2006年2月28日，第十届全国人民代表大会常务委员会第二十次会议通过对《审计法》的修订，并于2006年6月1日起施行。本次修订是我国国家审计事业中的一件大事，它标志着我国国家审计法制建设又向前跨出了一步，它必将对我国国家审计事业发展产生巨大的推动作用。把握和理解修订后的《审计法》(简称新《法》)的主要内容和精神实质，是我们每个审计工作者义不容辞的责任和义务。为此，笔者就如何正确理解新《法》中有关审计机关的执法依据、职责调整和新增权限等问题，谈一谈个人的学习心得。
一、正确理解审计机关的执法依据
与修订前的《审计法》(简称旧《法》)相比，新《法》在第三条中增加了一款，即“审计机关依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定进行审计评价，在法定职权范围内作出审计决定”。这从法律高度进一步明确了审计机关的执法依据和审计机关的执法主体资格，并强调了审计机关的法定职权范围。
审计机关对被审计单位的财政收支、财务收支进行审计评价、作出审计决定必须有明确的法律依据，这是依法审计的必然要求。我国关于调整财政收支、财务收支关系的法律规范是分散在财政、税务、海关、金融、投资、物价等相关的法律、法规和规定之中的，这些法律规范分别规定了一些不同的违反财政收支、财务收支的行为和应承担的法律责任。比如《预算法》、《税收征管法》、《会计法》、《证券法》、《保险法》、《公司法》、《商业银行法》等等。这些法律规范对被审计单位均有效力，均应成为审计机关在履行审计监督职责时对被审计单位进行监督检查所依据的法律规范。《审计法》及其法规规定是审计机关的执法依据，其他有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定也是审计机关的执法依据。
审计机关作为专司综合性经济监督职能的专门监督机关，不但要监督财政收支、财务收支活动，还要监督对这些财政收支、财务收支负有专业性监督职能的主管部门，对主管部门所管理的财政收支、财务收支活动承担着再监督的职责。为此审计机关与有关主管部门都应当成为有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定的执法主体。然而在我国许多有关财政收支、财务收支的法律规范中，往往没有将审计机关明确为共同的执法主体。对此新《法》的“在法定职权范围内作出审计决定”规定明确指出了，凡是属于审计机关法定职权范围内的事项，也就是违反国家有关财政收支、财务收支规定的行为，审计机关都有权依据相关法律规范作出处理处罚的审计决定。
作为拥有执法主体资格的审计机关，在作出审计处理处罚决定时，不能超出自身的“法定职权范围”。第一，审计机关只能对依法属于审计机关审计监督对象的单位作出审计决定，不能对不属于审计机关审计监督对象的单位进行处理处罚，否则就超出了审计机关的职权范围。比如审计机关在实施审计时，有权就审计事项的有关问题向属于审计机关审计监督对象的单位以及其他有关单位和个人进行调查取证，但却不能对集体企业、私营企业等不属于其审计监督对象的单位作出审计决定。第二，审计机关只能对违反国家财政收支、财务收支规定的行为作出审计决定，不能对不直接涉及财政收支、财务收支的行为作出审计决定。比如：发现被审计单位存在《会计法》上规定的“未按照规定立建并实施单位内部会计监督制度”、“任用会计人员不符合本法规定”等问题，审计机关就不能直接作出处理处罚，而应移送财政部门来处理。第三，审计机关作出审计处理、处罚的种类和幅度，应当符合《审计法》和《审计法实施条例》及其他法律、行政法规明确规定的审计机关有权作出的处理、处罚的种类和幅度。新《法》规定，审计机关可采取的处理措施包括有：责令限期缴纳应当上缴的款项、责令限期退还被侵占的国有资产、责令限期退还违法所得、责令按照国家统一的会计制度的有关规定进行处理和其他处理措施；《审计法实施条例》和《财政违法行为处罚处分条例》规定，审计机关有权作出的处罚种类包括警告、通报批评、罚款和没收违法所得。因此，如果审计机关作出了吊销被审计单位营业执照之类的审计决定，就超出了审计机关的法定职权范围。
二、正确理解审计机关职责的调整
新《法》对审计机关职责进行了大幅度调整，将使用财政资金的其他事业组织、国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构、以政府投资为主的建设项目纳入了审计监督范围，确立了审计机关任期经济责任审计的法律地位，拓宽了应当建立健全内部审计制度的单位范围，确立了审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告的法律地位。
将“国家的事业组织”调整为“国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织”，拓宽了事业组织审计监督的范围。审计机关对事业组织的审计主要是为了监督其能否通过合理有效使用财政资金，完成好所承担的事业任务，创造出应有的社会效益。因此，不能再以国家投资多少为标准来确定是否需要审计监督，而应将国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织一并纳入审计监督范围。
同样是为了适应经济社会发展、投资主体多元化的客观形势需要，新《法》将国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构、以政府投资为主的建设项目纳入了审计监督范围。与纯粹国有的金融机构、纯粹政府投资的建设项目一样，国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构、以政府投资为主的建设项目也接受、占用了国家财政资金，或者说使用了纳税人的钱。如果不将其纳入审计监督范围，大量的国有资产将得不到有效的审计监督。所谓国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构，是指国有资本占资本总额的比例超过百分之五十，或者国有资本占资本总额的百分之五十(含)以下，但国有资本投资者实质上拥有控制权的金融机构。所谓以政府投资为主的建设项目，是指财政预算投资资金、政府专项建设资金(基金)、政府债务资金以及其他财政资金占概算总投资的比例超过百分之五十，或者占概算总投资的百分之五十(含)以下，但政府实质上拥有项目建设或者运营控制权的建设项目。
新《法》规定：“依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度；其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。”这里的“依法属于审计机关审计监督对象的单位”，将使用财政资金的其他事业组织、国有资本占控股或者主导地位的企业和金融机构等也都纳入了应建立健全内部审计制度的单位范围，从而拓宽了应当建立健全内部审计制度的单位范围。
新《法》增加一条规定：“审计机关按照国家有关规定，对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况，进行审计监督。”这一规定意义重大，它确立了审计机关任期经济责任审计的法律地位。几年的审计发展，经济责任审计已成为审计机关的主要工作之一。为了推动经济责任审计工作的进一步开展，加强对领导干部的监督，促进领导干部认真履行职责，本次修改就将经济责任审计工作上升到法律的高度加以规定，以适应依法治国和依法行政的要求。在具体开展经济责任审计工作时，除了执行《审计法》和《审计法实施条例》作出的一般性规定外，还应当按照国家有关规定进行。这里的主要负责人具体包括有省部级(含)以下的行政机关、国家的事业单位、国有及国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构，以及地方党委、法院、检察院等机关、团体的主要负责人；而且是指由组织、人事等部门管理的国家工作人员，不涉及国有及国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构中的外籍负责人等非国家工作人员。
新《法》将旧《法》的“对依法独立进行社会审计的机构的指导、监督、管理，依照有关法律和国务院的规定执行”修改为“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关审计监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查。”这一修改意义重大，它标志着审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告的法律地位的确立。今后，作为社会中介机构的社会审计机构，其工作质量的保证，不仅需要业内自律，而且还需要业外的国家机关即审计机关的监督。值得注意的是：审计机关负责核查的审计报告，仅限于社会审计机构对依法属于审计机关审计监督对象的单位出具的审计报告；如果是社会审计机构对依法属于审计机关审计监督对象以外的单位出具的审计报告，审计机关不应对其进行核查。并且审计机关在确定要核查的审计报告的具体对象及审计方法时，应按照国务院的规定来操作。
三、正确理解审计机关的新增权限
新《法》在审计机关权限方面增加了许多。主要体现为“查电子权”、“查账户权”、“封存权”和“提请协助权”等四个方面。
新《法》规定，审计机关有权要求被审计单位提供“运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据和必要的电子计算机技术文档”，有权检查被审计单位的“运用电子计算机管理财政收支、财务收支电子数据的系统”。这就是所谓的“查电子权”。这一权限的理解，第一，审计机关可以在实施审计时要求被审计单位提供电子数据和计算机技术文档等资料，也可以在非审计时要求被审计单位定期提供。第二，审计机关检查被审计单位的电子数据管理系统并不仅仅局限于财务会计核算系统，所有可能影响财政收支、财务收支电子数据的系统都有权检查。第三，审计机关在检查电子数据管理系统时，要确保该系统的安全，一般不要在实时运行的系统上进行检查，而应该建立起备份系统或者测试系统进行检查。
（一）国家审计的独立性强
一是组织上的独立性。审计机构是单独设置的，不隶属于其他任何部门或业务机构。审计署受国务院总理领导，地方审计机关受各级地方人民政府主要负责人的领导，同时，独立于被审单位，与被审单位在组织上无行政隶属关系；二是工作上的独立性。审计机构与人员不直接参加日常的经济计划与管理工作，审计人员是按照《宪法》、《审计法》等法律赋予的职责进行工作的，独立编制审计计划，独立取证和审核检查，作出评价，独立作出审计结论，提出处理意见，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉，这种监督具有法律效力；三是人事上的独立性。审计署审计长由总理提名，全国人大常委会任命，地方各级审计机关主要负责人，由政府提名，地方人与常委会任命。而且下级审计机关负责人的任免调动，要征求上级审计机关意见，这种人事安排的独立性，有利于保持稳定性；四是经济上的独立性。国家审计的审计经费及收入有稳定的来源，不受被审计单位的制约。经费是独立的，列入财政预算，由各级政府承担，保证其执法的独立客观性。同时，按照《审计法》及审计署制定的审计规范，审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为和违纪违法行为，不仅拥有检查权，而且拥有行政处理权、移送行政处理及提请司法处理权等，具有很强的独立性。
（二）国家审计的强制性大
一是主导地位上的强制性。国家审计是依据宪法在县级以上人民政府内部建立的，代表国家实施审计监督，并在业务上对内部审计和社会审计进行管理、指导和监督。这种管理、指导和监督是强制性的，是不以内部审计和社会审计的意愿为转移的，构成了国家审计在整个审计组织体系中主导地区；二是审计立项上的强制性。国家审计的审计立项可以根据自我编制的年度审计计划，也可以根据本级人民政府或上级审计机关临时交办的事项，还可根据国家审计组织本身临时掌握的线索等，由此可见，国家审计的审计立项是以法定程度和自我工作需要为主要依据的，而不受被审计单位和其他方面的左右和干涉；三是审查权限上的强制性。国家审计机关依照国家法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。这既反映了国家审计的独立性，也表现出国家审计的强制性。因为在这种审计活动中，国家审计机关是行为主体，其审计程序、审计方法方式的运用或选用是以完成审计任务、提高审计工作效率为指导原则的，被审计单位在审计活动中的配合情况尽管也影响着审计工作效果，但总体上讲，被审计单位必须无条件接受审计机关的监督检查；四是审计处理上的强制性。就某一项具体的国家审计工作而言，在其最后阶段应写出审计报告，作出审计结论和决定，并送达被审计单位及有关协助执行部门或单位，这些单位或部门应主动地、自觉地予以执行或协助执行，部门或单位没有或不准备主动、自觉执行或协助执行审计决定时，审计机关可采取相应措施使审计结果得到强制执行。
（三）国家审计的权威性高
一是规范国家审计行为的《审计法》在我国法律体系中处于较高的地位。《宪法》是国家的根本大法，它把审计监督制度确立为国家财经经济管理中的一项基本制度。《审计法》是具体规定国家审计监督制度的基本法律，它以《宪法》关于审计监督的规定为依据，是对《宪法》有关规定的具体化，在规范国家审计监督制度方面，是仅次于《宪法》的国家法律。同时其他行政法律也是国家审计机关对被审单位审计并对审计中发现问题进行处理、处罚的依据；二是审计机关与审计人员根据《宪法》规定直接在各级人民政府的主要行政首脑的领导下，依法独立行使审计监督权并向其负责和报告工作，不受本地行政机关、社会团体和个人的干涉，使国家审计具有代表行使监督权力的权威性；三是根据《审计法》规定，审计机关不但可以对各级政府机构，国有大中型企业事业单位进行经济监督，还可以对经济执法部门如财政、税专、金融、工商行政、物价、海关等专业经济监督部门进行“再监督”的特性，促使其依法履行监督职责。不仅可对微观层次进行监督，而且可对宏观管理层次加以监督。由于审计机关专司审计监督，不承担其它业务工作，与其监督对象无直接利害关系，居于客观公正的超脱地位，其监督工作更具有权威性。欢迎访问经济在线
（四）国家审计综合性广
国家审计是综合性的经济监督部门，一方面，具有监督面广的特点，它通过对综合反映经济活动的财政、财务收支进行审查、鉴证、评价，从不同侧面、不同环节上监视着经济活动的运行轨迹，在宏观调控中发挥着其他经济监督无法替代的综合性作用，另一方面具有监督层次广的特点，不仅可通过大量的微观审计，直接督导微观主体依法开展经济活动，促进宏观调控措施在微观层次的落实和微观经济效益的提高，而且能够通过对广泛的微观审计活动的综合分析，向决策部门反映情况，提出建议，促进宏观调控的改进与完善，间接提高宏观经济效益。此外，一般的专业经济监督，其监督职能只是在特定范围内的单项监督，而国家审计，则可以对这些专业经济形式各业务范围内的经济活动进行监督与再监督，形成不同层次，不同角度的经济监督网络，加之在审计监督的过程中，国家审计监督具有独立性强、强制性大、权威性高的特点，使国家审计监督具有一定综合协调作用。
二、我国国家审计发展的基本趋势
（一）我国经济环境的发展变化对国家审计发展的影响
1、当前基本国情与国家审计环境
我国目前处于社会主义初级阶段。党的十五大指出：社会主义初级阶段就是不发达的阶段，是逐步摆脱不发达状态，基本实现社会主义现代化的历史阶段。现在我国的基本国情与世界发达国家相比主要表现在经济不发达、科学技术文化落实；人民生活水平较低；地区间经济文化很不平衡；腐败、浪费现象还很严重，要缩小或消灭这些差距，建立健全社会主义市场经济体制、社会主义民主政治体制和其他方面体制，具有高度社会主义物质文明和精神文明的繁荣富强的社会主义国家，还需要很长时间。我们的国家，企业和人民，将在瞬息万变的经济、政治、民主、法制、科技、教育、文化环境中生存和发展，一切旧的东西必须进行改革，不变革就影响发展，甚至会被淘汰。国家审计监督体系是我国经济监督系统的重要组成部分。国家审计机关要想求得生存在与发展，也必须适应社会主义初级阶段的基本国情，否则必然要影响国家审计自身的发展。
2、经济体系市场化对国家审计的新要求
社会主义市场经济既有市场经济的内容，又有社会主义的性质。从经济发展中用以调整各经济利益主体之间的关系手段而言，一是价值规律和供求关系等宏观经济规律；二是国家的法律、法令和政府行政性法规等能够适应和促进经济发展的人为规范。因而，市场经济条件下，国家审计首先应是法制规范下的经济监督行为。通过国家审计，确保国家的财经法规行之有效地执行，保证国家宏观经济调控目标的实现。
3、经济成分多元化的新格局对国家审计发展的影响
党的十五大指出，以公有制为主体、多种所有制经济共同发展，是我国社会主义初级阶段的一项基本制度。因此，经济成份的多元化要求国家审计必须与之相适应。一是传统的国有经济在整个国民经济中的地位决定了国家审计是整个审计组织体系的主导，通过国家审计的工作体现国家、政府在整个经济发展中的决定性作用，体现经济建设的社会主义方向；二是经济成份多元化势必带来经营规模的集团化，而传统的国有经济是计划经济下的产物，其市场应变能力、内部管理和控制状况都还不甚理想，要求国家审计促使其在内部管理、自我约束、增进效益等方面完善机制，同时在新形势下，国家审计必须能够在提高国有经济的经济效益这一方面有所作为。
4、政府职能转变对国家审计职能的影响
政府转变职能是计划经济体制向市场经济体制转变。经济增长方式从粗放型向集约型转变过程中的客观要求。这意味着作为行政政府审计监督权的国家审计机关的审计职能也必将相应变化，它要求国家审计机关从指导思想、内容、方法等各个方面自觉适应两个根本转变，彻底改变过去那种只重视审计监督单一职能，以查处违法违纪为主，忽规全面发挥审计监督、鉴证、评价三大职能作用的全方位监督；事后监督、重复检查多，防范性、事前事中监控少的状况。要通过三大职能作用的充分发挥，在微观或宏观领域监督和促进经济增长方式的转变，并为两个根本转变服务，促进其真实反映与体现效果，确保国有资产安全、完整和有效。
（二）我国国家审计发展的基本趋势
一、审计执法中存在的问题和面临的新情况
随着我国法治建设的不断深入发展，行政执法正成为公众日趋关心的重要生活，作为我国专司经济监督职能的国家审计机关，在审计执法中不同程度的存在着，有法不依，执法不严；审计法律体系不够完备；审计处理处罚法规不完善；审计程序过于繁琐，审计效益难以体现；加入W T O后面临着诸多新情况、新问题。
(一)有法不依，执法不严，是审计执法中存在的突出问题。由于我国国家审计机关隶属于各级政府领导之下，所以行政首长和各行政机关之间对审计执法存在不同程度的干预。如审计对象的确定，由于领导"打招呼"后便进行了调整；对审计查出的某些问题，领导给予"关照"后，便减轻或放弃对问题的处理处罚。由于审计机关同其他国家机关，同属一级行政机关，机关部门之间的"说情风"不断，往往使查出的问题，大事化小，小事化了。另外，由于审计人员本身法律素质不高，对某些查出的问题，习惯于从违规问题角度未看待处理处罚查出的问题，没有上升到法律的高度和行政执法的高度，未检查和处理某些问题。上述各方面，都从不同的角度影响了审计机关执法的严肃性，不同程度的造成了有法不依，执法不严的状况。
(二)审计法律体系不够完备。作为审计体系核心的《审计法》和《审计法实施条例》的内容其针对性和操作性，大部分是对审计机关的权力和审计程序的界定，而对于法律体系中应当具备的违法行为性质的界定，以及应当给予的相应审计处理处罚条文涉及的却很少。这两项法规只能说是国家审计工作的组织法和程序法。如在审计处罚程序方面，《审计法》与《》的规定也有一定的差距。随着我国国家审计实践中的新情况、新问题，如经济责任审计现行法律、法规几乎没有涉及，《审计法》的修订和进一步完善势在必行。
(三)审计处理处罚法规不完善。现行的审计法律、法规对目前大量出现的违反财经法律法规的行为的定性和处理处罚规定得很少，绝大多数问题的处理，都要依据相关部门的法律法规来定性和进行处理处罚，往往导致国家审计机关工作的被动，遇到某些界限不清的问题，审计机关也无权进行解释。如同样是对企业行为实施的检查监督处理的方式却是不一样的，税务机关依据《税收征管法》所进行的处罚远比审计机关的处罚要更有约束力而又易于操作。从近几年来一些地方审计机关审计决定实际执行情况看，执行收缴的难度确实是比较大的。现行的《国务院关于违反法规处罚的暂行规定》，必须尽快进行修改和颁布，以利于维护和整顿经济秩序。
(四)审计程序过于繁琐，审计效益难以体现。根据《审计法》规定：在实施审计3日前要向被审计单位送达审计通知书。审计报告报送审计机关前，应当征求被审计单位的意见。被审计单位应当自接到审计报告之日起1O日内，将其书面意见送交审计机关。在《审计法实施条例》中，对执行审计决定又作出了进一步规定：被审计单位应当自审计决定生效起30日内，将审计决定的执行情况书面报告审计机关。审计机关自审计决定生效之日起3个月内，检查审计决定的执行情况，对不执行的，人院强制执行。如果遇到对地方审计机关作出的审计决定不服申请复议的，复议期间审计决定如何执行也无明确规定。审计法与新的税收征管法相比，税收征管法所规定的检查处罚程序简便易行，较大的提高了工作效率。
(五)加入W T O后审计执法面临的新情况。第一，对审计观念的影响。审计机关将由国有经济监护人的角色为主，逐渐向政府监督人角色为主转化。并且审计机关由以查错纠弊为主，向以信息披露为主转化，要树立审计是独立人的角色，树立审计机关是公众委托人的观念和意识。第二，对审计范围的影响。入世后随着国有经济比重的不断下降，这部分工作比重将会下降，但对政府支出的审计要求将不断提高。并且收支审计将不断减少，而绩效审计则会不断加强，还将进一步加强对社会审计组织的监督力度。第三，对审计方法的影响。审计机关对被审计单位发表整体评价意见将逐渐取代目前摆问题式的审计结论。随着部门预算细化之后，要求审计机关对各部门的决算草案发表意见，部门决算草案的审签越来越重要，并会逐渐代替查大案要案的主手地位。审计调查的重要性将不断提高，将日益成为一种重要的审计工作内容。
二、积极推进审计工作法制化建设
做好审计执法工作，首先要进一步完备审计法律体系，并加大力度尽快完善审计处理处罚法规的制订工作，以利于审计工作有法可依，严肃财经法纪。
(一)进一步完备审计法律体系。《审计法》颁布近10年来，我国的经济建设和经济发生了巨大的变化，特别是在建设社会主义市场经济方面，出现了许多新情况和新问题，怎样未规范整个社会经济建设的行为，作为履行经济监督职能的审计机关，怎样更充分的发挥作用，都需要在法律上进一步给予明确。如过去，我国比较重视税收的征管工作，有一段时间审计机关到企业去审计，主要是检查有无偷漏各项税收，而对征缴的税收支出即对政府的各项财政支出审计得很浅。今后，随着"纳税人"意识的不断增强，公众必然会不断增强对财政支出"知情权"的要求，进而使得政府不断提高财政支出的能力，而审计机关在这方面要有所作为，必然会涉及至1目前我国的法律体系。随着社会的发展和经济利益主体的日渐多元化，审计机关要为多主体提供服务。从目前国际情况看，国家审计机关的隶属关系有三种：第一种是隶属议会，第二种是隶属政府，第三种是独立性。归属议会是国际趋势，因为审计的主要职能是对政府进行监督，因此审计机构设在政府内部是不合适的。中国目前的条件还不成熟，这涉及国家整个法律体系和法治建设的进一步深入发展。从近期来看，我国国家审计机关还应设在政府内部，但对审计结果可采取"报告双送"制度，即审计工作报告在向国务院总理提交的同时，还独立地向全国人大报告工作，使我国的审计法律体系日臻完备。另外，建议审计署通过制订审计规章来弥补审计法律体系的不足，未完备与相关部门法律法规的衔接问题。审计署可通过对某些审计事项的批复，未进一步完善审计工作中的一些法律问题，批复实际也是一种解释，通过批复来解释和规范一些带有普遍性的问题。
(二)加大力度尽快完善审计处理处罚法规。现在，我国各级审计机关对违法违规问题的处理处罚，主要还是依据l 987年6月国务院的《关于违反财政法规处罚的暂行规定》，但是l 5年过去了，现在的经济体制和环境已经发生巨大的变化，继续沿用原来的处理处罚规定，已经很不符合实际情况了。不得已，审计机关对查出违法违规问题的处理处罚，依据相关部门的法律法规未定性和进行处理处罚，导致国家审计机关工作被动，产生很大的，有些行政复议案件的发生，也是由此而产生。因此建议国家应尽快修订《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》。同时，建议审计署，建立健全相对独立完善的审计处理处罚体系。如，将一些常见的违法违规行为加以分类，排列出若干种违法违规形式，并明确规定相应的处理处罚条文和措施。对某些不宜归类的违法违规行为，设立相应的主客观要件，只要符合这些主客观要件的，都是违法违规行为，都要设定相应的处理处罚措施，以利于审计处理处罚工作的顺利进行，严肃国家财经法纪。
三、解决执法中存在问题的对策
国家审计机关要正确履行审计职责，必须认真学法、用法强化意识，特别是加入W T O后国家审计应采取积极的相应的对策，并加大对审计工作的宣传力度，充分运用审计未提高审计工作效率。
一、政府审计法律制度现状
法律作为一种社会工具，利用法律制度构建了社会运行模型，促进社会、国家各项事务正常有序的运行。淤目前我国审计法律关系中的关键当事人由政府机关依据《宪法》、《审计法》建立。我国政府审计法律制度主要由：《宪法》、《审计法》、行政法规、部门行政规章和地方性法规等五个层级组成。《宪法》是法律制度的最高层级，《审计法》是基本法，行政法规和部门行政规章是以《审计法》为依据，对政府审计进行细致规范的法律规范，处于最低层级，是依法审计的具体行为规范。各层级的法律在政府审计的各环节起到了相应的规范作用，使得我国政府审计工作今年来效果显著，对政府治理能力的提升起到了关键作用。
（一）《宪法》、《审计法》 1982 年《宪法》对于审计的法律地位予以确认，经过30 多年的发展，以《宪法》为核心、以《审计法》为母法，以政府审计准则等操作规章为补充的中国特色的政府审计法制体系得以形成。《宪法》是我国的根本法，党和国家的重要事务都必须依据《宪法》实施。在现行《宪法》的条文对审计机关的设置、性质、地位和领导关系进行了确认;对审计监督的范围和内容、审计监督的基本原则、审计长地位和任免等进行了明确。《宪法》第91 条规定： “国务院设立审 计机关，在国务院总理领导下依据法律规定独立行使审计 监督权;对国务院各部门和地方政府的财政收支，对国家 财政金融机构和企事业组织的财务收支，进行审计监督。” 第109 条规定：“县级以上的地方各级人民政府设立审计 机关，依照法律规定独立行使审计监督权，对本级人民政 府和上一级审计机关负责。”《宪法》对政府审计的法律确 认，是政府审计职能发挥的根本性规定，是政府审计得以 依法运行、正规运行的根本。 依据《宪法》精神，我国制定了《审计法》，②对政府审计
所涉内容进行了明确规定。1994 年8 月31 日第八届全国人大常委会第九次会议通过了《中华人民共和国审计法》对我国审计制度的内容做了全面、详细的规定，是我国审计工作的基本法。《审计法》共分为：总则、审计机关和审计人员、审计机关职责、审计机关权限、审计程序、法律责任和附则等7 章，共51 条。《审计法》的颁布弥补中国特色社会主义法律制度的空白，是对《宪法》审计精神的具体化。《审计法》将政府审计行为进一步纳入了法制轨道，为审计 机关和审计人员的审计活动提供了法律依据和行为准则， 明确了审计活动当事人的权利与义务，推动了我国政府审 计事业的发展，为国家审计行为的监督作用发挥，提供了 有力保障。 ①社会法学派罗斯科・庞德在著作《法律史解释》中对法律的社会工具性有更为详细的论述。
②广义上的《审计法》是指各种审计法律规范的总和，包括国家审计法、内部审计法、社会审计法等，狭义上的审计法仅指国家审计法。由于我国审计机关由政府机关担任，所以这里的《审计法》指我国制定颁布的《中华人民共和国审计法》。
（二）行政法规、部门规章
《宪法》第91 条对审计机关的设立和职权进行了明确规定，《审计法》依据宪法精神对政府审计活动所涉内容进行了
高校在大学生创业教育中的缺失和错位，继而提出完善创业课程体系、扩展创业培训项目、提供创业服务水平三方面针对性措施，以期能为大学生创业教育提供理论支撑，也更好地验证并体现高校创业教育的合理性和实效性。关键词：高校;创业课程;创业培训;创业服务中图分类号：C913.4 文献标志码：A 文章编号：1002-2589（2015）04-0157-02
明确规定。为贯彻法律解决行政管理工作中存在的具体问题，国务院颁布大量行政法规以保证政府审计行为依法有序地进行。主要包括：《关于违反财政法规处罚的暂行规定》、《中央预算执行情况审计监督暂行办法》、《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》、《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》、《财政违法行为处罚处分条例》、《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》等等。这些行政法规对政府审计活动的各方面都做了具体规定，明确了违法行为的法律责任和追责程序。
审计署依据国务院颁布的行政法规，对其所履行了审计职责的具体内容，出台了相应的行政规章制度。部门规章制度指，我国政府审计部门规章以《宪法》、《审计法》为依据，对《审计法》等法律、法规等内容予以具体化。如上文所述《审计法》对审计机关和审计人员、审计机关职责、审计机关权限、审计程序、法律责任等进行了总体上的要求和规范，如何规范政府审计中各项事务活动，仅仅有《审计法》的整体规范是不够的，必须依据政府审计中的各项事务实际进行具体规范。行政部门法规恰恰弥补了上位法的不足，以实现《宪法》和《审计法》对政府审计活动的规制精神。目前我国政府审计的内容主要涉及：政府预算的执行情况和决算以及其他财政收支情况，进行监督;对国有企业的资产、负债、损益，进行审计监督;对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督;对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况，进行审计监督;党政领导干部和国有企业领导人员任期经济责任的审计等内容。①
行政部门法规是我国政府审计法律制度的主要组成部分，是政府审计法律制度的“骨干”是实现我国政府审计依法审计，实现政府效能最大化的强有力的法制保障。
二、政府审计法律制度建设存在的主要问题
目前，政府审计在运行过程中面临着严峻的现实考验，困难重重。政府审计效能发挥受到严重限制。政府审计是加强国民经济宏观调控和微观经济管理的重要手段，是实现政府效能最大化的重要力量。如何让政府审计在实践中发挥效能，必须依法审计，现行法律制度运行是否符合我国现阶段国情，必须对其效能进行具体分析。
（一）现行政府审计职责法律制度的盲区
《审计法》颁布实施至今，各级审计机关都在认真履行审计职责，通过定期审计、行业审计、专项审计等手段对我国经济发展现状进行科学分析，反映了国家经济生活中普遍性和倾向性问题，为国家宏观调控中国特色市场经济提供了有益的信息和建议。不仅如此，政府审计职责已经成为推动政府廉政建设的有效方式，对党政领导干部的经济审计一定程度上了打击了混杂在政府中的腐败分子。通过政府审计促进了政府部门权力的制约，推动了政府行政行为的公开透明。近年来，通过对党政领导干部经济责任的审计，一大批领导干部受到了党纪处分，一些问题干部被移送司法机关处理，大批违法犯罪分子得到了法律的制裁。一定程度上促进了政府部门干部的优化，推动了政府效能的发挥。
我国是公有制为基础，多种所有制共同发展的社会主义国家。在我国使用国家财政资源和国有资源的，不仅仅有政府、人大、政协、企事业单位，还有政党军队和各种社会团体，可谓“鱼目混杂”。然而目前我国法律只将国家机关、国有企事业单位和国有金融机构作为政府审计的对象，导致了审计盲区的出现。在政党和社会团体使用国家财政资源上，我国政府审计范围鲜有涉及。我国的政府审计并没有实现国家财政资源都要审计的程度，没有实现审查和评价国家公共财源效能的责任。从我国现行政府审计法律制度明显能看到这些。例如：我国宪法规定我国政府审计的对象仅仅是国家机关、国有企事业单位和国有金融机构，并将审计内容限定在部门的财政收支上。我国宪法规定审计机关隶属于政府，这就导致政府审计的资金来源受限，以导致我国政府审计资源的不足，目前我国中央机关的政府审计覆盖面只有10%，其他各地的审计覆盖面就可想而知。
（二）审计机关执法力度较弱
我国长期处于人情社会，法治意识相对较弱。在政府审计中选择性执法，人情执法现象屡见不鲜。特别是一些经费紧张的审计机关，往往因为需要协助经费，而出现行政处罚自由裁量不规范，对违规的单位或个人采取违规金额绝对值、攀人情搞关系等，来重收缴，轻规范。不仅如此，对法律法规适用上也出现了审计人员法律意识不够的情况。2011 年，新疆自治区审计厅曾经做了一个关于审计法律法规的适用性的调查。调查显示，在“不管法律法规中规定的执法主体是谁，审计机关都可以依据该法律法规来处理处罚”的问题调查中，28%的人认为可以处罚，
54.5% 的人认为不可以处罚，17.5% 的人认为不确定。这也正是全国审计机关的问题缩影，它说明在现实审计中面对众多的法律法规，我们的审计机关有盲目扩大或减少审计权限的操作实践，审计执法难称严格[1] 。除此之外，执法手段较弱也是目前政府审计法律制度不完善的一大表现。《审计法》赋予了审计机关的追责权限，但是在实务上看是远远不够的。不管是责令整改、通报批评、警告还是冻结、划转等措施，都必须依靠其他部门的配合或审计法院执行。在现实中往往出现拒不执行的情况，使得审计效率大大降低。
（三）审计人员法治素养参差不齐
目前审计法制队伍建设亟须提高，审计人员的业务素质、法制素质都亟须进一步提高。在我国审计系统中法律专业的人才较少，实践中法制培训往往流于形式，不够深入细致。现实中对审计机关没有设立严格意义上的审计法制人员，由于政府审计的项目繁多，很多审计项目都需要相应的法制人员和技术人员参与，由于人员的缺失，导致审计效率低下。甚至出现裁判员兼职运动员的情况。一定程度使得政府审计质量低下。由于审计人员法治素养的缺
失，审计人员依法审计的意志不坚定，大大减缓了依法审计的建设进程，使得人情大于法治，政府审计的应有效能大打折扣。
三、法制改革是政府审计法制建设的必然选择
政府审计法律制度在实践中不断完善，但目前仍存在独立性不够、监督制度不完善、追责无力等一系列的问题。在依法治国的大环境下，依法审计实现政府审计的效能，笔者认为进行依据现实国情的法制改革是政府审计法制建设的必经之路。
（一）法制建设应突出审计独立的制度建设
政府审计的职能要求，审计应当具有较高的独立性。政府审计客观上需要独立性的提高。在建设社会主义法治国家、法治政府的大趋势下，微观的审计内容将会被压缩，宏观的审计内容将成为常态，与微观的审计涉足的仅是被审计单位和其他为数不多的相关业务单位相比，宏观的审计内容将会更多地涉及发展改革、财政、国土、民政、统计、房管、公安、人社、建设、工商、环保等众多职能部门，这需要各部门的切实配合和支持，也将影响和触动更多单位的利益，客观上需要审计的独立性提高。应时代环境的要求政府审计覆盖的范围将会更为广泛，必须使审计机关的人事、经费等与地方政府脱钩，才能实现审计管理体制和审计职能的真正独立，方能不留死角，全方位覆盖。在法制建设上，要彻底打破现行政府审计体制，实现体制上垂直领导和审计对象的完全独立。修改和完善《审计法》，强化审计执法手段，才能真正实现总理对审计工作提出的全国范围内“审计全覆盖”。
（二）法制建设应以促进审计创新的制度建设为目标
（一）国家审计的独立性强
一是组织上的独立性。审计机构是单独设置的，不隶属于其他任何部门或业务机构。审计署受国务院总理领导，地方审计机关受各级地方人民政府主要负责人的领导，同时，独立于被审单位，与被审单位在组织上无行政隶属关系；二是工作上的独立性。审计机构与人员不直接参加日常的经济计划与管理工作，审计人员是按照《宪法》、《审计法》等法律赋予的职责进行工作的，独立编制审计计划，独立取证和审核检查，作出评价，独立作出审计结论，提出处理意见，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉，这种监督具有法律效力；三是人事上的独立性。审计署审计长由总理提名，全国人大常委会任命，地方各级审计机关主要负责人，由政府提名，地方人与常委会任命。而且下级审计机关负责人的任免调动，要征求上级审计机关意见，这种人事安排的独立性，有利于保持稳定性；四是经济上的独立性。国家审计的审计经费及收入有稳定的来源，不受被审计单位的制约。经费是独立的，列入财政预算，由各级政府承担，保证其执法的独立客观性。同时，按照《审计法》及审计署制定的审计规范，审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为和违纪违法行为，不仅拥有检查权，而且拥有行政处理权、移送行政处理及提请司法处理权等，具有很强的独立性。
（二）国家审计的强制性大
一是主导地位上的强制性。国家审计是依据宪法在县级以上人民政府内部建立的，代表国家实施审计监督，并在业务上对内部审计和社会审计进行管理、指导和监督。这种管理、指导和监督是强制性的，是不以内部审计和社会审计的意愿为转移的，构成了国家审计在整个审计组织体系中主导地区；二是审计立项上的强制性。国家审计的审计立项可以根据自我编制的年度审计计划，也可以根据本级人民政府或上级审计机关临时交办的事项，还可根据国家审计组织本身临时掌握的线索等，由此可见，国家审计的审计立项是以法定程度和自我工作需要为主要依据的，而不受被审计单位和其他方面的左右和干涉；三是审查权限上的强制性。国家审计机关依照国家法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。这既反映了国家审计的独立性，也表现出国家审计的强制性。因为在这种审计活动中，国家审计机关是行为主体，其审计程序、审计方法方式的运用或选用是以完成审计任务、提高审计工作效率为指导原则的，被审计单位在审计活动中的配合情况尽管也影响着审计工作效果，但总体上讲，被审计单位必须无条件接受审计机关的监督检查；四是审计处理上的强制性。就某一项具体的国家审计工作而言，在其最后阶段应写出审计报告，作出审计结论和决定，并送达被审计单位及有关协助执行部门或单位，这些单位或部门应主动地、自觉地予以执行或协助执行，部门或单位没有或不准备主动、自觉执行或协助执行审计决定时，审计机关可采取相应措施使审计结果得到强制执行。
（三）国家审计的权威性高
一是规范国家审计行为的《审计法》在我国法律体系中处于较高的地位。《宪法》是国家的根本大法，它把审计监督制度确立为国家财经经济管理中的一项基本制度。《审计法》是具体规定国家审计监督制度的基本法律，它以《宪法》关于审计监督的规定为依据，是对《宪法》有关规定的具体化，在规范国家审计监督制度方面，是仅次于《宪法》的国家法律。同时其他行政法律也是国家审计机关对被审单位审计并对审计中发现问题进行处理、处罚的依据；二是审计机关与审计人员根据《宪法》规定直接在各级人民政府的主要行政首脑的领导下，依法独立行使审计监督权并向其负责和报告工作 ，不受本地行政机关、社会团体和个人的干涉，使国家审计具有代表行使监督权力的权威性；三是根据《审计法》规定，审计机关不但可以对各级政府机构，国有大中型企业事业单位进行经济监督，还可以对经济执法部门如财政、税专、金融、工商行政、物价、海关等专业经济监督部门进行“再监督”的特性，促使其依法履行监督职责。不仅可对微观层次进行监督，而且可对宏观管理层次加以监督。由于审计机关专司审计监督，不承担其它业务工作，与其监督对象无直接利害关系，居于客观公正的超脱地位，其监督工作更具有权威性。欢迎访问经济在线
（四）国家审计综合性广
国家审计是综合性的经济监督部门，一方面，具有监督面广的特点，它通过对综合反映经济活动的财政、财务收支进行审查、鉴证、评价，从不同侧面、不同环节上监视着经济活动的运行轨迹，在宏观调控中发挥着其他经济监督无法替代的综合性作用，另一方面具有监督层次广的特点，不仅可通过大量的微观审计，直接督导微观主体依法开展经济活动，促进宏观调控措施在微观层次的落实和微观经济效益的提高，而且能够通过对广泛的微观审计活动的综合分析，向决策部门反映情况，提出建议，促进宏观调控的改进与完善，间接提高宏观经济效益。此外，一般的专业经济监督，其监督职能只是在特定范围内的单项监督，而国家审计，则可以对这些专业经济形式各业务范围内的经济活动进行监督与再监督，形成不同层次，不同角度的经济监督网络，加之在审计监督的过程中，国家审计监督具有独立性强、强制性大、权威性高的特点，使国家审计监督具有一定综合协调作用。
二、我国国家审计发展的基本趋势
（一）我国经济环境的发展变化对国家审计发展的影响
1、当前基本国情与国家审计环境
我国目前处于社会主义初级阶段。党的十五大指出：社会主义初级阶段就是不发达的阶段，是逐步摆脱不发达状态，基本实现社会主义现代化的历史阶段。现在我国的基本国情与世界发达国家相比主要表现在经济不发达、科学技术文化落实；人民生活水平较低；地区间经济文化很不平衡；腐败、浪费现象还很严重，要缩小或消灭这些差距，建立健全社会主义市场经济体制、社会主义民主政治体制和其他方面体制，具有高度社会主义物质文明和精神文明的繁荣富强的社会主义国家，还需要很长时间。我们的国家，企业和人民，将在瞬息万变的经济、政治、民主、法制、科技、教育、文化环境中生存和发展，一切旧的东西必须进行改革，不变革就影响发展，甚至会被淘汰。国家审计监督体系是我国经济监督系统的重要组成部分。国家审计机关要想求得生存在与发展，也必须适应社会主义初级阶段的基本国情，否则必然要影响国家审计自身的发展。
2、经济体系市场化对国家审计的新要求
社会主义市场经济既有市场经济的内容，又有社会主义的性质。从经济发展中用以调整各经济利益主体之间的关系手段而言，一是价值规律和供求关系等宏观经济规律；二是国家的法律、法令和政府行政性法规等能够适应和促进经济发展的人为规范。因而，市场经济条件下，国家审计首先应是法制规范下的经济监督行为。通过国家审计，确保国家的财经法规行之有效地执行，保证国家宏观经济调控目标的实现。
3、经济成分多元化的新格局对国家审计发展的影响
党的十五大指出，以公有制为主体、多种所有制经济共同发展，是我国社会主义初级阶段的一项基本制度。因此，经济成份的多元化要求国家审计必须与之相适应。一是传统的国有经济在整个国民经济中的地位决定了国家审计是整个审计组织体系的主导，通过国家审计的工作体现国家、政府在整个经济发展中的决定性作用，体现经济建设的社会主义方向；二是经济成份多元化势必带来经营规模的集团化，而传统的国有经济是计划经济下的产物，其市场应变能力、内部管理和控制状况都还不甚理想，要求国家审计促使其在内部管理、自我约束、增进效益等方面完善机制，同时在新形势下，国家审计必须能够在提高国有经济的经济效益这一方面有所作为。
4、政府职能转变对国家审计职能的影响
政府转变职能是计划经济体制向市场经济体制转变。经济增长方式从粗放型向集约型转变过程中的客观要求。这意味着作为行政政府审计监督权的国家审计机关的审计职能也必将相应变化，它要求国家审计机关从指导思想、内容、方法等各个方面自觉适应两个根本转变，彻底改变过去那种只重视审计监督单一职能，以查处违法违纪为主，忽规全面发挥审计监督、鉴证、评价三大职能作用的全方位监督；事后监督、重复检查多，防范性、事前事中监控少的状况。要通过三大职能作用的充分发挥，在微观或宏观领域监督和促进经济增长方式的转变，并为两个根本转变服务，促进其真实反映与体现效果，确保国有资产安全、完整和有效。
（二）我国国家审计发展的基本趋势
审计工作的运作方式和质量层次与经济运行状态有着密切的联系，并随着审计环境的变化而相应变化和发展。国家审计工作也必须与之同步，否则就不能准确反映经济运行的态势，更不能对其实行有效的监控和发挥应有的作用。我国的国家审计尚处在发展的初级阶段，在宏观审计现代化的过程中，必须进一步与我国改革和发展的趋势相一致，并注意吸收国外审计的先进成果，走出具有中国特色的国家审计的道路。我国的国家审计发展有以下几方面趋势。
1、注重审计目标的效益性，即从财务审计向效益审计过渡
今后我国国家审计的定位，就是三大块：一块是财政审计，包括收入和支出，财政预算执行情况审计和决算审计、行政事业审计、农林文教审计、社会保障审计、环境保护审计、固定资产投资审计，都是财政审计的组成部分。发展趋势是实现审计重点的转移，向收入与支出审计并重发展，并最终过渡到以支出审计为主，对支出审计由合法性为主向合法和效益性审计并重发展，并最终过渡到以效益审计为主；第二块是金融审计。金融审计从大的方面来讲也是企业审计，今后主要围绕怎样提高金融资产质量、防范金融风险的问题开展金融绩效审计；第三块是企业审计，包括工交、商贸审计。由传统的财务收支审计为主真正向《审计法》规定的资产、负债、损益审计过渡并由合法性审计为主向真实、合法、效益性并重转变，当前企业财务收支真实性审计是基础，是前提，应放在首位，今后在真实合法的基础上，也要与目前市场经济发达国家一样，对国有企业进行全面的经济效益审计。因此，审计发展的一个趋势是今后的效益审计要从国家资金的使用效益入手，国家审计将充分体现与社会审计组织的不同。审计目标不仅要审查国有资产的真实性和合法性，还必须对其质量和营运效率加以监督，切实促进经济增长方式的转变，向生产要素的使用效益审计拓展。
2、审计方法和手段的科学性智能化，即实现从手工操作向计算机审计过渡
随着我国社会主义市场经济体制的不断完善，市场对审计结果客观性的要求越来越高，审计的风险也越来越大。加快审计方法和手段的改进和完善成为一种趋势。综观世界审计，审计方法已逐步从帐户基础审计向风险基础审计过渡，以量化的风险水平为重点，在确定风险水平基础上，决定实质性测试的程度和范围，最显著特点是把审计力量用在刀口上（即高风险领域），力求提高审计效率。这种方法具有科学性和系统性，减少了经验判断的随意性，审计结果更为客观公正。但目前我国的审计还处于制度基础审计，有的地方甚至仍采用原始的帐项基础审计，并且毫无风险意识，这根本不能适应现代经济对现代审计的要求。审计手段的智能化，主要是指计算机在审计中的运用。这就是李金华审计长所讲的“人、法、技”中的“技”问题。目前，我国审计在运用计算机辅助审计方面，不仅明显落后于发达国家，而且也明显落后于被审计单位利用计算机的现状，处于滞后状态。为了迎接信息技术的挑战，审计软件的开发与应用已日显紧迫。国家审计部门要在这方面采取有效的措施，跟上时代的步伐，在审计中广泛采用电算化的方法，使计算机在审计查证、分析性复核、审计信息的收集、传递等方面发挥应有的作用，要逐步实现办公自动化，利用现代科技手段（即计算机技术）作为国家审计的必要手段，提供准确的数量充分的信息，以达到决策科学合理，促进经济活动合理化的目的。
3、审计实务和执行的规范性，即审计工作进一步规范化、法制化、制度化
从总体上看，现在审计署制订了38个审计规范，《审计法实施条例》也颁布了，应该说国家审计的法制化，规范性建设已经初步形成。但面对审计环境的变化。还有差距，还要加快改进、完善，这就是李金华审计长所讲的“人、法、技”中的“法”的问题。因此，跟踪分析审计服务市场，了解社会的要求及其变化，使审计提供的职能作用更有价值，以此作为审计规范和审计准则制定的方向，保障我国市场经济、可持续发展发挥更大的作用。当前在审计实务执行过程中受行政长官的言语和口头文件影响，而法定的基本工作任务却往往被忽视。国家审计发展将更多体现现代审计的思想、观念、概念（如内控了解、测试、审计重要性、审计风险、审计抽样、审计质量控制、职业道德、法律责任等），技术性和可操作性将更科学化、系统化。在审计准则方面除保持国家审计的特殊性外，将在与社会审计相同部分内容方面协调统一，并与国家审计准则接轨，为我国国家审计的进一步发展奠定高起点。同时，发展方向由对形式和程序的规范向注重内在质量和内容的规范转变，由模糊定位的审计评价向有量化标准的审计评价转变，以规范审计管理、业务人员的行为，从而改变审计质量团审计人员业务水平的差异和思维方式不同而难以达到理想的要求，对审计质量的考核和控制因无硬件性的衡量标准而流于形式的状态。审计实践中，对时过境迁的与建立市场经济体制有悖的法律条文应及时调整和建立严格的审计质量责任制，来加强规范化建设。
4、审计服务向多维审计方向发展
政府投资审计规范是审计机关实施政府投资审计的依据，也是政府投资审计活动中各方当事人的行为准则。研究政府投资审计规范，既有助于完善审计法制理论，又具有指导政府投资审计实践的现实意义，促使政府投资审计更好地发挥免疫系统功能，为经济社会又好又快发展作出积极的贡献。
一、政府投资审计规范的涵义
（一）国家审计规范的涵义
审计规范根据审计主体的不同，可分为国家审计规范、内部审计规范和社会审计规范三大类。国家审计规范是指由国家规定或认可的审计机关及其审计人员在进行审计活动中，审计机关、被审计单位和与审计工作有关的其他各方都应当遵守的行为规则和工作标准。国家审计行为规则包括国家审计的组织规范、国家审计工作行为规范以及国家审计职业道德规范等，是国家审计行为在组织、职责、行为、道德上的要求。国家审计工作准则是指国家审计人员在实际业务工作中所必须遵循的具体规范，如审计准则、审计质量控制标准等。
（二）政府投资审计规范
1.政府投资审计规范的定义政府投资审计规范是国家审计规范的一个重要分支。政府投资审计规范是指在政府投资审计活动中审计机关、被审计单位和与审计工作有关的其他各方都应当遵守的行为规则和工作标准。同样包括两个方面的涵义：一是反映政府投资审计组织规范、工作行为规范以及职业道德规范的行为规则。二是政府投资审计人员在实际业务工作中所必须遵循的具体规范。
2.政府投资审计规范的基本特征
（1）政府投资审计规范是国家或者有关部门通过法律、法规、规章等形式加以规定或认可的行为规范。在政府投资审计中，国家审计机关代表国家利益对政府投资行为实施审计监督，其监督的对象、范围、权限、程序的确定都是国家意志的体现，需要通过国家法律、法规、规章加以确定。
（2）政府投资审计规范是国家审计组织和审计人员开展审计工作应当遵守的行为准则。这一行为规范主要明确审计主体在审计活动中应当做什么、怎么做，以及相应的权利和义务。
（4）政府投资审计规范是参与政府投资审计活动的各方当事人应当遵守的行为规则。政府投资审计活动参与人包括国家审计机关及其工作人员，被审计单位，以及其他参与审计活动的有关组织或个人。故政府投资审计规范不仅规范审计组织和审计人员的行为，也规范被审计单位以及其他单位或个人与审计工作有关的行为，参与政府投资审计活动的各方当事人都应当遵守。
（4）政府投资审计规范是对审计人员的指引，是审计工作的标准。在政府投资审计工作中，为防止审计的随意性和无序性，规避审计风险，国家制定一定的审计标准，用以指引审计人员的工作，通过技术规范的方式实现审计目标。
二、政府投资审计规范内容
（一）政府投资审计规范的基本内容
由于政府投资审计是国家审计的一个分支，因而政府投资审计规范被包含于国家审计规范之中，国家审计规范适用于政府投资审计规范。但政府投资审计有其特殊性，必须有针对性地制定一些行业性规范作为补充，从而形成完整意义上的政府投资审计规范。政府投资审计规范的主要内容包括有关政府投资审计的机构设定、人员配置、职责权限、审计程序、行为准则、职业道德、工作标准等，内容广泛，涉及到宪法和审计法等法律、行政法规和政府规章。
（二）政府投资审计规范框架
政府投资审计规范大致可分成三个层次：第一层次是宪法和法律，第二层次是国务院行政法规和地方性行政法规，第三层次是国务院部门规章、地方政府规章和地方规范性文件。
1《.宪法》。1982年《宪法》明确了我国实行国家审计制度，并对审计监督的基本原则、审计机关的设置的领导体制、审计监督基本职责、审计长的地位和任免等基本制度作出了规定。
这是我国国家审计规范体系的基础，当然也政府投资审计规范的基础。
2《.审计法》。1994年颁布的《审计法》是国家审计规范体系的核心，也是政府投资审计规范体系的核心。2006年，第十届全国人民代表大会常务委员会第二十次会议对《审计法》进行了修改，修订后的《审计法》第二十二条规定“审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督”。
3.国务院颁布的行政法规。1988年国务院颁布《审计条例》，1997年颁布《审计法实施条例》，2010年重新修订了《审计法实施条例》。修订后的《审计法实施条例》第二十条进一步明确了新《审计法》第二十二条规定的“政府投资和以政府投资为主的建设项目”的具体范围，规定政府投资和以政府投资为主的建设项目是指全部使用预算内投资资金、专项建设资金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的建设项目和财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的建设项目。同时，将审计机关对上述建设项目设计、施工、供货等相关单位的监督范围和方式，从原来对单位的财务收支审计调整为对其取得建设项目资金的真实性、合法性的审计调查。
4.地方性法规。指地方人民代表大会及其常务委员会颁布的专门规定政府投资审计的地方性法规。如2004年深圳市人大党常委会通过的《深圳经济特区政府投资项目审计监督条例》。
5.审计署的部门规章。这些部门规章包括有关政府投资审计方面的命令、指示等。如《审计机关国家建设项目审计准则》（2001年审计署令第3号）《政府投资项目审计管理办法》（审投发[2006]11号）等。
6.地方政府规章。指地方人民政府依法颁布的有关政府投资审计的行政规章。如《广西壮族自治区国家建设项目审计办法》（2001年自治区政府令第5号）《湖南省国家建设项目审计监督办法》（2008年省政府令第234号）《南京市政府投资项目审计监督暂行办法》（宁政发[2005]233号）等。
7.规范性文件。在一些没有立法权的地市，为了有效开展政府投资审计监督，出台符合地方实际的规范性文件，作为政府投资审计上位法的补充。如广西的柳州市、四川的南充市都出台了政府投资审计办法。
三、政府投资审计规范的作用
（一）明确参与政府投资审计活动各方当事人权利义务，规范审计行为政府投资审计规范确定了审计机关的职责、权限、审计程序，规定了政府投资建设单位接受审计监督的义务和享有的权利，明确了各有关单位和人员支持、配合审计工作的要求，起到规范政府投资审计活动的作用，使政投资审计活动走上法制化、规范化的轨道。
（二）提高政府投资审计工作质量和效率政府投资审计规范对政府投资审计的范围、内容、目标、程序和方法进行了规定，明确了审计人员必须实施哪些审计手续，完成对哪些项目的测试，采取什么样的审计方法，达到何种质量目标，既是对政府投资审计工作的经验总结，又是政府投资审计工作内在规律的反映，为政府投资审计人员提高工作效率、规避审计风险提供了制度保障。
（三）促进政府投资活动依法开展，维护财政经济秩序政府投资审计规范确立了审计机关对政府投资行为进行审计监督的制度，有力地威慑了参与政府投资活动的各行为主体。同时，审计机关依据政府投资审计规范进行审计，依法揭露政府投资活动中存在的问题，并依法对违法违规行为进行处理处罚，起到规范财经秩序、保障国民经济健康发展的作用。
三、关于进一步完善政府投资审计规范的思考
（一）政府投资审计规范面临的新形势新问题
1.政府投资新趋势给原有政府投资审计规范带来挑战近年来，政府投资主体的多元化、资金筹集的多渠道和建设方式多样化，给政府投资审计工作带来了新的挑战，原有的政府投资审计规范在一定程度上难以适应新形势的发展。一个政府投资项目，由原来的相对单一的财政投资主体转变为民营资金、捐赠资金、公益资金等多元化参与的格局，资金筹措渠道也呈现相当灵活的趋势，建设方式不断引入了bt（建设—转让）、bot（建设—经营—转让）等模式，这些变化在政府投资审计规范中难以找到有效的规定和表述，给政府投资审计工作带来一些制度性缺陷。
2.政府机构设置的新变化
随着经济的高速发展，政府投资逐年增加，也给国家审计工作带来了新的挑战。为保证国家投资资金的安全有效，国家审计机关强化投资审计力度，在揭露和查处违纪违规问题，促进提高管理水平，节约财政资金等方面作出了积极的贡献。由于近年来政府投资额度呈现出跳跃式增长的态势，政府投资审计监督的要求与各地方审计机关审计力量不足的矛盾日益突出。为了解决这一矛盾，很多地方政府成立了事业编制的投资审计专门机构（投资审计中心），而这些机构不属国家审计机关，不能履行审计法赋予的审计监督权，使得这些审计机构处于职责难以明确、工作难以独立开展、成果缺乏公信力的尴尬境地。
3.法律法规的更新与完善
如前所述，在现行的政府投资审计规范中，审计法和审计法实施条例分别于2006年及2010年进行了重新修订，有关政府投资审计规范的内容发生了较大变化，而各省、自治区、直辖市制定的有关政府投资审计的地方性行政法规和政府规章、规范性文件相关内容并未能及时进行调整，出现脱节现象，大大制约了第二、第三层次的政府投资审计规范作用的发挥。
（二）健全完善政府投资审计规范的思路
与政府投资形势的不断变化相适应，政府投资审计规范也要进行相应的调整。
一是修订现有的地方性行政法规、部门规章、地方政府规章和规范性文件，以适应新形势的要求。特别要将各地方新成立专门投资审计机构的实际情况考虑进去，在政府投资审计规范中增加投资审计专门机构的法律地位的相关内容，力求在立法上有新的突破。
二是补充出台地方政府规章，特别是各省会城市、自治区首府城市和计划单列市的政府规章。地方政府规章形式灵活、针对性强，既是对上位法的贯彻落实，又是对上位法的解释和补充，立法中突出可操作性，可有效解决地方政府投资审计过程中遇到的新情况新问题，不失为当前健全政府投资审计规范的好办法。
[参考文献]
审计的职责主要有经济监督、经济评价和经济鉴证，审计职责是通过、行政授权或缔结契约等方式确定的。当客观条件发生变化时，审计的职责也应随时进行调整。我国的国家审计工作是在国家宪法的明确规定下开展起来的。1982年的《中华人民共和国宪法》第九十一条规定：国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府财政收支，对国家的财政、企业和企事业单位的财务收支进行审计监督。根据《中华人民共和国宪法》制定的《中华人民共和国审计法》，进一步明确了审计机关要对上述财政、财务收支的真实、合法和效益依法进行审计监督。从我国国家审计工作20年的开展情况来看，主要以监督财政、财务收支的合法为目标，这在我国审计力量不足、法治环境不完善、转轨经济情况复杂等大环境下，适应了环境的要求和的需要，做出了重要的贡献。
但是，我国近几年的经济环境和法律环境，与最初设立国家审计机关时有了很大的变化，权力制约机制的建立与加强、法律制度的完善和依法治国的要求、社会主义市场经济的建立和逐步完善等，都要求国家审计在法定的职责范围内，根据变化了的情况和我国的实际，进行统筹规划，合理配置审计资源，以充分发挥国家审计的作用。本文拟根据我国目前国家审计环境的现状，借鉴其他国家审计的经验，就如何调整国家审计工作的思路提出一些初步的设想，以期使审计工作在执行法定职责的过程中，更好地发挥作用，为将来国家审计体制的改革积累经验。
一、完善审计职责的现实原因
（一）党中央对加强权力的约束提出了更高的要求
行政权力是以国家存在为前提的一种公共权力，是管理社会的工具，为了更好地治理社会，权力应对法律负责，受法律约束。权力运用得当，就能使人民赋予的权力真正为人民谋利益；权力运用不当，就会危害社会。无论是决策权、执行权，还是监督权，一旦被授予，拥有权力的部门、单位或个人在权力行使过程中，就有可能利用权力的强制性和支配性而滥用权力，就有可能导致腐败，从而社会经济系统的正常运行，降低资源的配置效率。因此，必须健全与社会主义市场经济相配套的人民民主的权力监督机制。权力制约论的提出，是国家对依法治国、经济结构调整、体制改革的综合考虑，必将为解决诸如效率不高、腐败、结构失衡等提供一种良好的制度模式。江泽民同志在党的十六大报告中指出：加强对权力的制约和监督，要发挥司法机关和行政监察、审计等职能部门的作用。
随着我国社会主义市场经济制度的建立和审计工作的进一步开展，无论在上还是在实践中，人们对审计的本质都有了比较一致的看法，即审计是一种综合性的监督与再监督，审计工作的开展起到了对权力的制约和监督作用。国家审计应把对权力的制约和监督融入日常的审计工作之中，树立对权力进行监督的意识，结合预算执行和财务收支审计，注意发现重大经济活动中、重大经济决策中、重大资金运用中的越权行为，通过审计监督来促进制度的建立和完善，揭露和反映不按程序操作或逆程序操作行为及由此产生的危害。[1]
（二）我国政治体制的设置，为审计监督预留了空间
我国的政体是人民代表大会制，人民代表大会是立法机关，立法权归中央、地方两级，同时国务院及所属部委也拥有一定的立法权限，可以制订行政法规和部门规章；国务院是全国人民代表大会的执行机关，是最高行政机关，负有依法行政之责，对全国人民代表大会负责；人民法院和人民检察院拥有司法审判与检察权，法院和检察院依法独立行使司法权，但都对人民代表大会负责。这种体制的安排，本身就含有权力制衡的因素。在这一制衡的过程中，应该充分发挥国家审计在经济监督领域的作用。
我国的国家审计机关隶属行政部门，根据《中华人民共和国宪法》、《中华人民共和国审计法》的授权，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政、金融机构和企事业单位的财务收支进行审计监督。虽然这种设置适应了我国现阶段的需要，但这种模式使作为权力主体的人大，在经济上缺少具体监督政府的手段和，弱化了这种制衡机制的作用。目前每年都要求由国家审计部门代表政府做关于预算执行情况的审计报告，但是这项工作具体由政府主导，过程和结果易受政府影响。
（三）市场经济的确立、经济环境的变化要求调整审计职责
我国目前实行的是社会主义市场经济体制，是通过市场来实现对资源的有效配置。与市场经济相配套的是建立公共财政制度，即以国家为主体，通过政府的收支活动，集中一部分社会资源，用于履行政府职能和满足社会公共需要的经济活动，它是建立在“公共产品”和“市场失灵”理论基础上的，与市场经济相适应的一种财政模式。[2]公共财政的核心有两条，第一条是规范政府职能，做到不“越位”、不“缺位”。第二条是建立公共预算。随着公共预算的实施，纳税人对政府财政收支的监督意识会越来越强，这就意味着公共财政是民主和法治化的财政，财政作为政府的主要职能和经济行为，不仅是经济问题，而且是一个政治和法律的问题。[3]因此，对财政收支实施审计监督就不仅仅是经济问题。
随着我国经济改革的深入，公共财政制度也日趋完善，但我国目前国家审计机关开展的财政财务审计还存在很多不完善之处：一是年度工作量的确定没有法定要求，从而体现审计职责的刚性约束不强，这就使得审计监督的覆盖面不够，审计机关的职责大小不确定。二是所审查的范围、内容和程度不够规范，缺少一系列具体的、相互衔接的审计规范体系，如没有明确一个审计项目如何审、具体的审计范围、审计内容是什么以及审到什么程度等等。三是审计结果体现还不够规范，目前审计机关通常是在审计结束时就审计中发现的问题进行评价和处理处罚，而没有对所审计单位的财务报告发表意见，对审计结果还没有规范性要求，降低了审计机关职责的约束性。这就使国家审计无法充分实现对财政资金的有效监督，偏离了国家审计作为一种实现制衡手段的本意，也使得对审计机关本身的工作考核缺少标准。
（四）其他国家国家审计的主要职责
对于国家审计的职责，多数国家的惯例是把监督公共财政、检查公共账目作为国家审计机关的最基本的职责。最高审计机关国际组织第一届国际大会就确定了各国最高审计机关监督政府资金与财产的地位，第八届国际大会重点建议最高审计机关审计国家财政收入和支出。许多国家还通过各种法律明确规定了国家最高审计机关的基本职责。如美国的《预算与法案》规定了会计总署对公共资金收入、支出和使用的监督检查权；英国《国家审计法》规定，国家审计署的作用就是加强议会对公共资金使用的控制与监督；日本《会计检查院法》规定，国家收支决算要接受会计检查院审查；法国规定审计法院负责国家公共账目的审计；西班牙规定，审计法院的职能是对公共部门的财政活动进行监督。从上述可以看出，公共财政资金及其账目审计是各国国家审计机关的基本职责。
当然，由于公共资金收支活动范围不同，各国的法律授权范围不同，因而各国国家审计机关实际审计范围也有差异。但其共性是：各国公共财政活动和公共账目的审计都是审计机关的基本职责，直接承担财政收支管理活动和使用财政资金的政府各部门都作为基本审计范围。此外，接受财政拨款的其他公共机构（如、卫生、社会保险、科研等）也都是审计范围。在时间安排上，如果审计资源能满足审计任务量的要求，就每年对审计对象审计一次；如审计资源不足，一般根据审计覆盖面和审计资源制订综合计划，以一定周期如3年或5年滚动执行。在制订计划时对政府公共账目实行年度定期审计，而对政府部门和机构以周期实行轮流审计。[4]
当前，我国的国家审计在计划工作上有一定的盲目性，实行“全面开花，选择重点”，没有一个全盘统一的审计计划，而是每年在其法定的职责范围内选择一部分业务开展，致使许多审计对象多年不接受审计监督，也使审计工作长期处于一种“随意”的状态，缺少系统性和刚性约束。
二、完善我国国家审计职责的几点建议
（一）树立正确的指导思想
随着我国经济的发展，经济总量规模的扩大，需要审计的经济活动增加，而审计资源有限，要求随着发展经济的速度增加审计力量还不太现实。因此只能主要考虑如何整合、充分利用现有的资源。审计机关要牢固树立审计是加强国家权力制衡和民主法制建设的重要措施，对国家财政的审计实际上是对权力的制约和监督的指导思想。通过审计可以促进部门依法理财、依法行政、依法分配和使用国家财政资金；促进财政管理水平和规范财政运行秩序；推进财政管理体制、分配体制、运行机制、法律法规的改革、健全、完善；提高财政资金使用效益，提高行政效率。审计机关应充分认清自己的地位和作用，大胆借鉴其他国家审计机关行之有效的经验，结合我国的实际情况，调整国家审计战略，以监督公共财政活动和公共账目为审计基本内容，兼顾与公共资金收支有关的其他经济活动。
对于国家审计体制的改革问题，目前有不同的观点，比较流行的观点是采用立法型的国家审计体制。但我们认为，我国的国情不同于西方国家，国有经济规模巨大，如何利用这部分资源，充分发挥政府在宏观调控方面的作用和能力，是关系到我国社会主义市场经济体制稳定和完善的一个主要内容，审计在这一过程中发挥着重要作用，发挥着稳定器、校正器的作用。因此，审计体制完全照搬西方的某种类型都不太理想。比较理想的做法是建立主要为立法部门服务，同时也为政府服务的独立的国家审计机构。在中央设置与最高人民法院、最高人民检察院相平行的审计署，向全国人民代表大会及其常委会负责并报告工作，同时将国有经营性资产的运营情况向国务院报告；地方设置相应的国家审计机构，向地方各级人民代表大会及其常委会负责。
这种体制的设置，既符合审计的理论，也有利于充分发挥审计机关的作用，因为我们国家人民代表大会是决策主体，政府是执行主体，审计机关对政府公共资金的使用情况进行监督，向人民代表大会报告审计结果，为决策服务。
审计体制的转型，是需要一个酝酿、规划和实施、磨合的过程，这些过程需要一定的时间。况且在审计框架内，审计工作还有很多盲点，如何充分发挥审计的作用，是当前要解决的现实。对审计体制的改革，我们既不能操之过急，也不能裹足不前，应积极探索，逐步实践。
（二）把对公共资金的收支审计作为国家审计的重点
我国宪法规定的国家审计的职责范围是比较宽泛的，业务量非常大，然而国家能分配给审计机关的资源是有限的。国家审计要紧紧围绕监督公共资金这一基本职能，放弃那些不该管、管不了也管不好的事情。各级人大和政府应客观地看待和评价审计工作，给国家审计有所为、有所不为的恰当定位，改正那种“万能审计”的认识，积极支持审计部门依法履行职责，加强对审计履行法定职责情况的督查。国家审计机关必须在现有资源的条件下认真选定审计重点。对公共资金的监督是国家审计的主要职责和永恒的主题。应将公共资金包括政府部门预算、政府安排的各种专项资金、保障和社会公共性建设项目、政府采购等作为审计重点，将预算执行审计作为全年的工作项目进行安排，做好审计计划和期中审计，确保在预算年度结束后能及时提出审计报告。同时也要将那些与财政收支有关的资金纳入审计重点。[5]审计不应是选择性的，而应该是年度必审，审计覆盖面和审计要完整，审计方式和结果要规范。要建立严格的质量控制和责任追究制度。
进一步扩大审计覆盖面，逐步消除审计盲区。例如中央预算，目前一级预算单位只审计一部分，很多部门所属二、三级预算单位没有纳入审计计划之列，有些部门、单位长期缺乏审计监督，使得财政预算审计缺少深度和广度，很难对预算执行情况给出一个全面、客观、真实的评价，因此要逐步拓宽审计的覆盖面，强化审计的约束力。一般使用公共资金都存在一个预算、申请及其批复、决算的问题，而作为主管部门，其批复的依据，必须经过相应的审计部门的审查，把审计意见作为决算批复、预算批准的必备条件，使审计结果的体现形式统一，审计覆盖面达到100%.
针对审计力量不足的问题，可考虑综合利用我国现有的审计资源，但使用财政资金的审计管辖权属于国家审计机关，与财政资金审计有关的活动，必须由国家审计机关统一组织。即使国家审计机关力量不足等原因不能直接审计，其审计工作也应由有管辖权的国家审计机关委托或授权，审计必须执行同一准则，不能自行委托，不能不审计。
至于绩效审计，西方发达国家已进行了大量、有益的尝试，如有的国家较多开展综合审计，将财务报表的真实性、合法性、效率性和效果性综合考虑，能在同一次审计活动中同时较好地满足真实、合法和效益三种目标，如加拿大的国家审计；美国自70年代起，财务审计一般只占15%以下，绩效审计超过85%；[6]英国35%的国家审计资源用于绩效审计。但我国目前的情况是审计资源有限，体制改革在深入之中，法制建设还不完善，有法不依的现象还较多，因此，应在坚持真实性、合法性审计的基础上，适当开展绩效审计的试点。因为真实性是基础，合法性是基本要求，效益性是最终目的，它需要以真实性和合法性为基础，并且是在这一基础上的更高要求。在经济环境得到改善，审计的覆盖面得到提高，财务数据的真实性达到很好的保证的基础上，逐步拓展绩效审计的范围。
（三）弱化对国有的具体审计
目前我国国家审计机关的职责范围基本上仍是1983年恢复国家审计时确定的范围，但当时的经济环境是计划经济体制，公有制经济占我国经济的绝对数量，再加上政企不分，法制不健全，无法可依、有法不依的现象比较严重，因此，对企业的审计一直作为整顿经济秩序，维护财经法纪的一项重要手段，占用了国家审计机关的大量审计资源，而对国家财政资金的审计监督没有得到应有的重视。虽然这种审计力量的分配在当时的经济环境中起到了非常重要的作用，但随着我国社会主义市场经济体制的确立和逐步完善，一方面考虑到包括国有经济在内的市场多元利益主体对外编报的信息都需要接受审计监督，且应当处于一个比较一致的审计环境；另一方面，国家审计机关没有力量，也没有必要陷入微观经济主体的具体审计事务，所以国家审计应弱化对国有企业的审计，而是把大量的这类审计任务交由注册会计师来承担。
但考虑到我国是以社会主义公有制为主体的国家，国有资产数量巨大，如何运用好这部分资产，如何发挥国有经济的主导作用，是我国经济改革的中心。因此，对国有经营性资产的审计不应放弃，而应加强，做到年度必审。但考虑到国家审计的重点有所侧重，而且更多的考虑是从宏观调控的角度，对这部分审计可采取以下：一是坚持国家审计机关拥有审计权。二是国家审计机关每年根据需要抽审其中的一部分。三是除了国家审计机关抽审的企业外，其他单位每年对外编报的会计报表必须经由注册会计师出具审计意见，并报国家审计机关，以保证审计的全面覆盖，消除审计盲点。在利用注册会计师资源对国有企业审计时，应防止其为了经济利益的驱动，而“出卖审计意见”，可采取由国家审计机关认定审查国有企业的事务所资格，并要求其按照国家审计准则和质量标准进行审计工作，必要时还可以对其工作进行抽审[7].另一方面，随着企业制度的健全与完善，国有资产出资人制度的建立，政府作为国有经济所有者的代表，负有对国有资产的监督、管理的义务；国有经营主体自主经营、自负盈亏。因此，对国有经营性资产进行监督，审计机关向所有者的代表———国有资产出资人报告审计结果，便于政府更好地实行对国有经营性资产的管理。[8]
（四）合理组织经济责任审计，以及政府交办的其他审计事项
经济责任审计可以对任职者的各种经济活动进行直接监督和责任界定，对其职权的使用和职责的履行情况做出评价，为组织人事部门提供依据，在对权力的制约和监督中发挥重要的作用。但目前这项工作的开展还存在一些不完善之处，一是工作的安排，审计机关自主性不大。二是审计结果的利用效果不大，有时候一些部门把这项工作变成了走过场。三是事后审计较多。四是具体操作评价标准较难确定。因此，国家、社会对这项工作的期望较高，但实际工作中相关部门重视不够，其对权力制约的警示作用还不够。随着我国法制的进一步健全，审计覆盖面的完善，具体的审计事项将会弱化，要强化对部门、单位负责人相关职责履行情况的审计。可以乐观地预测，随着审计制度的健全，市场机制的完善，有关部门、单位负责人的经济责任将在正常审计工作中得到体现。
而随着审计制度的健全、审计职责刚性约束加强，政府临时安排的事项也会越来越少，其程序会更加规范，审计机关的主要精力将放在法定工作上，审计职责也会更加强化。
（五）及时健全和完善审计法规，抓紧审计具体准则以及相关操作指南的制定、完善工作，使审计工作系统、规范、有序
由于审计监督是一种特殊行为，既要加强审计执法的约束，又要加强对审计行为的约束，维护审计监督的严肃性，立法部门要重视对审计监督的综合立法工作，按法定程序及时修订不适应要求的法律法规，做好相关法律的衔接工作，使审计工作有一个明确、规范、严谨的法律环境。但是由于相关法律的制定和修改有相对的滞后性，而审计环境又在不断的变化之中，考虑到审计执法的严肃性，在制定有关法律时，可授权国家审计主管部门在一定的条件下制定部门规章来弥补有关审计法律法规的不完善之处，规范审计行为，维护审计监督的严肃性。
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[1]吴焕亮，文华宜。论国家审计对权力的制约和监督[J].审计，2003，（20）。
[2]苏明。财政[M].北京：中国审计出版社，2001.
[3]王淡浓。对新时期加强国家审计的几点思考[J].中国审计，2003，（16）。
[4]李金华。审计理论研究[M].北京：中国审计出版社，2001.
（一）国家审计的独立性强
一是组织上的独立性。审计机构是单独设置的，不隶属于其他任何部门或业务机构。审计署受国务院总理领导，地方审计机关受各级地方人民政府主要负责人的领导，同时，独立于被审单位，与被审单位在组织上无行政隶属关系；二是工作上的独立性。审计机构与人员不直接参加日常的经济计划与管理工作，审计人员是按照《宪法》、《审计法》等法律赋予的职责进行工作的，独立编制审计计划，独立取证和审核检查，作出评价，独立作出审计结论，提出处理意见，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉，这种监督具有法律效力；三是人事上的独立性。审计署审计长由总理提名，全国人大常委会任命，地方各级审计机关主要负责人，由政府提名，地方人与常委会任命。而且下级审计机关负责人的任免调动，要征求上级审计机关意见，这种人事安排的独立性，有利于保持稳定性；四是经济上的独立性。国家审计的审计经费及收入有稳定的来源，不受被审计单位的制约。经费是独立的，列入财政预算，由各级政府承担，保证其执法的独立客观性。同时，按照《审计法》及审计署制定的审计规范，审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为和违纪违法行为，不仅拥有检查权，而且拥有行政处理权、移送行政处理及提请司法处理权等，具有很强的独立性。
（二）国家审计的强制性大
一是主导地位上的强制性。国家审计是依据宪法在县级以上人民政府内部建立的，代表国家实施审计监督，并在业务上对内部审计和社会审计进行管理、指导和监督。这种管理、指导和监督是强制性的，是不以内部审计和社会审计的意愿为转移的，构成了国家审计在整个审计组织体系中主导地区；二是审计立项上的强制性。国家审计的审计立项可以根据自我编制的年度审计计划，也可以根据本级人民政府或上级审计机关临时交办的事项，还可根据国家审计组织本身临时掌握的线索等，由此可见，国家审计的审计立项是以法定程度和自我工作需要为主要依据的，而不受被审计单位和其他方面的左右和干涉；三是审查权限上的强制性。国家审计机关依照国家法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。这既反映了国家审计的独立性，也表现出国家审计的强制性。因为在这种审计活动中，国家审计机关是行为主体，其审计程序、审计方法方式的运用或选用是以完成审计任务、提高审计工作效率为指导原则的，被审计单位在审计活动中的配合情况尽管也影响着审计工作效果，但总体上讲，被审计单位必须无条件接受审计机关的监督检查；四是审计处理上的强制性。就某一项具体的国家审计工作而言，在其最后阶段应写出审计报告，作出审计结论和决定，并送达被审计单位及有关协助执行部门或单位，这些单位或部门应主动地、自觉地予以执行或协助执行，部门或单位没有或不准备主动、自觉执行或协助执行审计决定时，审计机关可采取相应措施使审计结果得到强制执行。
（三）国家审计的权威性高
一是规范国家审计行为的《审计法》在我国法律体系中处于较高的地位。《宪法》是国家的根本大法，它把审计监督制度确立为国家财经经济管理中的一项基本制度。《审计法》是具体规定国家审计监督制度的基本法律，它以《宪法》关于审计监督的规定为依据，是对《宪法》有关规定的具体化，在规范国家审计监督制度方面，是仅次于《宪法》的国家法律。同时其他行政法律也是国家审计机关对被审单位审计并对审计中发现问题进行处理、处罚的依据；二是审计机关与审计人员根据《宪法》规定直接在各级人民政府的主要行政首脑的领导下，依法独立行使审计监督权并向其负责和报告工作，不受本地行政机关、社会团体和个人的干涉，使国家审计具有代表行使监督权力的权威性；三是根据《审计法》规定，审计机关不但可以对各级政府机构，国有大中型企业事业单位进行经济监督，还可以对经济执法部门如财政、税专、金融、工商行政、物价、海关等专业经济监督部门进行“再监督”的特性，促使其依法履行监督职责。不仅可对微观层次进行监督，而且可对宏观管理层次加以监督。由于审计机关专司审计监督，不承担其它业务工作，与其监督对象无直接利害关系，居于客观公正的超脱地位，其监督工作更具有权威性。欢迎访问经济在线
（四）国家审计综合性广
国家审计是综合性的经济监督部门，一方面，具有监督面广的特点，它通过对综合反映经济活动的财政、财务收支进行审查、鉴证、评价，从不同侧面、不同环节上监视着经济活动的运行轨迹，在宏观调控中发挥着其他经济监督无法替代的综合性作用，另一方面具有监督层次广的特点，不仅可通过大量的微观审计，直接督导微观主体依法开展经济活动，促进宏观调控措施在微观层次的落实和微观经济效益的提高，而且能够通过对广泛的微观审计活动的综合分析，向决策部门反映情况，提出建议，促进宏观调控的改进与完善，间接提高宏观经济效益。此外，一般的专业经济监督，其监督职能只是在特定范围内的单项监督，而国家审计，则可以对这些专业经济形式各业务范围内的经济活动进行监督与再监督，形成不同层次，不同角度的经济监督网络，加之在审计监督的过程中，国家审计监督具有独立性强、强制性大、权威性高的特点，使国家审计监督具有一定综合协调作用。
二、我国国家审计发展的基本趋势
（一）我国经济环境的发展变化对国家审计发展的影响
1、当前基本国情与国家审计环境
我国目前处于社会主义初级阶段。党的十五大指出：社会主义初级阶段就是不发达的阶段，是逐步摆脱不发达状态，基本实现社会主义现代化的历史阶段。现在我国的基本国情与世界发达国家相比主要表现在经济不发达、科学技术文化落实；人民生活水平较低；地区间经济文化很不平衡；腐败、浪费现象还很严重，要缩小或消灭这些差距，建立健全社会主义市场经济体制、社会主义民主政治体制和其他方面体制，具有高度社会主义物质文明和精神文明的繁荣富强的社会主义国家，还需要很长时间。我们的国家，企业和人民，将在瞬息万变的经济、政治、民主、法制、科技、教育、文化环境中生存和发展，一切旧的东西必须进行改革，不变革就影响发展，甚至会被淘汰。国家审计监督体系是我国经济监督系统的重要组成部分。国家审计机关要想求得生存在与发展，也必须适应社会主义初级阶段的基本国情，否则必然要影响国家审计自身的发展。
2、经济体系市场化对国家审计的新要求
社会主义市场经济既有市场经济的内容，又有社会主义的性质。从经济发展中用以调整各经济利益主体之间的关系手段而言，一是价值规律和供求关系等宏观经济规律；二是国家的法律、法令和政府行政性法规等能够适应和促进经济发展的人为规范。因而，市场经济条件下，国家审计首先应是法制规范下的经济监督行为。通过国家审计，确保国家的财经法规行之有效地执行，保证国家宏观经济调控目标的实现。
3、经济成分多元化的新格局对国家审计发展的影响
党的十五大指出，以公有制为主体、多种所有制经济共同发展，是我国社会主义初级阶段的一项基本制度。因此，经济成份的多元化要求国家审计必须与之相适应。一是传统的国有经济在整个国民经济中的地位决定了国家审计是整个审计组织体系的主导，通过国家审计的工作体现国家、政府在整个经济发展中的决定性作用，体现经济建设的社会主义方向；二是经济成份多元化势必带来经营规模的集团化，而传统的国有经济是计划经济下的产物，其市场应变能力、内部管理和控制状况都还不甚理想，要求国家审计促使其在内部管理、自我约束、增进效益等方面完善机制，同时在新形势下，国家审计必须能够在提高国有经济的经济效益这一方面有所作为。
4、政府职能转变对国家审计职能的影响
政府转变职能是计划经济体制向市场经济体制转变。经济增长方式从粗放型向集约型转变过程中的客观要求。这意味着作为行政政府审计监督权的国家审计机关的审计职能也必将相应变化，它要求国家审计机关从指导思想、内容、方法等各个方面自觉适应两个根本转变，彻底改变过去那种只重视审计监督单一职能，以查处违法违纪为主，忽规全面发挥审计监督、鉴证、评价三大职能作用的全方位监督；事后监督、重复检查多，防范性、事前事中监控少的状况。要通过三大职能作用的充分发挥，在微观或宏观领域监督和促进经济增长方式的转变，并为两个根本转变服务，促进其真实反映与体现效果，确保国有资产安全、完整和有效。
（二）我国国家审计发展的基本趋势
审计工作的运作方式和质量层次与经济运行状态有着密切的联系，并随着审计环境的变化而相应变化和发展。国家审计工作也必须与之同步，否则就不能准确反映经济运行的态势，更不能对其实行有效的监控和发挥应有的作用。我国的国家审计尚处在发展的初级阶段，在宏观审计现代化的过程中，必须进一步与我国改革和发展的趋势相一致，并注意吸收国外审计的先进成果，走出具有中国特色的国家审计的道路。我国的国家审计发展有以下几方面趋势。
1、注重审计目标的效益性，即从财务审计向效益审计过渡
今后我国国家审计的定位，就是三大块：一块是财政审计，包括收入和支出，财政预算执行情况审计和决算审计、行政事业审计、农林文教审计、社会保障审计、环境保护审计、固定资产投资审计，都是财政审计的组成部分。发展趋势是实现审计重点的转移，向收入与支出审计并重发展，并最终过渡到以支出审计为主，对支出审计由合法性为主向合法和效益性审计并重发展，并最终过渡到以效益审计为主；第二块是金融审计。金融审计从大的方面来讲也是企业审计，今后主要围绕怎样提高金融资产质量、防范金融风险的问题开展金融绩效审计；第三块是企业审计，包括工交、商贸审计。由传统的财务收支审计为主真正向《审计法》规定的资产、负债、损益审计过渡并由合法性审计为主向真实、合法、效益性并重转变，当前企业财务收支真实性审计是基础，是前提，应放在首位，今后在真实合法的基础上，也要与目前市场经济发达国家一样，对国有企业进行全面的经济效益审计。因此，审计发展的一个趋势是今后的效益审计要从国家资金的使用效益入手，国家审计将充分体现与社会审计组织的不同。审计目标不仅要审查国有资产的真实性和合法性，还必须对其质量和营运效率加以监督，切实促进经济增长方式的转变，向生产要素的使用效益审计拓展。
2、审计方法和手段的科学性智能化，即实现从手工操作向计算机审计过渡
随着我国社会主义市场经济体制的不断完善，市场对审计结果客观性的要求越来越高，审计的风险也越来越大。加快审计方法和手段的改进和完善成为一种趋势。综观世界审计，审计方法已逐步从帐户基础审计向风险基础审计过渡，以量化的风险水平为重点，在确定风险水平基础上，决定实质性测试的程度和范围，最显著特点是把审计力量用在刀口上（即高风险领域），力求提高审计效率。这种方法具有科学性和系统性，减少了经验判断的随意性，审计结果更为客观公正。但目前我国的审计还处于制度基础审计，有的地方甚至仍采用原始的帐项基础审计，并且毫无风险意识，这根本不能适应现代经济对现代审计的要求。审计手段的智能化，主要是指计算机在审计中的运用。这就是李金华审计长所讲的“人、法、技”中的“技”问题。目前，我国审计在运用计算机辅助审计方面，不仅明显落后于发达国家，而且也明显落后于被审计单位利用计算机的现状，处于滞后状态。为了迎接信息技术的挑战，审计软件的开发与应用已日显紧迫。国家审计部门要在这方面采取有效的措施，跟上时代的步伐，在审计中广泛采用电算化的方法，使计算机在审计查证、分析性复核、审计信息的收集、传递等方面发挥应有的作用，要逐步实现办公自动化，利用现代科技手段（即计算机技术）作为国家审计的必要手段，提供准确的数量充分的信息，以达到决策科学合理，促进经济活动合理化的目的。
3、审计实务和执行的规范性，即审计工作进一步规范化、法制化、制度化
从总体上看，现在审计署制订了38个审计规范，《审计法实施条例》也颁布了，应该说国家审计的法制化，规范性建设已经初步形成。但面对审计环境的变化。还有差距，还要加快改进、完善，这就是李金华审计长所讲的“人、法、技”中的“法”的问题。因此，跟踪分析审计服务市场，了解社会的要求及其变化，使审计提供的职能作用更有价值，以此作为审计规范和审计准则制定的方向，保障我国市场经济、可持续发展发挥更大的作用。当前在审计实务执行过程中受行政长官的言语和口头文件影响，而法定的基本工作任务却往往被忽视。国家审计发展将更多体现现代审计的思想、观念、概念（如内控了解、测试、审计重要性、审计风险、审计抽样、审计质量控制、职业道德、法律责任等），技术性和可操作性将更科学化、系统化。在审计准则方面除保持国家审计的特殊性外，将在与社会审计相同部分内容方面协调统一，并与国家审计准则接轨，为我国国家审计的进一步发展奠定高起点。同时，发展方向由对形式和程序的规范向注重内在质量和内容的规范转变，由模糊定位的审计评价向有量化标准的审计评价转变，以规范审计管理、业务人员的行为，从而改变审计质量团审计人员业务水平的差异和思维方式不同而难以达到理想的要求，对审计质量的考核和控制因无硬件性的衡量标准而流于形式的状态。审计实践中，对时过境迁的与建立市场经济体制有悖的法律条文应及时调整和建立严格的审计质量责任制，来加强规范化建设。
4、审计服务向多维审计方向发展
（一）国家审计的独立性强
一是组织上的独立性。审计机构是单独设置的，不隶属于其他任何部门或业务机构。审计署受国务院总理领导，地方审计机关受各级地方人民政府主要负责人的领导，同时，独立于被审单位，与被审单位在组织上无行政隶属关系；二是工作上的独立性。审计机构与人员不直接参加日常的经济计划与管理工作，审计人员是按照《宪法》、《审计法》等法律赋予的职责进行工作的，独立编制审计计划，独立取证和审核检查，作出评价，独立作出审计结论，提出处理意见，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉，这种监督具有法律效力；三是人事上的独立性。审计署审计长由总理提名，全国人大常委会任命，地方各级审计机关主要负责人，由政府提名，地方人与常委会任命。而且下级审计机关负责人的任免调动，要征求上级审计机关意见，这种人事安排的独立性，有利于保持稳定性；四是经济上的独立性。国家审计的审计经费及收入有稳定的来源，不受被审计单位的制约。经费是独立的，列入财政预算，由各级政府承担，保证其执法的独立客观性。同时，按照《审计法》及审计署制定的审计规范，审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为和违纪违法行为，不仅拥有检查权，而且拥有行政处理权、移送行政处理及提请司法处理权等，具有很强的独立性。
（二）国家审计的强制性大
一是主导地位上的强制性。国家审计是依据宪法在县级以上人民政府内部建立的，代表国家实施审计监督，并在业务上对内部审计和社会审计进行管理、指导和监督。这种管理、指导和监督是强制性的，是不以内部审计和社会审计的意愿为转移的，构成了国家审计在整个审计组织体系中主导地区；二是审计立项上的强制性。国家审计的审计立项可以根据自我编制的年度审计计划，也可以根据本级人民政府或上级审计机关临时交办的事项，还可根据国家审计组织本身临时掌握的线索等，由此可见，国家审计的审计立项是以法定程度和自我工作需要为主要依据的，而不受被审计单位和其他方面的左右和干涉；三是审查权限上的强制性。国家审计机关依照国家法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。这既反映了国家审计的独立性，也表现出国家审计的强制性。因为在这种审计活动中，国家审计机关是行为主体，其审计程序、审计方法方式的运用或选用是以完成审计任务、提高审计工作效率为指导原则的，被审计单位在审计活动中的配合情况尽管也影响着审计工作效果，但总体上讲，被审计单位必须无条件接受审计机关的监督检查；四是审计处理上的强制性。就某一项具体的国家审计工作而言，在其最后阶段应写出审计报告，作出审计结论和决定，并送达被审计单位及有关协助执行部门或单位，这些单位或部门应主动地、自觉地予以执行或协助执行，部门或单位没有或不准备主动、自觉执行或协助执行审计决定时，审计机关可采取相应措施使审计结果得到强制执行。
（三）国家审计的权威性高
一是规范国家审计行为的《审计法》在我国法律体系中处于较高的地位。《宪法》是国家的根本大法，它把审计监督制度确立为国家财经经济管理中的一项基本制度。《审计法》是具体规定国家审计监督制度的基本法律，它以《宪法》关于审计监督的规定为依据，是对《宪法》有关规定的具体化，在规范国家审计监督制度方面，是仅次于《宪法》的国家法律。同时其他行政法律也是国家审计机关对被审单位审计并对审计中发现问题进行处理、处罚的依据；二是审计机关与审计人员根据《宪法》规定直接在各级人民政府的主要行政首脑的领导下，依法独立行使审计监督权并向其负责和报告工作，不受本地行政机关、社会团体和个人的干涉，使国家审计具有代表行使监督权力的权威性；三是根据《审计法》规定，审计机关不但可以对各级政府机构，国有大中型企业事业单位进行经济监督，还可以对经济执法部门如财政、税专、金融、工商行政、物价、海关等专业经济监督部门进行“再监督”的特性，促使其依法履行监督职责。不仅可对微观层次进行监督，而且可对宏观管理层次加以监督。由于审计机关专司审计监督，不承担其它业务工作，与其监督对象无直接利害关系，居于客观公正的超脱地位，其监督工作更具有权威性。欢迎访问经济在线
（四）国家审计综合性广
国家审计是综合性的经济监督部门，一方面，具有监督面广的特点，它通过对综合反映经济活动的财政、财务收支进行审查、鉴证、评价，从不同侧面、不同环节上监视着经济活动的运行轨迹，在宏观调控中发挥着其他经济监督无法替代的综合性作用，另一方面具有监督层次广的特点，不仅可通过大量的微观审计，直接督导微观主体依法开展经济活动，促进宏观调控措施在微观层次的落实和微观经济效益的提高，而且能够通过对广泛的微观审计活动的综合分析，向决策部门反映情况，提出建议，促进宏观调控的改进与完善，间接提高宏观经济效益。此外，一般的专业经济监督，其监督职能只是在特定范围内的单项监督，而国家审计，则可以对这些专业经济形式各业务范围内的经济活动进行监督与再监督，形成不同层次，不同角度的经济监督网络，加之在审计监督的过程中，国家审计监督具有独立性强、强制性大、权威性高的特点，使国家审计监督具有一定综合协调作用。
二、我国国家审计发展的基本趋势
（一）我国经济环境的发展变化对国家审计发展的影响
1、当前基本国情与国家审计环境
我国目前处于社会主义初级阶段。党的十五大指出：社会主义初级阶段就是不发达的阶段，是逐步摆脱不发达状态，基本实现社会主义现代化的历史阶段。现在我国的基本国情与世界发达国家相比主要表现在经济不发达、科学技术文化落实；人民生活水平较低；地区间经济文化很不平衡；腐败、浪费现象还很严重，要缩小或消灭这些差距，建立健全社会主义市场经济体制、社会主义民主政治体制和其他方面体制，具有高度社会主义物质文明和精神文明的繁荣富强的社会主义国家，还需要很长时间。我们的国家，企业和人民，将在瞬息万变的经济、政治、民主、法制、科技、教育、文化环境中生存和发展，一切旧的东西必须进行改革，不变革就影响发展，甚至会被淘汰。国家审计监督体系是我国经济监督系统的重要组成部分。国家审计机关要想求得生存在与发展，也必须适应社会主义初级阶段的基本国情，否则必然要影响国家审计自身的发展。
2、经济体系市场化对国家审计的新要求
社会主义市场经济既有市场经济的内容，又有社会主义的性质。从经济发展中用以调整各经济利益主体之间的关系手段而言，一是价值规律和供求关系等宏观经济规律；二是国家的法律、法令和政府行政性法规等能够适应和促进经济发展的人为规范。因而，市场经济条件下，国家审计首先应是法制规范下的经济监督行为。通过国家审计，确保国家的财经法规行之有效地执行，保证国家宏观经济调控目标的实现。
3、经济成分多元化的新格局对国家审计发展的影响
党的十五大指出，以公有制为主体、多种所有制经济共同发展，是我国社会主义初级阶段的一项基本制度。因此，经济成份的多元化要求国家审计必须与之相适应。一是传统的国有经济在整个国民经济中的地位决定了国家审计是整个审计组织体系的主导，通过国家审计的工作体现国家、政府在整个经济发展中的决定性作用，体现经济建设的社会主义方向；二是经济成份多元化势必带来经营规模的集团化，而传统的国有经济是计划经济下的产物，其市场应变能力、内部管理和控制状况都还不甚理想，要求国家审计促使其在内部管理、自我约束、增进效益等方面完善机制，同时在新形势下，国家审计必须能够在提高国有经济的经济效益这一方面有所作为。
4、政府职能转变对国家审计职能的影响
政府转变职能是计划经济体制向市场经济体制转变。经济增长方式从粗放型向集约型转变过程中的客观要求。这意味着作为行政政府审计监督权的国家审计机关的审计职能也必将相应变化，它要求国家审计机关从指导思想、内容、方法等各个方面自觉适应两个根本转变，彻底改变过去那种只重视审计监督单一职能，以查处违法违纪为主，忽规全面发挥审计监督、鉴证、评价三大职能作用的全方位监督；事后监督、重复检查多，防范性、事前事中监控少的状况。要通过三大职能作用的充分发挥，在微观或宏观领域监督和促进经济增长方式的转变，并为两个根本转变服务，促进其真实反映与体现效果，确保国有资产安全、完整和有效。
（二）我国国家审计发展的基本趋势
审计工作的运作方式和质量层次与经济运行状态有着密切的联系，并随着审计环境的变化而相应变化和发展。国家审计工作也必须与之同步，否则就不能准确反映经济运行的态势，更不能对其实行有效的监控和发挥应有的作用。我国的国家审计尚处在发展的初级阶段，在宏观审计现代化的过程中，必须进一步与我国改革和发展的趋势相一致，并注意吸收国外审计的先进成果，走出具有中国特色的国家审计的道路。我国的国家审计发展有以下几方面趋势。
1、注重审计目标的效益性，即从财务审计向效益审计过渡
今后我国国家审计的定位，就是三大块：一块是财政审计，包括收入和支出，财政预算执行情况审计和决算审计、行政事业审计、农林文教审计、社会保障审计、环境保护审计、固定资产投资审计，都是财政审计的组成部分。发展趋势是实现审计重点的转移，向收入与支出审计并重发展，并最终过渡到以支出审计为主，对支出审计由合法性为主向合法和效益性审计并重发展，并最终过渡到以效益审计为主；第二块是金融审计。金融审计从大的方面来讲也是企业审计，今后主要围绕怎样提高金融资产质量、防范金融风险的问题开展金融绩效审计；第三块是企业审计，包括工交、商贸审计。由传统的财务收支审计为主真正向《审计法》规定的资产、负债、损益审计过渡并由合法性审计为主向真实、合法、效益性并重转变，当前企业财务收支真实性审计是基础，是前提，应放在首位，今后在真实合法的基础上，也要与目前市场经济发达国家一样，对国有企业进行全面的经济效益审计。因此，审计发展的一个趋势是今后的效益审计要从国家资金的使用效益入手，国家审计将充分体现与社会审计组织的不同。审计目标不仅要审查国有资产的真实性和合法性，还必须对其质量和营运效率加以监督，切实促进经济增长方式的转变，向生产要素的使用效益审计拓展。
2、审计方法和手段的科学性智能化，即实现从手工操作向计算机审计过渡
随着我国社会主义市场经济体制的不断完善，市场对审计结果客观性的要求越来越高，审计的风险也越来越大。加快审计方法和手段的改进和完善成为一种趋势。综观世界审计，审计方法已逐步从帐户基础审计向风险基础审计过渡，以量化的风险水平为重点，在确定风险水平基础上，决定实质性测试的程度和范围，最显著特点是把审计力量用在刀口上（即高风险领域），力求提高审计效率。这种方法具有科学性和系统性，减少了经验判断的随意性，审计结果更为客观公正。但目前我国的审计还处于制度基础审计，有的地方甚至仍采用原始的帐项基础审计，并且毫无风险意识，这根本不能适应现代经济对现代审计的要求。审计手段的智能化，主要是指计算机在审计中的运用。这就是李金华审计长所讲的“人、法、技”中的“技”问题。目前，我国审计在运用计算机辅助审计方面，不仅明显落后于发达国家，而且也明显落后于被审计单位利用计算机的现状，处于滞后状态。为了迎接信息技术的挑战，审计软件的开发与应用已日显紧迫。国家审计部门要在这方面采取有效的措施，跟上时代的步伐，在审计中广泛采用电算化的方法，使计算机在审计查证、分析性复核、审计信息的收集、传递等方面发挥应有的作用，要逐步实现办公自动化，利用现代科技手段（即计算机技术）作为国家审计的必要手段，提供准确的数量充分的信息，以达到决策科学合理，促进经济活动合理化的目的。
3、审计实务和执行的规范性，即审计工作进一步规范化、法制化、制度化
从总体上看，现在审计署制订了38个审计规范，《审计法实施条例》也颁布了，应该说国家审计的法制化，规范性建设已经初步形成。但面对审计环境的变化。还有差距，还要加快改进、完善，这就是李金华审计长所讲的“人、法、技”中的“法”的问题。因此，跟踪分析审计服务市场，了解社会的要求及其变化，使审计提供的职能作用更有价值，以此作为审计规范和审计准则制定的方向，保障我国市场经济、可持续发展发挥更大的作用。当前在审计实务执行过程中受行政长官的言语和口头文件影响，而法定的基本工作任务却往往被忽视。国家审计发展将更多体现现代审计的思想、观念、概念（如内控了解、测试、审计重要性、审计风险、审计抽样、审计质量控制、职业道德、法律责任等），技术性和可操作性将更科学化、系统化。在审计准则方面除保持国家审计的特殊性外，将在与社会审计相同部分内容方面协调统一，并与国家审计准则接轨，为我国国家审计的进一步发展奠定高起点。同时，发展方向由对形式和程序的规范向注重内在质量和内容的规范转变，由模糊定位的审计评价向有量化标准的审计评价转变，以规范审计管理、业务人员的行为，从而改变审计质量团审计人员业务水平的差异和思维方式不同而难以达到理想的要求，对审计质量的考核和控制因无硬件性的衡量标准而流于形式的状态。审计实践中，对时过境迁的与建立市场经济体制有悖的法律条文应及时调整和建立严格的审计质量责任制，来加强规范化建设。
4、审计服务向多维审计方向发展
(一)有法不依，执法不严，是审计执法中存在的突出问题。由于我国国家审计机关隶属于各级政府领导之下，所以行政首长和各行政机关之间对审计执法存在不同程度的干预。如审计对象的确定，由于领导"打招呼"后便进行了调整；对审计查出的某些问题，领导给予"关照"后，便减轻或放弃对问题的处理处罚。由于审计机关同其他国家机关，同属一级行政机关，机关部门之间的"说情风"不断，往往使查出的问题，大事化小，小事化了。另外，由于审计人员本身法律素质不高，对某些查出的问题，习惯于从违规问题角度未看待处理处罚查出的问题，没有上升到法律的高度和行政执法的高度，未检查和处理某些问题。上述各方面，都从不同的角度影响了审计机关执法的严肃性，不同程度的造成了有法不依，执法不严的状况。
(二)审计法律体系不够完备。作为审计体系核心的《审计法》和《审计法实施条例》的内容其针对性和操作性，大部分是对审计机关的权力和审计程序的界定，而对于法律体系中应当具备的违法行为性质的界定，以及应当给予的相应审计处理处罚条文涉及的却很少。这两项法规只能说是国家审计工作的组织法和程序法。如在审计处罚程序方面，《审计法》与《行政处罚法》的规定也有一定的差距。随着我国国家审计实践中的新情况、新问题，如经济责任审计现行法律、法规几乎没有涉及，《审计法》的修订和进一步完善势在必行。
(三)审计处理处罚法规不完善。现行的审计法律、法规对目前大量出现的违反财经法律法规的行为的定性和处理处罚规定得很少，绝大多数问题的处理，都要依据相关部门的法律法规来定性和进行处理处罚，往往导致国家审计机关工作的被动，遇到某些界限不清的问题，审计机关也无权进行解释。如同样是对企业税收行为实施的检查监督处理的方式却是不一样的，税务机关依据《税收征管法》所进行的处罚远比审计机关的处罚要更有约束力而又易于操作。从近几年来一些地方审计机关审计决定实际执行情况看，执行收缴的难度确实是比较大的。现行的《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》，必须尽快进行修改和颁布，以利于维护和整顿社会主义市场经济秩序。
(四)审计程序过于繁琐，审计效益难以体现。根据《审计法》规定：在实施审计3日前要向被审计单位送达审计通知书。审计报告报送审计机关前，应当征求被审计单位的意见。被审计单位应当自接到审计报告之日起1O日内，将其书面意见送交审计机关。在《审计法实施条例》中，对执行审计决定又作出了进一步规定：被审计单位应当自审计决定生效起30日内，将审计决定的执行情况书面报告审计机关。审计机关自审计决定生效之日起3个月内，检查审计决定的执行情况，对不执行的，申请人民法院强制执行。如果遇到对地方审计机关作出的审计决定不服申请复议的，复议期间审计决定如何执行也无明确规定。审计法与新的税收征管法相比，税收征管法所规定的检查处罚程序简便易行，较大的提高了工作效率。
(五)加入WTO后审计执法面临的新情况。第一，对审计观念的影响。审计机关将由国有经济监护人的角色为主，逐渐向政府监督人角色为主转化。并且审计机关由以查错纠弊为主，向以信息披露为主转化，要树立审计是独立调查人的角色，树立审计机关是公众委托人的观念和意识。第二，对审计范围的影响。入世后随着国有经济比重的不断下降，这部分工作比重将会下降，但对政府支出的审计要求将不断提高。并且财务收支审计将不断减少，而绩效审计则会不断加强，还将进一步加强对社会审计组织的监督力度。第三，对审计方法的影响。审计机关对被审计单位发表整体评价意见将逐渐取代目前摆问题式的审计结论。随着部门预算细化之后，要求审计机关对各部门的决算草案发表意见，部门决算草案的审签越来越重要，并会逐渐代替查大案要案的主手地位。审计调查的重要性将不断提高，将日益成为一种重要的审计工作内容。
二、积极推进审计工作法制化建设
做好审计执法工作，首先要进一步完备审计法律体系，并加大力度尽快完善审计处理处罚法规的制订工作，以利于审计工作有法可依，严肃财经法纪。
(一)进一步完备审计法律体系。《审计法》颁布近10年来，我国的经济建设和经济环境发生了巨大的变化，特别是在建设社会主义市场经济方面，出现了许多新情况和新问题，怎样未规范整个社会经济建设的行为，作为履行经济监督职能的审计机关，怎样更充分的发挥作用，都需要在法律上进一步给予明确。如过去，我国比较重视税收的征管工作，有一段时间审计机关到企业去审计，主要是检查有无偷漏各项税收，而对征缴的税收支出即对政府的各项财政支出审计得很浅。今后，随着"纳税人"意识的不断增强，公众必然会不断增强对财政支出"知情权"的要求，进而使得政府不断提高财政支出的管理能力，而审计机关在这方面要有所作为，必然会涉及至1目前我国的法律体系。随着社会的发展和经济利益主体的日渐多元化，审计机关要为多主体提供服务。从目前国际情况看，国家审计机关的隶属关系有三种：第一种是隶属议会，第二种是隶属政府，第三种是独立性。归属议会是国际趋势，因为审计的主要职能是对政府进行监督，因此审计机构设在政府内部是不合适的。中国目前的条件还不成熟，这涉及国家整个法律体系和法治建设的进一步深入发展。从近期来看，我国国家审计机关还应设在政府内部，但对审计结果可采取"报告双送"制度，即审计工作报告在向国务院总理提交的同时，还独立地向全国人大报告工作，使我国的审计法律体系日臻完备。另外，建议审计署通过制订审计规章来弥补审计法律体系的不足，未完备与相关部门法律法规的衔接问题。审计署可通过对某些审计事项的批复，未进一步完善审计工作中的一些法律问题，批复实际也是一种解释，通过批复来解释和规范一些带有普遍性的问题。
(二)加大力度尽快完善审计处理处罚法规。现在，我国各级审计机关对违法违规问题的处理处罚，主要还是依据l987年6月国务院的《关于违反财政法规处罚的暂行规定》，但是l5年过去了，现在的经济体制和环境已经发生巨大的变化，继续沿用原来的处理处罚规定，已经很不符合实际情况了。不得已，审计机关对查出违法违规问题的处理处罚，依据相关部门的法律法规未定性和进行处理处罚，导致国家审计机关工作被动，产生很大的审计风险，有些行政复议案件的发生，也是由此而产生。因此建议国家应尽快修订《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》。同时，建议审计署，建立健全相对独立完善的审计处理处罚体系。如，将一些常见的违法违规行为加以分类，排列出若干种违法违规形式，并明确规定相应的处理处罚条文和措施。对某些不宜归类的违法违规行为，设立相应的主客观要件，只要符合这些主客观要件的，都是违法违规行为，都要设定相应的处理处罚措施，以利于审计处理处罚工作的顺利进行，严肃国家财经法纪。
三、解决审计执法中存在问题的对策
国家审计机关要正确履行审计职责，必须认真学法、用法强化法律意识，特别是加入WTO后国家审计应采取积极的相应的对策，并加大对审计工作的宣传力度，充分运用计算机审计未提高审计工作效率。
(一)认真学法用法，强化法律意识。严格依法办事、依法行政是我国法制建设的关键，也是审计机关在行政执法中必须遵循的基本原则。首先，国家审计人员要认真学习国家颁布的各项法律，特别是认真学习《审计法》和《审计法实施条例》，准确掌握国家法律赋予国家审计人员的各项权利和职责，正确而又充分的运用审计监督的各项权利，切实做到在审计检查的执法过程中，做到有法必依，执法必严，违法必究。第二，适当增加法律专业人员的比例。在西方经济发达国家，国家审计机关中，法律专业的人员占整个审计人员的比例都超过30％，财会专业的人员占整个审计人员的比例不到30％，而在我国审计机关中财会专业的人员占整个审计人员的70％以上，法律专业的人员只占整个审计人员的3％左右。随着我国法制建设的不断深入，国家审计机关应需要大批法律专业人员，应加快培养在职审计人员，使一部分审计人员具备大专以上法律专业的学历。特别是应从大专院校中招收一部分法律专业毕业生，尽快充实到国家审计机关中去，以调整国家审计人员的知识结构。第三，各级政府行政领导，应减少对审计机关在履行审计职责时的干预，充分发挥国家审计机关独立行使审计监督权的职能，使国家审计机关名符其实的做到不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。
