。
甲供材料价款依据合同的约定若确定属于工程结算价款的组成部分，则甲供材料的性质与自行采购的材料并无区别，只是供应商是甲方或甲方指定的厂商而已，按照企业自有资产的核算方法核算。若不属于工程结算价款的组成部分，甲供材料是替甲方管理使用，能为企业所控制，预期能为企业带来经济利益（采购保管费）或负收益（因管理失当导致使用数量超过定额含量，需要承担超耗部分的价款）的资产。按照经营性租入资产核算方法核算，如租入的周转材料。
3.确认时谨慎性考虑的程度不同
工作量的未收款且未结算，笔者应该认定为“建造合同的结果不能可靠估计”情况之一。
营业收入确认时，在谨慎性要求的基础上，要求考虑未收款且未结算的影响。《建造合同准则》第二十五条“建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：（一）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用”。从结果上看，就是“暂时隐藏未收款且未结算的工作量中包含营业税费的合同毛利”。也就是该工作量暂时不核算所得税费用。建造合同完成之后，需要遵照《建造合同准则》第二十六条处理：“使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当按照本准则第十八条的规定确认与建造合同有关的收入和费用”。
工程结算确认时，在谨慎性要求的基础上，没有要求考虑“建造合同的结果不能可靠估计”的影响，也就没有要求考虑未收款且未结算的影响（不是价款能否回收风险）。
（二）工程结算与工程施工的区别
“工程施工”和“工程结算”是与期间经营成果无直接关系的会计科目，是工程建造的投入产出类核算科目。
“工程结算”的性质可以比照“累计折旧”理解。
“工程施工”和“工程结算”（以下简称A）的关系，类似于“固定资产”和“累计折旧”（以下简称B）之间的关系。
两者相似点是：
“工程施工——合同成本”是支出形成的耗费成本，“工程施工——合同毛利”是实现的或确认的利润，而“工程结算”是对耗费成本和利润的补偿；
“固定资产”是支出形成的成本耗费，“累计折旧”是对成本耗费的补偿。
两者的不同点是：
1.A关系中得到补偿的是成本耗费和利润，而B关系中只有成本耗费；
2.A关系中成本耗费和利润形成过程是跨多个年度的连续的时间段，而B关系中成本耗费形成是某个时间点（如购置形成或在建工程完成后结转）；
3.A关系中得到补偿的是单个或多个时间点（如单次或多次结算），而B关系中获得补偿过程是跨多个年度的连续的时间段。
因此，在资产负债表中，“工程结算”采用类似于“累计折旧”的方法，作为相关科目的扣减项列示。
二、建造工程及其会计核算的特殊性
（一）建造合同完成跨多年度的特点产生了分期确认经营成果的需求
建造合同会计核算是以建造工程营业收入实现和工程结算完毕两个条件均具备为建造合同完成的标志。
由于建造合同的完成跨多个会计年度情况很普遍。建造合同完成前，如果不进行分期确认经营成果，对期间经营成果的影响是巨大的，为了真实反映各期间的经营成果，跨多年度的建造工程必须分期确认经营成果。
（二）“投入产出和期间经营成果核算的分离”体现了大智慧
1.现行准则的“一个假定、两个安排”
一个假定：
如果将建造合同完成跨多年度的全过程视为一个期间，那么，未完成期间的各会计年度末是这期间动态过程中的一个时点。然后，在此假定基础上结合动态会计等式考虑如何安排核算。
两个安排：
一是建造工程的工程结算核算和营业收入核算分离，使得工程结算科目成为不是直接反映期间经营成果的损益类科目，产生了两个不同的会计核算循环：由“工程施工——合同成本、工程施工——合同毛利、工程结算”组成的工程结算（即工程投入产出）会计核算循环；由“营业收入、营业成本、工程施工——合同毛利”组成的经营成果会计核算循环。
二是设置“工程施工——合同毛利”科目用来暂时归集建造合同未完成各期间形成的毛利润，并成为两个会计核算循环之间的联系纽带，使得投入产出会计核算循环与期间经营成果会计核算循环之间顺利衔接。
随着建造工程结算完成，建造工程利润“工程施工——合同毛利”随同工程耗费“工程施工——合同成本”一起获得补偿。至此，建造合同完成。
2.“投入产出和期间经营成果的分离核算”为“一个完整营业周期跨多个会计年度的经济业务或活动”的会计核算模式的建立提供了一个的非常巧妙新思路，体现了大智慧。
3.“投入产出和期间经营成果的分离核算”化解了工程结算和确认的营业收入最终结果不相等情况下如何核算的尴尬
“投入产出和期间经营成果的分离核算”，使工程结算与营业收入分属于不同的会计核算循环。
由于工程结算和营业收入核算范围确定的依据不同（见前文）。因此，可能会出现两者核算范围不一致，且最后的结果可能不相等的情况。
“投入产出和期间经营成果的分离核算”对投入产出和经营成果的核算没有必须一致的要求。
因此，工程结算和确认的营业收入核算范围不一致，且最后的结果可能不相等的情况，在“投入产出和期间经营成果的分离核算”模式下，会计核算没有障碍。
（三）动态时点的扩展会计等式
一个假定：如果将建造合同完成跨多年度的全过程视为一个期间，那么，未完成期间的各会计年度末是这期间动态过程中的一个时点。在各期间确认经营成果后，反映的是此动态时点的财务状况和经营成果。
在这样的假定下，就可以在会计静态的基本恒等式（资产=负债+所有者权益）基础上引入期间时点的动态会计等式（毛利润=收入成本费用），形成动态时点的扩展会计等式：
资产+毛利润=负债+所有者权益+（收入-成本费用）。
再经过收入、成本费用的结转，就形成我们看到的年度财务报表会计恒等式：资产（包含合同毛利）=负债+所有者权益（包含该期间经营成果）。
该动态等式中的“毛利润”暂时不能形成确认债权，必须在工程结算办理完毕后（包括阶段性结算完毕）随同工程耗费（合同成本）共同得到补偿，形成确认债权或货币性资产。
（四）为建造合同准则并入收入准则扫平了障碍
建造合同核算的特殊性，源于“一个完整营业周期跨多个会计年度”，由此产生了核算的特殊性。一个假定，两个安排，核算特殊性的难题迎刃而解，为建造合同准则并入收入准则扫平了障碍。
三、现行建造合同准则的缺陷及完善建议
（一）建造合同准则的要求及实际执行效果
建造合同准则要求，最终结果要求客观、准确、及时反映，中间过程可以近似，这不可违背。
同时，准则也提出了未完工程按“合同收入”为导向预计“合同成本”和“合同毛利”产生虚拟的营业利润，然后在完工时按实际发生的“合同成本”调整出实际的营业利润。
施工企业在实际操作过程中，如完全遵循管理成本是巨大的，在考虑管理成本的前提下几乎是不可能完成的任务。（每个会计期间，除能及时准确的测算已完工作量、及时完整归集工程耗费以外，其他要求如及时准确测算未完工作量、未来需要投入的成本是需要极大管理成本的投入）
（二）完善建议
对此困境，建议跳出《建造合同准则》的具体条文，立足于制定该准则时的大原则，探求解决途径。
将《建造合同准则》提出的“未完工程按合同收入为导向原则”类比于，娱乐节目中的“通过晃荡的悬索桥”的游戏规则：目标是对岸，同时提出的规则要求必须是从“晃荡”的悬索桥上过去（动态的未来完成的工作量，动态的未来投入，以及产生的完工百分比率等就是“晃荡”的因素）。参与者每移动一步均需付出很大的代价，即使能过去了，也是晕的七荤八素了，效率不会高。
现实工作中，我们是否可以修改游戏中提出的规则要求（必须是从“晃荡”的悬索桥上过去），而走另外一座“不晃荡”的桥，或者让其“不晃荡”，同样到达目的地呢？这就是“预计合同毛利率”。（一个中型规模以上的施工企业对承建的工程均能较准确的测定“预计合同毛利率”。实际会计核算操作选择与税法的趋同，以征税机关设定的预征所得税率为基础确定。）
工程在建期间，通过“不晃荡”的已投入的成本耗费，结合“不晃荡”的预计合同毛利率，逆向测算出已完成工作量，与按定额规则计算的结果相印证。如在允许误差范围内，就以此结果为准。
此逆向测算已完成工作量的方法，是在目前税法确定应税所得额时，不认可会计上确认收入时采用的谨慎性原则，而认定营业收入必须和工程结算相等的征纳税环境下，迫不得已的做法。在征税机关认可工程结算和营业收入的差异后，企业会计方可放心大胆的显示两者的差异：工程结算按照定额规则计算结果测定，营业收入在测定实际完成工作量的基础上，考虑未结算且未收款等结果不确定性因素后，采用谨慎性原则确定。
这样做，只是过程中有人为调节经营成果的嫌疑，即只是过程是模糊的，但最终结果是确定的、客观的，不存在操纵利润的问题。既不违背建造合同准则的大方向，从企业整体层面上也能较准确反映财务状况和经营成果。
四、所得税法与建造合同准则的主要差异及完善建议
（一）所得税法和会计准则差异产生的严重后果
会计核算实务中，建造合同营业收入的确定必须与所得税法趋同！否则，每个会计期间因收入确认原则差异而需要纳税调整的工作量，对施工企业会计来说将是不可承受之重。
建造合同工程的完整营业周期跨越多个会计年度的情况是常态，而成本耗费及利润得到实际补偿或取得的时点，绝大部分偏向于整个营业周期的后期，甚至更远。
建造合同准则的制定，是基于认可完整核算一个建造工程是跨几个会计年度的客观现状。在最终结果必须客观、准确、及时的前提下，对在建过程中经营成果（利润）的确定，允许也要求考虑谨慎性原则。这也为会计上的利润确认时点可以偏向于投入的成本耗费得到补偿的时点（收到工程款或结算完毕），留下了理论上的“后门”。具体条文体现为《建造合同准则》第二十五条第一款和第二十六条的规定。
所得税法确定应税所得额时不认可会计准则中确认收入采用谨慎性原则的做法会产生以下的现实悖论：在遵循《建造合同准则》形成财务报告的基础上执行该规定，就产生了“投入的成本耗费及利润未得到补偿的时点（未收到工程款且未结算完毕）就要求履行所得税义务，即纳税时点先于收益实现时点”的严重后果，违背了“纳税必要资金”的征税原则！
（二）在建工程的年度应税所得额的确定时，建议不禁止采用或认可会计核算中的谨慎性原则
会计基础工作是会计工作中的重要组成部分，对会计工作的整体有着重要的作用和意义。随着经济的发展和市场经济体制的不断完善，企业面临的竞争压力越来越大，企业要想提高自身的核心竞争力，就要建立完善的内部控制体系。而完善企业内部的控制体系，则需从会计基础工作做起。就目前来说，我国大部分企业在会计基础工作这一领域尚有欠缺，难以达到有效管理，因而导致会计工作无法正常开展。所以，建立完善的内部控制体系，提高会计基础工作的工作水平，是企业目前提高核心竞争力的主要基础工作之一。
一、环境与会计基础工作的关系
对于会计基础工作来说，其与环境的关系密不可分，前者受制于后者同时又间接服务于后者，而后者的改变又会促进前者的改变和完善。企业只有对环境与会计基础工作的关系有一个清晰明确的认识，科学合理地处理两者之间的关系，才能提高会计基础工作的工作水平，提高企业的经济效益，促进企业的发展。
1.政治环境与会计基础工作的关系
政治环境与会计基础工作是间接相关的，一般来说并没有直接的联系。就企业来说，无论是哪一种政治体制，会计工作都是处理经济利益关系的重要工具，这就间接使得会计工作含有一定的政治和社会色彩。由此可见，会计工作与政治环境有着间接联系，当政治体制发生改变时，市场经济体制也会发生变化，因此会造成会计基础工作内容也会发生变化。也就是说，政治体制对市场经济环境和经济体制的发展有着重要影响，当政治体制发生变化时，经济体制和市场经济环境也会发生变化，从而造成会计工作内容的改变。另外，在不同的政治体制下，很多经济条件以及监督管理政策也会有所不同，这些对会计工作也有一定影响。
2.经济环境与会计基础工作的关系
不同于政治环境与会计基础工作的关系，经济环境与其关系是直接相关的。对于市场经济环境来说，市场经济体制是随着经济环境不断调整的，经济环境对会计基础工作有一定的指导作用。在不同的经济体制下，随着经济环境的改变，会计基础工作也被赋予不同的工作内容。企业会计工作的管理方式、会计规范、会计管理控制等都会随着经济环境的改变而发生变化。另外，经济体制的不断完善，也会促进会计工作的不断完善，会增加会计工作的深度，扩大会计工作内容的广度。一般来说，经济体制的不断完善，会提高市场经济水平，市场经济环境也就会变得更适宜企业生存，会计基础工作也就会变得科学规范。同时经济调控方式对会计基础工作也有着重要的作用和影响，会计工作的工作规范和管控力度都会随着经济调控方式的改变而改变。
3.法律法规、制度环境与会计基础工作的关系
对于会计基础工作来说，法律法规、制度环境既在一定程度上制约它，同时又保护着它。具体来说，法律法规、制度环境主要是指政治体制下的各种法律法规以及政策环境对企业会计工作的影响。目前来说，对会计工作影响较深的有会计法、会计基础工作规范、会计准则等，这些对于会计基础工作来说，既制约规范了它，同时又保护着它。总体来说，法律法规、制度环境既规范了会计基础工作，同时对其工作内容又做出了更高要求。
4.教育和文化环境与会计基础工作的关系
教育和文化环境对于会计基础工作也有着重要的影响，两者之间相互制约、相互促进。随着社会的进步和经济的发展，教育和文化环境也在不断发生变化，人们的价值观、人生观、道德观以及理想信念等也在不断改变。对于会计基础工作来说，不同的教育和文化环境形成不同的价值观念和思维方式，而价值观念和思维方式又影响着会计思想以及会计理论的形成，同时价值观念和思维方式也是会计工作的一个指导方向。另外，会计工作人员要具备相关的专业素质以及道德素养，而教育和文化环境正好是其培养的重要前提和基础。会计工作人员是否具备相应的专业素质和道德素养，对会计工作的开展有着重要影响，直接关系到会计工作的实施程度。因此，培养一个良好的教育和文化环境对会计工作的开展有着重要的作用和意义。
5.科学技术环境与会计基础工作的关系
随着社会的进步和科技的发展，科学技术的应用变得越来越广泛，目前在会计领域，科学技术环境已经成为其工作开展的重要物质条件。对于会计基础工作来说，科学技术的应用既可以使会计基础工作变得更有效率，同时还可以促进会计工作的不断完善和发展。在会计基础工作中，很多信息的传递以及市场经济环境的改变，都可以通过科学技术进行高效率的管控，可以及时反馈市场信息，便于调整会计工作的重心以及工作方法和工作内容。科学技术的发展以及会计信息系统的建立，会提高会计基础工作的效率，同时还能避免由于信息反馈不及时造成的失误，提高会计信息准确性和实时性。另外，科学技术的应用还给会计基础工作提供了新的工作方式和工作手段，使会计工作不断发生改革变化，从而促进会计学科的发展。
6.管理环境与会计基础工作的关系
管理环境与会计基础工作是直接相关的，而且随着市场经济体制的不断完善和发展，两者之间关系变得越来越重要、越来越突出。会计基础工作的开展与管理阶层有着重要联系，上级对会计基础工作管理控制的力度是规范会计基础工作的重要前提和保证。一般来说，管理环境直接影响会计机构和会计管理控制，而会计机构的完善程度以及会计管理力度又影响着会计基础工作的开展。另外，健全完善内部控制制度是会计基础工作规范化的重要前提和基础。内部控制体制关系到整个企业的发展，是约束体制、管理控制体制以及监管机制等共同组成的。会计基础工作的规范化依靠于内部控制体制，两者之间密切相关，相互约束。
二、目前我国环境的变化对会计基础工作的要求
1.新经济环境对会计基础工作提出的要求
近年来，随着经济的发展，市场经济体制不断完善，市场经济环境也发生了改变，企业之间的竞争压力不断增大。竞争压力的增大，致使企业为提高其核心竞争力而寻求新的发展机会。另外，经济的不断发展，促进了资本市场的扩大和复杂化，在这种新的经济环境下，会计问题层出不穷。这对会计基础工作提出了以下几点要求。第一，实现会计人员的素质标准专业化，会计工作人员的专业素质对会计基础工作的开展有着重要影响，直接关系到工作效率和工作效果。第二，实现企业会计机构组织标准多元化，促进会计工作的有序高效运行。第三，实现会计监督管理标准法制化，规范会计基础工作，提高会计基础工作水平。第四，实现内部控制体制标准系统化，加强会计基础工作的管控。
2.新法律环境对会计基础工作提出的要求
随着市场经济体制的不断完善，市场环境不断发生改变，相关的法律法规和政治政策的颁布对会计基础工作提出了新的要求和挑战。在新的法律环境下，如何开展会计基础工作，规范会计工作，实现会计基础工作更加高效的运行，提高会计基础工作水平，是当今法律环境下对会计基础工作提出的新要求，同时也是一个挑战，是目前会计工作人员必须考虑的问题。
3.新社会环境对会计基础工作提出的要求
我国的社会环境随着经济的发展也发生了巨大变化，公众慢慢开始关注企业的经营状况，在这种社会环境下，对会计工作提出了更高要求。以往，企业对会计工作人员的专业素质要求并不高，这导致会计工作人员专业素质欠缺，难以适应新的市场经济环境，在一定程度上限制了企业的发展。另外，会计工作人员专业素质欠缺，会造成会计基础工作效率低下，影响公众对会计人员的评价。而如今，市场经济体制不断完善，企业对会计人员的专业素质要求更高，同时对会计工作人员的道德素质也有一定要求。在现有的经济体制下，会计工作人员具备较高的专业素养和道德素养，有利于在公众面前树立一个良好的形象，提高公众对于企业的认识度，间接提高企业的知名度，促进企业的发展。
4.新科技环境对会计基础工作提出的要求
改革开放以来，我国的科学技术高速发展，科学技术的应用也越来越广泛。随着信息技术的不断更新和发展，现代信息技术也慢慢融入到了会计工作中去，因而会计基础工作发生了很大改变，主要体现在以下两个方面。第一，会计机构组织的扁平化以及服务集中化，同时由于科学技术的发展，对会计工作人员的文化知识以及专业素养也提出了很高的要求。第二，会计信息系统的建立，有利于保证会计信息的即时性和准确性，实现会计工作的自动化和实时化。
5.内部管理的改变对会计基础工作提出的要求
目前，现代企业管理是开放型的，以满足市场需求为基础前提，适应市场经济发展，提高企业的核心竞争力。同时企业的内部管理以系统为出发点，注重的是社会整体经济效益。另外，信息管理也是目前企业内部管理的重点，与此同时还需要注意国家的宏观调控政策。总体来说，随着市场经济环境的不断改变，现代企业内部管理对会计基础工作提出新的要求，一方面要加强信息管理控制，适应新的市场需求，另一方面也要符合国家宏观调控政策，注重社会整体效益。
三、会计基础工作适应环境变化的必要措施
1.转变会计管理工作的观念
随着社会的发展和科技的进步，政治、经济、教育与文化环境也在不断发生变化，会计基础工作适应环境变化对会计工作的开展运行有着重要的作用和意义。转变会计管理工作的观念是会计基础工作适应环境变化的重要举措之一。对于会计财政部门来说，积极组织统筹经济收益，科学合理地进行财政支出，对于企业经济实行有效调控，使企业适应新的市场环境是其现今需要重视的地方。另外，还要加强对会计部门的管理控制，建立合理的奖罚制度，明确责任和义务，提高会计基础工作水平。除此之外，会计基础管理工作也有待加强，会计的基础管理工作是加强企业内部管理控制的重要基础，对提高企业的管理水平与其核心竞争力有着重要的作用和意义。
2.切实履行对会计基础工作的管理权
对于会计基础工作来说，贯彻落实对其管理权，需要从以下几个方面入手。第一，推行问责制，加大管理阶层对于会计部门的指导和管理力度，提高管理水平。就目前来说，问责制的施行有助于责任和义务的落实，同时还有利于权责意识的形成，规范会计基础工作。另外，问责制的推行对提高企业的整体管理水平也有着重要的作用和意义。第二，建立完善的会计信息系统，提高会计基础工作的科技含量，提高会计基础工作的现代化的程度。在建立完善的会计信息系统的同时，要加强会计工作人员的专业化培训，提高其文化素养和专业素养，建设一支适应新时代要求的现代化优秀人才。第三，注意会计监督工作之间的协调合作，加强会计工作的监督力度。第四，提高对会计工作人员的道德素养要求，严格进行人员的录取和筛选，培养工作人员的责任感和职业道德素养。
3.单位内部统一思想
要提高会计基础工作与环境的适应性，单位内部必须统一思想，各个部门之间协调合作，实现会计基础工作的规范化。在企业单位内部，领导管理人员要给予其足够重视，协调各个部门之间的关系，提高会计基础工作水平。另外，相关会计部门还要提高管理监督水平，建立完善的内部会计管理体系，严格规范会计基础工作的每一个环节，规范会计基础工作。需要注意的是，会计部门要和其他部门协调配合，加强各个部门之间的联系，加强内部管理控制，实现会计基础工作的规范化、标准化。
四、结语
随着经济的发展和市场经济体制的不断完善，加强会计基础工作与环境的适应性研究具有着非常重要的意义。经济、政治、教育与文化环境对会计基础工作的开展运行有着重要影响，要提高会计基础工作对环境的适应性，转变会计工作管理观念，严格履行和落实对会计工作的管理权，统一单位内部思想，规范会计基础工作，提高会计基础工作水平。
参考文献：
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一、送股行为会计处理的中美比较
（一） 送股性质的认定
美国将上市公司派送红股的行为认定为股利分配，从而派发的股票也就称为股票股利（Stock Dividends）。对于这一认定，其理由主要有：
1.小额股票股利会在除权日产生重大的额外价值（如未预期收益），而大额股票股利则不会产生这样的除权日价值。
2.许多股票股利的接受者把这些股票股利看作上市公司收益的分配，并常常认为他们所得等于所收到的增加股份的公允市价。
3.纽约证券交易所和会计程序委员会（CAP）的大部分成员都认为定期的股票股利是“恶意的”。因而CAP根据“适当的会计和公司政策”，要求以显著高于账面价值的公允市价记录派发的股票股利。
我国对于送股行为性质的认定基本同美国的认定相同。
（二） 确认方面
美国的做法是在送股宣告日就借记“留存收益”，贷记“应派发的普通股股利”及“资本公积”（在小额股票股利情况下），在派发红股时则借记“应派发的普通股股利”，贷记“普通股”。
我国则是在股东大会批准分配方案并实际发生时，直接进行账务处理。
（三） 计量方面
美国根据送股的比例大小，将20%-25%以下的送股称为小额股票股利，以送股宣告日的市场价格进行计量；20%-25%以上的送股则称为大额股票股利，或称为“以股利形式实施的分割”，按照股票面值进行结转。
我国的会计理论及会计准则，基本与美国类同。但在送股的会计处理上，由于证券市场与国际惯例的差异，却无法照搬美国的做法。主要原因是：
1.我国的股票根据交易货币的不同，划分为A股和B股。这样，同一家公司的同种权利的股票，只是由于进行交易的货币不同，而具有不同的价格。如此便产生了选择何种价格的矛盾，而无论如何取舍，都无法找到具有说服力的理由。另外，根据投资主体的不同，A股又划分为国家股、法人股、职工股和社会公众股。其中，国家股、法人股不能上市流通，职工股持满法定期限后方可上市流通。若按照美国的做法，对“小额股票股利”按市价结转，则因国家股、法人股未上市流通，没有市价；而如果以社会公众股上市流通所形成的市价进行计量，显然缺乏充足的理由。因此，按市价进行结转是不可行的。
2.由于我国证券市场仍处于初创阶段，具有证券市场发展初始阶段的共同特点，就是市盈率水平相当高。在不得不允许上市公司送股的情况下，如按市价结转，可能造成大面积的“利润超分配”现象，从而出现“未分配利润”账户的大额借方余额，这显然既与相关相冲突，也不符合会计的基本原则与假设。如果禁止上市公司送股，或者只能以极小的比例送股，则可能受到广大股东和上市公司管理当局以及其他利害方的强烈质疑与反对。不利经济后果的产生也是有关规则制定机构必须加以考虑的。
3.若按宣告日市价进行计量，则会造成如下的后果：无法在宣告日前合理地决定可派送股票的数量，尤其是当派送比例偏高（在法定范围内）而股价波动较大时；当只能在宣告日当天决定派送股份数量时，可能会发生管理当局及其他利害相关方利用各种手段股价的情况，从而人为地增大股价的波动，甚至发生严重的投机行为。
因此，我国对送股的计价，在沿用美国的认定下（即认为送股属于股利），只能按照股票面值进行结转。这样，我国对送股就因条件的限制而未能划分为小额股票股利和大额股票股利。
（四） 报告方面
在美国，如果送股宣告日与实际派发日不在同一会计期间，则宣告日报表中将“应派发的普通股股利”在资产负债表的股东权益部分作为增加的普通股进行列示。
我国则在实际派发和办理增资手续时，再进行报告。这样，既可以回避对“应派发的股票股利”在账户性质的认定及其会计报表中进行列示方面的矛盾，又可以避免虚增负债的情况。
二、几点分析
（一） 对CAP的有关质疑
对于送股是否属于股利的不同认定，是对其进行会计处理的起点和关键。CAP认为送股属于股利，并称之为“股票股利”，但这一认定不仅在CAP内部遭到批评，大量的对此也提出了质疑与反驳。
Cohen和Zinbarg（1967）曾根据调查认为，公众比较喜欢股票股利。这很可能是因为当宣告股票股利时，股价反应积极而得出的结论。但是，也有大量统计证据表明，积极的股价反应不是由于股票股利的本身，而是由于每股现金股利在股票总额增加的情况下维护不变造成的。因此，股票股利实质上意味着现金股利的有效增加。
同样，Smith和Eitemen（1974）认为，由于市场不总是进行这样的同步调整，当宣告股票股利时，有时候股价会发生短期变动。通常，变动可以归因于股票股利这一消息能引起的对现金股利预期的变动或公司整体形象改善。
Van Horne（1968）也在其文章中说，如果公司在派发股票股利后，保持与以前相同的每股现金股利，那么股票股利对投资者还是有价值的。
股票股利本身对收受者并无任何价值，只有当派发股票股利后每股现金股利仍然维护不变，股东才会得到真正的好处。股票股利宣告所传递的能够让股东对未来现金股利金额产生积极预期的信息，才是股价反应积极的原因。如果股票股利的宣告，并不能使股东对未来现金股利产生积极的预期，则股价可能做出消极的反应。根据理性预期理论，如果股票股利宣告所传递的消息低于股东的预期，也会产生消极的股价反应。Banker等人（1993）的研究结果表明，有好股利记录的公司宣告分配股票股利会产生正的非正常报酬率，而有坏股利记录的公司的相同宣告会产生负的异常报酬率。
此外，CAP关于送股属于股利的论述，从逻辑上讲，难以站住脚。首先，因大多数红股的收受者认为自己所得到的是同等价值的股利就认定红股的股利性质，是一种“三人成虎”式的思维方式。其次，既然认定送股属于股利，然后将其定为小额股票股利和大额股票股利。又说大额股票股利于股票分割没有什么区别，可以称为“以股利形式实施的分割”，并建议按照股票分割进行会计处理，实质上是自相矛盾的。此外，以20%-25%作为划分小额股票股利和大额股票股利的界线，缺乏理论上的说服力。最后，认为在小额股票股利情况下，股价很少变动，从而股东会获得所派发股票市价总汇的额外价值的说法，也没有根据。事实上Foster和Vickrey（1978）的研究表明，在股票股利宣告日有显著的非正常报酬，而在除权日却没有，同时不论是大额股票股利还是小额股票股利，都不会产生正的非正常报酬率。
（二） CAP遭受批评的深层原因
那么，逻辑上漏洞百出的CAP关于送股的处理准则，何以产生并沿用至今呢？其实在1973年财务会计准则委员会（FASB）成立以前，尽管CAP和会计原则委员会（APB）也都曾试图在有效的会计的指导下制定会计准则，但整体来看，其所制定准则基本上都是在经验主义原则指导下进行的。会计程序委员会工作之初，就暴露出其根本的缺陷，其制定的准则缺乏前后一贯的理论依据。
会计原则委员会（APB）也受到了与会计程序委员会相似的批评：1.不重视理论，在制定准则时采纳了先入为主的观念（Preconceived Ideas），使得所形成的准则前后矛盾；2.工作方式仍然是“救火式”的，缺乏系统的考虑和安排；3.不能迅速处理因为环境变化所产生的新；4.准则制定过程中，屈从于外部利益集团的压力。
此外，由于美国会计准则是由民间机构制定的，常受其授权机构SEC的频繁干涉，加上其他力量的压力，所以导致有关准则缺乏理论依据。
事实上，美国关于送股的会计处理不是在会计理论的指导下形成的，而在很大程度上是政治博弈的产物。其结果将导致会计准则体系内在的逻辑矛盾，了会计信息的可理解性。更重要的是，这种认定歪曲了事实，从而影响了会计信息的真实与公允，也增加了会计数字的风险。
（三） 对送股性质的认定
笔者认为，只有从会计的角度出发，在现有会计体系的逻辑基础上，对股利的性质和特征进行界定和，才可能有一个正确的认识。
由于不同学科的研究目标不同，某些字面相同的术语，在各学科中具有不同内涵。“股利”一词就是如此。财务学中的“清算股利”，在会计学中显然不能称为股利。而财务学中的股票股利，税法中并不认定为股利。而公司法中所谓股利以及税法中的“推定股利”也显然不是会计意义上的股利。在实际中，由于缺乏对有关术语在各自学科中的明确界定，常会产生望文生义的情况。即以其他学科或领域对某一现象或行为的认定，套用到本不具有相同内涵的学科或领域中。笔者以为，美国CAP就是利用了人们的这种认识，达到了“弄假成真”的目的。而我国的相关认定也在一定程度上是“拿来主义”的产物。
从会计的逻辑来看，股利作为股份公司股东经济权利的根本实现形式，属于利润分配的范畴。而在会计中，利润又是一个为保证股份公司的持续经营和保障债权人经济利益而出来的概念，是在资本维持条件下的经营成果。这一经营成果在其经济形态上表现为增值了的资产。就利润的分配而言股利应当是一个资产分配的概念。因此，概括的说，股利应当这样定义：股利是股份公司股东经济权利的根本实现形式，是对公司已经实现了的、主要由经营活动带来并以资产为表现形态的经营成果的分配。它具有以下特征：①支付主体为股份公司；②收受主体为股东；③实现方式为资产的让渡；④来源为股份公司过去经营活动实现的利润。
因此，资产为利润的经济存在形式，对利润的分配当然是对资产的分配。换句话说，股利也就是对表现为利润的资产的分配，是通过分割资产来实现的。而送股则是在股东无须任何支付的条件下，由上市公司按原持股比例派发给原有股东的与原有股票具有相同面值（与股票分割不同）的股票。这种行为的发生并未引起资产的减少。所以说，送股并非利润分配，从而也非股利。
根据财务理论，从长期来看，股票价格是股份公司未来利润的贴现值。如果说送股是股利的话，就意味着公司可以用过去的利润来分配未来的利润，有些“寅吃卯粮”的味道。这既不符合逻辑，也违反了会计准则和《公司法》等有关的立法精神。
此外，从股份公司的角度来看，股票是由于股份公司拥有并使用股东提供的经济资源而对股东承担或有义务的承诺证明文书。它是由股东提供经济资源而衍生出来的，对本公司而言，并不具有资产的性质。作为与原有股票没有什么差异的红股，也当然不具有资产的性质，因此也不可能是利润，从而也不可能是利润分配。结合我们对股利的定义，可以知道，送股并不属于股利。
三、对我国送股会计处理的建议
明确了送股不属于股利后，会计处理就比较容易了。针对我国的相关会计处理，建议作如下调整：
1.对被投资公司。在董事会宣布送股预案及股东大会通过时，均不进行会计处理，只作辅助登记。当实际派发时，则可作如下会计分录：
① 用利润送股
借：利润分配-利润转增股本 （送股面值总额）
贷：股本 （送股面值总额）
② 用盈余公积送股
借：盈余公积-盈余公积转增股本 （送股面值总额）
贷：股本 （送股面值总额）
在宣告日后、派发日前编制会计报表时，可在报表附注中批露送股事项及其对未分配利润和股本的影响金额。
一、基础会计教学的重要性
作为专业学习的“敲门砖”，基础会计的重要性不言而喻，其内容主要包括相关的知识、方法、程序和操作技能，强调记账、算账、报账三大核心能力。因此，这是后续专业学习的“基石”，一旦学生没能全面彻底地掌握此门课程，就会影响到后续的学习，也会影响学生对会计工作的职业定位和职业兴趣。
二、基础会计教学现状
1.教学理念陈旧
大部分的教师在面对基础会计课程时会选择传统的教学模式，即“灌输式”和“填鸭式”的教法，让学生处于“被学习”的地位，课堂中缺乏师生的互动、实践的体验。而在教学目标的实现上，教师会按照常规的“知识规律”，从概论到借贷记账法再到会计凭证等。这就使得没有基础的学生感受不到会计的“美妙”，随着知识点难度的递增，产生畏难情绪。另者，长期以来，技工学校的生源门槛低，学生学习能力和学习态度较差，学习目标不明确，学习兴趣缺乏，在具体教学实践中表现为信心不足，直接影响了教师授课的热情和质量，使得老师也只能牵涉更多的精力完成基本教学任务，没有精力去反思和改进陈旧的教学理念，形成恶性循环。
2.教材内容多而难理解
根据调研，大多数技工学校均使用高教版基础会计教材，教学定位存在偏差，技工教材基本上是高职教材的压缩版。内容为：第一章是会计概述，第二章是会计要素及会计平衡公式，第三章是账户和复式记账，第四章是会计凭证，第五章是会计账簿，第六章是主要经济业务核算，第七章是财产清查，第八章是会计核算程序，第九章是财务会计报告，第十章是会计工作组织与管理。该教材特点是知识点全面，难度适中。可是从实际教学取得的教学效果来看，按教材安排的教学顺序无法适应现阶段技工学校学生的学习。刚开始学习就接触枯燥无味、抽象的会计理论知识，忽视学生基本技能、基本方法的培养，这样让学生无法理解和接受，很容易失去学习会计的兴趣和信心。
3.现有的实训模式问题重重
（1）配套实训教材单一。目前在技工学校会计教学中普遍存在重课堂教学轻实验教学的现象，忽视了对知识的应用，不利于培养学生分析和解决问题的能力。加上技工学校的教材单一、陈旧，没能与当前区域经济挂钩，不能体现集团公司、上市企业等公司的会计业务，这就使得学生实训与企业真实业务出现脱节。
（2）实训仿真性弱。目前学校开展会计实训都以模拟为主，由于会计部门涉及企业的商业机密，难以实现现场版的企业实践，只能依托虚拟软件来进行实训，或者依托校内创业平台融入学生实训，但这样的实习，不能让学生真正掌握处理实际问题的能力。
（3）实践安排比例失调。基础会计课程在授课过程中一般分为三个部分：第一部分，会计的基本理论知识；第二部分，会计核算基本方法；第三部分，会计的基本技能训练，例如点钞、数字的大小写、凭证的填制和审核、账簿的登记、报表的编制等。基础会计的教学基本从以上三个方面开展，会计专业理论课时64课时，实践课时15课时，课程理论过于偏重。即使在教学的过程中大量引入贴合实际、生动形象的举例分析，但是没有具体的实践操作，学生学起来依然是懵懵懂懂，成效不大。
三、基础会计改革的具体实践――“创业实训”模拟公司教学模式
“创业实训”模拟公司教学模式的具体操作如下。
1.确定教学内容
以理实一体着手内容改革，将教学知识点重构为“理论部分”和“实践部分”。
（1）理论教学，主要包含会计基本理论和基础知识，例如会计的概念、账户和借贷记账法等。
（2）实践教学，主要包括会计凭证的填写与审核、账簿登记、银行存款余额调节表编制、财务报表编制、会计档案的装订归档与管理、全盘账务的综合实训等。
2.进行分岗、课堂角色化
结合企业财务会计部门内部岗位的架构，把学生进行分组，并分成工资岗位、材料岗位、往来款项岗位等十个岗位。
3.分阶段进行教学实践
阶段一：在手工会计模拟实训室和多媒体教室进行入门学习。这一阶段教师承担导师的工作，借助具体的任务项目，让学生成为教学主体，开展初级技能的体验，增强学生的学习兴趣。在该阶段，教师可以借用上一级学生的“作品”，组织学生参观，从而在主观上对账本、报表、凭证等有所认知，并在此基础上，先动手填制一些原始凭证，而后穿插融入会计核算中借贷记账法的理论知识。这就颠覆了传统先学后做的方式，倒置知识点，让学生在体验中积累对会计专业的感性认识。
阶段二：以基础会计实训教学平台为载体进行巩固学习。这一阶段，教师扮演“辅助”角色，在恰当时机进行“点拨”和“答疑”，由学生开展自主学习。需要注意的是，教师在让学生进行“任务训练”之前，需利用多媒体软件进行示范演练。在学生进行任务时，教师可以在教室里“巡回”，及时解答学生的难题。由于学生机具备录像功能，教师可以将有误的学生和正确的学生进行同时播放对比，也可以让层次较好的学生辅导层次较低的学生，发挥团队的力量，也可让学生重复练习，强化学生对知识点的记忆。此外，教师也可按照学生的不同学情，制定不同层次的题目，让学生自主选择，开展选择性地教学和学习，不断地提高学生的学习积极性和主动性。通过标准化的实训，改变传统教学模式，学生兴趣高，学习效果好，提高学生实践操作能力，缩短就业适应期，提高对口就业率。
4.优化考核方式
学生学习效果如何、课堂教学质量如何都需要通过考核来体现。在公司制教学模式下，学院也借鉴企业的一部分考核方式，强化能力在考核中的比重，强调全过程的考核。具体来说，理论知识采用传统卷面考试的方式，占最后结果的30%；平时单项实训训练的成绩占最后结果的50%；期末学生作品（成绩根据模拟业务的原始凭证编制记账凭证、登记账簿）占最后结果的20%。平时的单项实训中，会计数码书写占20%，会计凭证填制占40%，会计账簿登记占20%，会计报表编制占10%，错账的更正占10%。
“试卷+实训+作品”的考核模式，避免了“期末考试分数定高下”的弊病，使得考核结果更加科学规范，同时也倒逼学生注重对日常学习的积累，减少“临时抱佛脚”现象的发生。而对学生作品的要求，可以强化学生的创新意识，能够发挥学生在学习中的能动性，突出学生解决实际问题的能力。
四、“创业实训”模拟公司教学模式替代传统教学模式效果
1.课堂效果的改善
（1）课堂形式活泼。公司制的教学模式要求教师进行情境设计，要求学生进行角色扮演，一个班级就是一个财务会计部门，每个人都有自己的岗位职责。这就使得课堂从过去的纯听讲变成能动的“游戏”，让学生能够“玩”出技能，轻松掌握专业知识和操作技能。
（2）学生参与积极性。在公司制教学模式下，教师和学生的地位是平等的，教师与学生的“教”和“做”是互动的，在教学中可随时交流，答疑解惑，不留死角，360度接触和解析知识点，方便启发学生创新思维能力，构成“激励、合作、愉快”的课堂教学氛围，这样学生的学习主动性就高了。调查显示，有95%的学生倾向于公司制教学模式。
（3）学习态度的改善。因为课堂的角色化，有着很直观的任务趋势，学生从一味的“死记硬背”中解脱出来，开始对课堂有期待，为了能顺利完成目标，课上课下都最大限度地运用已有知识去帮助解决实际业务出现的问题，学习态度有明显的改善。而且由于课堂设计得由浅入深，学生学习成功的信心也在一点点地增加，不再是被动的听讲，而是主动的求知。
2.就业情况的改善
模拟实训，一是“创业实训”模拟公司设计了三个不同行业会计的实训资料，供学生在课内或课外交叉选择使用；二是迎合“互联网+”时代的会计产业发展趋势，促使学生熟悉行业现有的会计电算化技术；三是尽可能编写一些不确定性业务资料，以训练学生的职业判断能力；四是强调专业教学与职业素养的“融通”，融入相关职业道德的内容，提高学生的职业道德和职业判断能力。所以，通过该模式教学，学生能够和实际会计工作进行无缝对接，一改以前“就业就等于从零开始学起”的尴尬境况，大大缩短了就业时实习上岗的时间。
五、“创业实训”模拟公司教学模式改革中遇到的问题
1.加大备课的难度
模拟公司教学模式授课，对教师的要求非常之高。授课之前，必须对授课对象进行了解，掌握参差不齐的学生情况，有针对性地准备一些预案，尽量照顾到学生不同的学习能力，为不同类型的学生提供不同的知识通道。
2.极大考验师资水平
模拟公司教学模式授课，必须对原有的教学内容顺序进行重新调整，将理论教学与实训教学同步进行，有利于学生系统地掌握所学知识，教学中运用“做中学，做中教”的教学理念，激发学生学习的兴趣和增强学习的信心。所以，要求授课教师除了应有扎实的理论知识和操作技能的功底之外，还必须具备随机应变的教育智慧。
六、小结
兴趣是最好的老师，如果学生能够在一种轻松愉快而通俗易懂的教学形式下亲身去经历、去体验、去感受，找到学习会计这门学科的兴趣，变被动学习为主动学习，就有可能自发地努力使自己成为全面发展的“通才”和具有专业知识技能的“专才”。这种“我自己要学”的状态依托于教育者对于教学教法的不断探索得出的成果，“创业实训”模拟公司教学模式在基础会计教学中的初探正是我们教研教改中的一次尝试，取得了较好的教学效果。
参考文献：
[1]李海波.新编会计学原理[M].上海：立信会计出版社， 2007.
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