审计的具体方法篇（1）

中图分类号：F239.4 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）10-0-01

本文将从现时国内企业普遍存在的内审管理问题入手，浅谈广州移动近年来在内部审计质量管理方面所采取的一些改进措施，希望能抛砖引玉，共同探讨学习更多行之有效的方法。

一、当前我国企业内部审计普遍存在的问题

（一）内部审计机构不够健全，企业传统内部审计与现代企业管理存在脱节

传统内部审计机构不够健全，审计人员配备不足，导致审计的独立性较差，审计程序不够完善，内部审计仍停留在查错纠弊的阶段，未能寓管理和服务于审计之中，也就达不到提高审计质量和控制水平的目的，形成内审工作与现代企业管理灵魂上的脱离。（种法钟，2004）

（二）内部职能有待改进和提高

传统的内审工作是为了审计而审计，使内部审计工作与企业管理、与服务职能相脱离，致使内审工作的质量难以提高，不利于企业管理水平和经济效益的提高。

（三）审计过程中存在的问题

主要有以下四个方面问题：一是部分企业不重视审计计划的制定，无计划性可言；二是目前部分审计工作底稿编制存在内容不完整、填制不规范等问题；三是有些审计报告未能客观真实地反映现实情况、存在格式不规范等问题；四是未能将审计成果资料充分利用起来，降低了审计监督的效力。

二、广州移动提升企业内部审计质量管理的具体措施

审计项目质量是内部审计的生命，重视和提高内部审计项目质量是提高内部审计的作用和地位，树立审计权威，增加审计价值的必然选择。（蒋竣，2004）以下谈谈广州移动内审部采取的主要措施。

（一）运用制度控制来规范内部审计行为

1.设立内部审计专职机构、加强审计队伍建设

广州移动在2006年成立了内审部。经过六年发展，广州内审部已由最初的查错纠弊，发展到审计规章制度执行风险、公司运作流程设置等更深层次的问题，审计结果逐渐细节化。

2.建立健全内部审计规章制度，规范内部审计基础工作

根据《中国移动内部审计章程》，广州移动内审部执行双重管理考核机制（即接受省公司和市公司的双重管理）。截至2012年1月，广州内审部制定及执行各类审计规章和流程共计21个，内部审计工作全面规范化。

（二）结合企业发展，审计质量注重时效

1.咨询服务走在前，坚持部门联系对口制度

设立“内控咨询”专用邮箱，为各部门提供各类风险咨询服务，全员审计感知度明显提升，全员风险防范意识显著提高。

2.通过年度主题活动，打造内审服务品牌

2008年，开展了“审时度势”主题活动，展现内审监督、咨询服务的专业形象；2009年，启动“长治久安”九大工程，将咨询服务范围进一步延伸到服务一线；2010年，开展“风险baidu”主题活动，将事后风险发现主动改为事前风险提示，鼓励一线员工揭示风险；2011年，开设“风险话你知”专题案例分享，把风险宣传工作深入到每一位员工心中。

（三）建立和完善内部审计质量评价机制

广州移动内审部每年不定期对内部审计项目进行质量自查或抽查，以确保审计项目的质量管理到位。2011年底，对前期开展过的所有审计项目进行全面的回顾，还总结了各类审计项目运用到的审计手段和方法，“温故知新”筑牢审计质量。

（四）加强全过程质量跟踪，将质量管理落实到细节

1.重视审计立项，结合企业管理需求，制定年度审计计划

广州移动在风险评估的基础上制定企业年度审计项目计划，并经所在公司审计委员会、管理层批准，向上一级内审机构备案。

2.做好审前准备，制定切实可行的审计实施方案

对审计实施方案的编制，通过做好合理分工，明确范围以及审前培训工作，让审计人员做好审计前的充分准备工作，在后期的审计实施过程取得事半功倍的效果。

3.通过有效途径获取可靠的审计证据

在审计实施过程中，审计人员通过检查、监盘、计算、分析性复核等方法获取审计证据，使审计证据与形成的审计意见之间具有可靠性和相关性，是审计证据控制环节的关键所在。

4.审计底稿及审计定性的控制

广州移动建立审计工作底稿两级复核机制，要求审计组长和项目负责人对审计作业底稿进行复核，并将复核的结论写入复核意见，签署姓名和复核日期，以确保审计底稿的质量。

5.审计报告的撰写与最终审定

广州移动内审部执行审计报告三级复核制度，审计组长、项目负责人以及内审机构主要负责人均会对审计报告进行复核，确保了审计报告的质量。

6.整理保管好审计档案

广州移动内审部对历史审计项目资料进行归档整理，形成系统档案资料，并放置部门服务器上供部门成员随时参阅，有效提高了审计结果的利用和审计方法的推广。

三、结语

提高企业内部审计质量管理水平是一项复杂的系统工程，需要企业内部全体审计人员的长期共同努力。希望所有内审人员都能继续努力，助力企业做大、做强。

参考文献：

审计的具体方法篇（2）

由于环境审计具有常规审计所不具备的特性，环境审计准则也有其特殊性。只有专门建立环境审计准则，才能有效地指导环境审计的实践。

1.综合性强。首先，环境审计主体多元化，包括国家审计人员、注册会计师和内部审计师，有时还需要环境和法律专家的加入，这必然要求环境审计准则同时面向以上主体制定；其次，环境审计准则涉及财务审计、合规性审计和绩效审计，覆盖面广；最后，环境审计依据的法规要比一般类型审计多。因此，环境审计准则的内容不是现有审计准则体系所能容纳的。

2.技术性强。环境审计涉及环境利用、环境保护、环境污染的防治以及环境污染法律责任的追究等方面。审计手段不仅仅局限于传统的账目审计，还扩展到运用自然科学技术。这就要求环境审计准则必须建立在环境科学和工程技术的基础上，比常规审计准则具有更高的科学技术含量。

3.对审计人员素质要求高。进行环境审计的人员不仅要具备财务、审计知识，还要具备一定的环境、统计、工程等方面的知识，这使得环境审计准则对审计人员的专业胜任能力和培训等方面的要求比常规审计准则更高、更严格。

二、不能直接将ISO14000系列标准作为我国的环境审计准则

ISO14000系列标准是环境审计规范中最全面和操作性最强的准则，也是世界范围内应用最广的标准。在ISO14000系列标准中，与环境审核方面有关的有三个：环境审核通用原则（ISO14010）、环境管理体系审核（ISO14011）和环境审核员资格准则（ISO14012）。有人提出将ISO14000系列标准直接作为我国的环境审计准则。但笔者认为这样做不符合我国的国情，我国有必要制定一套有中国特色的环境审计准则体系。

1.ISO14000系列标准是内外部审计人员实施环境审计的行为标准，但并未界定两者在审计内容和范围上的区别。从我国环境审计发展的必然趋势来看，国家审计人员、注册会计师和内部审计师各司其职，共担环境审计的重任。为了避免职责交叉，形成环境审计的“空白地带”，应在环境审计准则中严格界定三者的审计职责。显然，ISO14000系列标准不能满足这方面的要求。

2.ISO14000系列标准没有提供适用于各种类型环境审计的具体审计程序和审计方法。ISO14010只提供了环境审计的一般原则，没有规定具体工作细则，缺乏可操作性；而ISO14011尽管对环境审核的步骤作了具体的规定，但仅局限于环境管理体系审核，不具备通用性。

3.ISO14000系列标准中的环境审计报告有待补充和完善。ISO14010和ISO14011仅规定了环境审计报告的组成要素，但并未提供规范的语言表达方式和发表审计意见的标准。这在一定程度上会加大环境审计人员的风险，并会对委托方阅读环境审计报告造成困难。

4.ISO14000系列标准中的环境审核主要是针对企业是否达到ISO14000系列标准而进行的环境状况考核。ISO14000系列标准中的环境审计师是针对环境体系的评价而专门培训的审计师。其审核的含义与我国现行的环境审计不完全相同，环境审计师也超出了我国对审计师的界定（国家审计人员、注册会计师和内部审计师）。

三、建立我国的环境审计准则体系

1.环境审计准则的制定依据。

（1）以ISO14000系列标准（主要指ISO14010、ISO14011和ISO14012）为蓝本。ISO14000系列标准直接作为我国的环境审计准则固然有其局限性，但这套标准已成为进入国际市场的“绿色护照”。只有遵循这一标准，才能有力地推进我国与世界各国的经贸关系，才能保证我国的环境审计准则与国际接轨。另外，我国具有应用ISO14000系列标准的环境基础。截至2003年12月31日，我国共颁发了环境管理体系认证证书5064份，位居发展中国家前列。因此，将ISO14000系列标准作为制定我国环境审计准则的蓝本是必要的，而且是可行的。

（2）以我国的审计法规、常规审计准则和环境保护方面的法律法规为依据。要建立有中国特色的环境审计准则，就要依据我国的法律法规和准则制度，包括《审计法》、《注册会计师法》、独立审计准则、国家审计准则、内部审计准则等审计方面的法律规范，和《环境保护法》、《大气污染防治法》、《环境保护标准管理办法》、《水污染物排放许可证管理办法》等环境保护方面的法律法规，以及与环境保护有关的地方性规定等。

2.环境审计准则体系的框架。

环境审计准则体系应包括两个层次：

（1）第一层次为环境审计基本准则，包括环境审计主体特殊的道德要求、专业胜任能力及其培训要求。环境审计基本准则的制定可考虑ISO14012中对环境审计人员专业胜任能力和培训方面的规定。

（2）第二层次为环境审计具体准则，包括国家环境审计准则、注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则。

虽然目前国家政府在我国的环境审计中处于主导地位，但由于环境审计领域宽、任务重、要求高，注册会计师和内部审计师的参与已成为环境审计发展的必然趋势。

根据各自不同的环境审计要求，国家环境审计准则、注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则分别包括以下内容：①各自的环境审计责任和范围；②各自的环境审计程序和方法；③环境审计报告的语言表达方式和格式；④环境审计意见类型。值得说明的是，在环境审计准则中不应重复与常规审计准则相同的内容，而仅包括环境审计对审计主体的特殊要求。

3.环境审计准则在现有审计准则体系中的定位。

我国现有审计准则体系有三大分支：独立审计准则、国家审计准则和内部审计准则。笔者认为，作为审计领域的拓展，环境审计准则的加入不应改变现有审计准则体系，应将环境审计准则融合到三大分支中，作为审计准则体系的补充。具体设想是：

（1）环境审计基本准则应作为对三大环境审计主体的统一要求，分别写进独立审计基本准则、国家审计基本准则和内部审计基本准则中。

审计的具体方法篇（3）

通常大家所说的审计方法体系是指由有联系的审计方法组合而成的以更好行使审计职能、实现审计任务目标的一个整体。故形象地来讲，审计方法体系是审一个集合，该集合的子集即为审计方法，它是指为了完成审计任务，达到审计目标所所采取的各种具体的措施和手段。审计方法体系与审计方法是包含与被包含的关系。

一、审计方法与审计方法体系的关系

对于审计方法体系的这个集合，有人认为它的子集只是所及证据是所采用的审计技术，也有人认为它的子集是整个审计过程中所使用的各种审计方法。一般而言，后一种看法比较符合实际，因为要完成审计任务、得出审计结论，单靠收集审计证据是不够的。还应该采用审计规划方法科学确定审计目标；运用实施方法来证实审计目标，搜集有效充分的证据；采取审计管理办法提高审计质量与效率，保证审计资源的有效利用等。

二、审计方法体系的内容

虽很难像会计方法完整体系那样说清楚审计方法所包含的具体内容，但是审计方法有自己的体系，它并不是毫无规律可言的。主要包含以下几个方面内容：审计规划方法、审计实施方法、审计管理方法等三部分。

（一）审计规划方法

1、概念

审计规划方法是对所有的审计工作进行比较全面的合理的发展计划及安排时的措施与方法。

2、目的

确定审计目标，更好分配资源，让审计工作经济高效。

3、内容

（1）计划制定。明确审计目标，以及长短期的一些活动安排。

（2）程序确定。只要是一些具体的审计活动安排，包括审计之前的准备工作、审计的实施、以及审计结束后的一些安排。

（3）方案设计。它具有承上启下的作用，是审计规划方法中的一项重要内容。主要是明确以下几个问题；审计重点的确定、人员的分工、审计时间及审计顺序的安排等。

（二）审计实施方法

1、概念

审计实施方法是审计工作进行过程中所采取的具体的方法和手段。

2、目的

搜集对审计结论形成有用的证据，对照标准评价，提出审计报告与结论。

3、内容

它是审计最基本的方法。它即为审查书面资料的方法与证实客观事物的方法，主要包括：审核稽查方法、审计记录方法、审计评价方法和审计报告方法。

（1）审核稽查方法。审核稽查方法是指在审计过程中搜集证据时所采取的方法和手段。主要是为了证实书面的记录材料是否与实际发生之间是否有差池，从而更好地服务于审计结论。

（2）审计记录方法。审计记录方法是审计人员在审计过程中对审计的程序记录的方法。它有利于明确审计人员的审计责任范围，以及审计工作的适当性；为审计结论的形成提供书面的依据从而更好地支持审计结论；可以全面反映审计的过程。

（3）审计评价方法。审计评价方法是指依据已经搜集的证据对照标准评价，来作出审计结论的方法。通过审计评价可以确定审计资料的真实性、可信度；以及被审计单位经济活动的真实性、有效性、合法性。

（4）审计报告方法。审计报告方法是指设计、编写以及审定审计报告的方法。审计报告方法可以重点的反映审计活动的过程及审计成果；有利于审计委托者正确理解和使用审计报告，了解审计结果以及明确各自审计责任

（三）审计管理方法

1、概念

审计管理方法是指对审计过程进行监督和控制的方法与手段。

2、目的

控制审计过程、效率和结果；提高审计质量与效率，提高资源的合理利用率

3、内容

审计管理主要包括对审计主体、审计质量和审计信息等方面的管理。

（1）审计主体管理方法主要是指对审计组织以及参与审计人员的管理方法。

（2）审计质量管理方法主要是对审计质量标准的制定，以及对审计质量的评价及控制的管理方法。它是为了降低影响审计质量的各方面的因素，提高审计质量与效率，降低审计风险。

（3）审计信息管理方法

是对收集到的审计证据进行处理、保管和应用的各种方法与手段。审计信息管理方法是为了更好地使用审计信息资源，提高审计效率。

审计的具体方法篇（4）

第一，《宪法》、《审计法》和《审计法实施条例》等法律法规对审计的权限、程序、法律责任等都作了比较明确的规定，它是国家审计机关开展审计工作的法律依据和法律准绳，对于依法审计、依法治审，起着决定性的作用。

第二，审计署制定的《审计准则》是审计工作的质量标准，是衡量和评价审计工作质量的尺度，也是界定审计责任的依据，是对审计主体，即审计组织或审计人员所作出的规范和要求，便于审计人员遵照执行，可以促进审计人员谨慎工作，保证审计质量，并用以检查监督审计工作的质量。各级审计机关要按照这个统一的审计准则来开展审计工作。目前，我国的国家审计准则体系包括三个层次：国家审计基本准则；具体审计准则；专业审计操作指南。

审计法律和审计准则对于开展审计工作具有指导意义，同时它对规范审计行为、防范审计风险、保证审计质量具有举足轻重的作用。正因为如此，各级审计机关和审计人员都应当以现有的审计法规和审计准则为行动准则和指南，在审计工作中要坚决贯彻执行，只有这样才能提高审计质量。

二、明确审计项目优劣之标准

要进行审计质量的管理，就要求对审计项目的优劣有比较明确和完整的评价标准，从而为开展审计项目的价值判断，以及合理区分“合格产品”与“不合格产品”，提供科学、合理的依据。

一个合格的审计项目需要满足以下基本条件：

1.程序必须合规。这里的程序是指包括《审计法》和《审计法实施条例》、《审计准则》等内在的法律、法规和规范对审计程序的规定，审计机关在审计过程中要按照上述法规的要求，严格按程序办事，这也是合理规避审计风险的行为。

2.事实必须基本清楚。主要包括：事实必须完整；事实有证据支撑；事实表述清晰；事实内容准确无误。

3.证据必须客观充分。主要包括：审计证据充分；审计证据客观、可信；工作底稿能够体现问题实质；证据与问题相关；审计证据来源合法。

4.定性必须准确。主要包括：审计定性准确、恰当；定性有证据支撑；同一事项定性一致。

5.适用法律必须准确。主要包括：查出问题引用法律准确；问题处理引用法律准确；法律适用主体正确；法律有效。

6.处理处罚必须适当。主要包括：处理处罚的种类正确；处理处罚轻重合理，不畸轻畸重；处理处罚客观公正，合情合理。

7.审计意见必须客观合理。主要包括：只对存在问题提出审计意见，具有针对性；提出的审计意见应具备一定的法律法规依据；审计意见具有现实意义，富于指导作用。

8.审计报告必须规范。主要包括：报告要素齐全；行文格式正确；具体内容完整；编制程序规范；报告措辞严密。

上述条件是对一个合格的审计项目的基本要求。符合上述条件者才能成为“合格产品”；大部分条件能够满足，只有少数条件未能完全满足者，为基本“合格产品”；大部分条件无法满足，或者存在重大缺陷者，为“不合格产品”。一个优秀项目在“合格产品”的基础上，还必须满足如下条件：选项准确、审计方案完备、成果突出、结论办理彻底、归档完善。

应该说，审计项目质量优劣的评价标准复杂多变，难以完全达成一致，但上面的这些标准都应该是最基本的、最重要的要求，它们对审计项目的质量评价起着最直接的导向作用，构成了审计质量标准评价体系的基本框架，有了这些具体的评价项目标准，审计质量评价体系也初步建立起来了。

三、进一步提高审计人员素质

长期以来，审计署一直提倡重视“人、法、技”建设，并把人的建设摆在审计机关建设的首要位置，提出要坚持以人为本，推进审计事业的进步。针对审计机关业务的特殊性，审计人员的素质应当包括业务素质、职业道德水平和政治素质三个方面。业务素质，它要求审计人员具备完成审计工作所必需的知识、技能和经验；职业道德水平，独立性是审计赖以生存的基石，它使得审计人员能够提出公正和不偏不倚的判断意见；政治素质，审计机关作为国家权力机关的一个组成部门，相应的审计人员就应当具备一定的政治素质。由此可见，审计工作对审计人员提出了很严格的要求，要建立一支高素质的审计队伍，需要多方面的努力。第一要从严把好审计人员的“入口关”，严格执行审计人员专业资格的有关规定；第二要认真实施后续教育制度，加强专业培训和教育管理工作，不断更新审计人员知识，培养复合型人才；第三采用多种方式调整审计人员结构，实现复合型结构，以适应审计工作的新发展。

四、抓好法制机构的审计复核

法制机构的审计复核作为审计项目质量管理的关键环节，是审计机关实行审计质量内部管理的一项重要措施，也是提高审计质量之关键所在。它可以减少不必要的审计复议和行政诉讼的发生以降低审计风险，确保审计机关依法审计。历年来，审计机关一直都比较重视这个环节，形成了一套比较完整规范的复核程序。在强化审计组长和业务处（科）室负责人复核责任的同时，审计机关必须严格按照审计准则的要求，设立审计复核部门，专职开展复核工作。其主要职责就是对审计组出具的审计报告进行复核，复核主要内容包括：项目是否按照审计实施方案进行，对调整的审计事项是否按权限履行了相应的程序；对固有风险和控制风险的评估是否准确，对检查风险的确定是否满足可接受的最低审计风险水平的要求；根据符合性测试结果对被审计单位内部控制制度的描述及执行情况的判断是否正确，审计人员据此所确定的实质性测试的性质、时间、范围及具体方法的采用能否保证发现已存在的重大错误及舞弊；结合管理层对已存在的重大审计问题的态度、采取措施的方式及最终对审计结论的影响程度，复核审计评价和审计结果的表述是否恰当。

要做好审计复核工作，还需要注意的两个问题是：一是每个审计报告都必须复核，未经专职复核的审计项目，其审计业务文书不能签发；二是加强审计复核力量，强化机关内部专职复核工作，除了要保证必要的人员以外，更应注重提高复核人员的综合素质。

五、加强重要环节的质量管理

审计项目的质量管理的重要环节包括对审计计划阶段、审计实施阶段、审计报告阶段和审计后续阶段的质量管理。

审计计划阶段的质量是指审计计划应当紧紧围绕审计工作的总体目标进行编制，要突出重点，具有较强的针对性、科学性和合理性。审计实施阶段的质量是整个审计过程质量管理的核心，通过对审计实施阶段的质量管理，对保证整个审计项目质量，降低审计总体风险，具有重大作用。审计报告是审计工作情况和结果的集中体现，是审计风险的最终载体，要提高审计项目的质量，重视审计报告的撰写是非常必要的。审计后续阶段的质量管理主要是指审计结论的跟踪落实和档案的整理。要加强对审计决定、审计查明问题的整改，对审计移送的问题要跟踪督办，把它作为巩固审计成果、扩大审计影响的一项具体措施，切实促进有关部门、单位建立健全规章制度，提高管理水平。

六、将审计质量管理具体化

尽管审计质量管理是一个系统工程，它包含审计工作的方方面面，是对审计工作的一个全过程、全方位的管理，但是要把这种管理活动在实际工作中得以贯彻实施，还需要对其具体化、载体化以落到实处，并和审计机关的日常工作充分结合起来。具体化后的审计质量管理应当包含以下几个方面工作：

编制好审计方案。审计方案是审计项目质量管理的“龙头”，好的审计方案是整个审计质量管理的灵魂，它能够对整个审计实施过程起着很好地控制作用。因此，制定一份好的审计方案是一个合格项目的基础工作，要把审计方案的制定提高到审计质量管理关键所在的高度来认识。

编制好审计报告。审计报告是审计监督活动的最终产品，是审计风险的最终载体，一份好的审计报告，不仅体现在文字上的准确无误，更重要的是对审计查出的问题深入剖析，从宏观层面进行分析研究，从而有针对性地提出意见和建议，为党政领导决策服务。

编制好全省性大项目的调查报告。审计调查是开展审计工作一种较为灵活的方式，它具有涉及面广、宏观性和时间性强等特点。因此，审计署提出在2007年以前要做到常规审计项目和审计调查要各占到审计工作的50%。作为审计调查的成果体现，必须完成好审计调查报告，除了具备审计报告的条件外，调查报告更应当从宏观的角度进行分析研究，同时做好向本级人民政府和上一级审计机关的报告工作，扩大审计影响力。

做好综合分析报告。综合分析报告是审计机关将一年来所有的审计项目进行梳理，对审计发现的问题进行综合分析，从特殊性中提炼出具有普遍意义的东西，它是审计机关工作成果的综合反映，是年度审计工作报告的重要补充，是扩大审计覆盖面，创新审计报告品种，打造审计精品的重要体现。它是以一大批优秀审计项目为原材料经过精心加工出来的，是建立在提高审计项目质量基础之上的，也是高水平的审计项目质量的必然结果。

审计的具体方法篇（5）

审计证据是指审计机关和审计人员获取的用以说明审计事实真相，形成审计结论基础的证明材料。收集、整理和评价审计证据是审计的核心过程。由于我国经济活动呈现国际化、多元化发展，审计客体也就变得更加复杂，审计内容也越来越广泛。审计证据是形成审计结论的基础条件，其质量控制工作的提升必然会促进整个审计进程质量的优化，有效减少审计风险的发生率。加强审计机关审计证据的质量控制工作，是审计机关应对政府审计信息公开化潮流的必要准备。

一、审计证据质量控制现状

审计证据质量控制是以审计取证模式发展为基础的。审计取证模式经历了账项基础审计、制度基础审计、风险基础审计的演变轨迹。而这一演变是在审计面临内外变革时出现的，尤以外部环境的变化要求为主。当外界对审计的要求是查错防弊时，与之相适应的必然是账项基础审计，这时，审计方法并没将客观风险显现出来，人们并没有明确风险因素对审计的影响；当外界随经营环境的发展变化要求证明财务报表真实性、公允性的要求出现后，审计人员必然选择制度基础审计方法。风险成为人们的明确意识，抽样方法的使用将客观的风险完全暴露，职业界更意识到控制风险的重要性。从审计目标上说，风险基础审计与制度基础审计相同；从审计程序上说，风险基础审计没有脱离制度基础审计，其基本过程完全一致；从审计方法上说，风险基础审计比制度基础审计更强调审计全过程的风险因素分析与控制。现阶段，在审计风险不断加大的情况下，风险基础审计已愈来愈受到审计实务工作者的广泛关注。然而，尽管风险基础审计模式被认为能够顺应知识经济时代的审计环境，是现代审计方法的最新发展。但由于在实际工作中，审计风险的高低难以做出恰当的定量分析，从而限制了统计抽样的应用。即使审计风险水平能够合理进行定量分析，其审计结果是无论何种形式的抽样审计，均是根据对部分经济业务的实质性测试结果得出的结论。所以只能保证部分真实性，同时审计人员本身造成的错误也是不可避免的。

随着人们对分析审计认识的加深，以及对分析性审计证据质量的实证研究，逐步改变了审计人员对分析审计的认识，使得分析审计在审计实践中的应用更加广泛。分析审计模式与上述三种审计取证模式相比具有不同的特性，主要表现在分析审计模式不具有特殊的审计程序，而是与上述三种取证模式有机结合，以各种分析技术作为审计的切入点，根据不同的审计目标分别运用账目基础审计和制度基础审计的取证程序。具体而言，针对内部控制较为健全的组织，可采用分析性测试与制度基础审计相结合的方法；如果组织的内部控制略差，更应加强分析性测试，以抵消内部控制可依赖性的不足；如果基本没有建立内部控制制度，还可采取分析性测试与账项基础审计相结合的方法。在这里分析技术已不仅是审计取证的一种技术手段，同时也作为审计取证的切入点，在审计各阶段运用分析技术，将本期资料与前期资料进行比较分析，根据其变动情况确定本期审计的重点，结合不同的取证模式，以得出更为准确的审计结论。

二、审计证据质量控制中存在的问题

（一）审计证据不够充分

审计证据的充分性要求审计人员形成的审计意见要有足够的审计证据来支持，但有些审计工作底稿所反映的内容，只是一些审计人员在审计工作记录纸上抄录的一些被审计单位账表上的数字，至于其来源及渠道是否合法、合规，并未明确记载，也没有相关的材料说明，致使有些问题要求重新回头取证时，发现其性质并非如此。尽管审计证据准则中做出了“审计人员收集的审计证据，必须具备客观性、相关性、充分性和合法性”的原则要求，但许多审计取证，在取证之前没有系统地分析决策，仅仅凭经验盲目取证，导致证据不充分、不相关；取证后未能就取证资料进行系统的分析整理。

（二）相关事实证据不清楚

主要表现在审计证据与审计定性严重脱节，审计定性的内容在审计工作底稿中未能找到充足的证据，或是取证的材料含糊不清，有的在审计取证摘要栏里没有坚持一事一证；有的言不由衷，词不达意，漏掉关键的取证内容；有的使用了中性词、含糊词，以图争取被审计单位认可，达到顺利签字盖章的目的；有的取证内容不全，只记录一些数据，没有文字说明材料，令别人无法看懂。

（三）取证材料不够规范

对审计证据的充分性、相关性没有一个标准的尺度去衡量，取得的审计证据不充分和过滥同时存在。取得的审计证据数量不少，但相关性差，与审计具体目标及审计事项缺乏联系，与要查处的主要问题总是关系不大，甚至无关的审计证据收集了很多，还产生重复和互相矛盾的材料，进行归纳整理时很困难，无形中浪费了审计成本。表现在，需要通过审计人员分析、复算、核对等方法取得的证明材料缺少必要的过程记录，仅是对要反映事项的简单抄录，并无事情经过，无计算依据或者其他必要的说明；应由被审计单位提供的说明材料、需进行调查函证的审计事项，用被审计单位提供的材料代替；审计组成员自制的取证材料格式五花八门，没有统一的格式，汇总的数据来源不清；有的审计证据要素不齐全，缺少发生事项的时间、地点、审计人员记录的时间及凭证编号。

（四）审计取证方式单一

审计人员受传统习惯的影响，审计过程偏好就账查账，审计取证习惯于片面地对照法规从账目中找问题，这使取证材料局限于摘录和复制会计凭证、账薄、报表等资料，对有关人员的言证和可以用录音、录相、拍照、计算机储存处理的、专门机构及专门人员的鉴定结论及勘验笔录，以及可用其他方式取证的，都较少采用或者根本没有使用，至使审计证据片面，说服力不够。

（五）不注重环境证据的收集

对环境证据的收集主要是指对被审计单位有关内部控制环境、会计系统、控制程度、各种管理条件、管理人员素质等事实的取证。在审计程序里有对被审计单位审前进行调查和进点后对被审计单位的内部控制制度进行测试的重要环节，审计人员在审计过程中也按规定做到了这一点，但并未对相关的符合性测试、审计调查进行记录，并编制审计工作底稿，造成审计意见书、审计建议、审计评价存在明显的证据不足。

三、审计证据质量控制方法

建立科学的审计取证决策程序。在审计取证中实行严格的质量控制，使审计证据在取得的来源和方式上充分考虑客观性、相关性、可靠性、充分性、重要性、代表性、时效性和合法性等多种因素，真实反映被审计事项的客观事实，并且与审计目标高度相关。审计程序恰当，数量上足够，取得程序和方法合法有效，具有足够的代表性和时效性，从而有足够的证明力来支持所形成的审计结论。

（一）确定具体的取证目标

不同性质的审计项目，具体的取证目标是不同的。比如审计项目性质为财务审计时，具体取证目标就是证实被审计单位管理当局对会计报表所做的各项认定；审计项目性质为绩效审计时，具体取证目标则是各项经营指标、效率指标和效益指标等的完成和实现情况。总之，实现不同的具体取证目标需要采用不同的取证手续和方法。与具体取证目标有关的风险大小决定了需要获取证据的数量，具体取证目标还直接影响取证的对象和取证时机的选择。

（二）确定必要的审计手续

同一审计手续可能获取满足不同审计目标的审计证据，而获取满足同一审计目标的审计证据，也可以选用多种审计手续。在确定必要的审计手续时，除了要考虑取证目标外，还应考虑可能的审计证据类型、证据质量，证据与审计目标的相关性，以及审计证据获取的成本。除了要考虑取证目标外，还必须明确审计取证的范围，要有针对性地收集与审计事项相关的审计证据。

（三）确定恰当的取证数量

做抽样测试，确定样本规模是关系到审计成败的关键因素之一。审计人员在确定样本规模时，应当考虑样本的代表性，也就是考虑所选样本的充分性和相关性。审计人员应根据审计事项的重要性和构成审计事项各样本单位本身所具有的特点，采用判断抽样和统计抽样的方法，合理确定所应获取审计证据的数量。

（四）获取目的性和代表性强的证据

既要确定作为取证对象的总体，又要确定选取哪些项目为样本。在确定前者时，要保证相关性和完整性。相关性是指审计对象总体必须符合具体的审计目的。例如，如果审计目的在于审查销售收入是否多计，审计对象总体应为销售收入明细账记录；但如果审计目的是审查销售收入是否少计，再仅以销售收入明细账作为审计对象总体就不相关了，此时，将商品的出库单或销售发票等作为审计对象总体则更具相关性。完整性是指审计对象总体必须包括被审计业务或资料的全部项目。

为使样本能够代表总体，在确定选取哪些项目作为样本时，应让审计对象总体内所有项目均有被选取的机会。只有样本本身具有代表性，才能保证由抽样结果推断的总体特征具有合理性、可靠性。

（五）确定最佳的取证时间

确定审计取证的最佳时间，以便保证所取得的证据与审计目标最相关，质量最高，这就需要考虑取证目标、取证对象的特点，以及所采用的取证方法等因素。如要证实应收款期末余额的真实存在性，向债务人发函询证是一种极为有效的取证方法。由于从制作询证函、发送询证函，到收到对方的回函需要一定的时间，因此，为保证能够在现场审计结束以前收到询证回函，并给采取替代审计手续留有一定的时间，发函询证的时间应尽可能提前。

四、结束语

审计的具体方法篇（6）

对于审计方法体系的这个集合，有人认为它的子集只是所及证据是所采用的审计技术，也有人认为它的子集是整个审计过程中所使用的各种审计方法。一般而言，后一种看法比较符合实际，因为要完成审计任务、得出审计结论，单靠收集审计证据是不够的。还应该采用审计规划方法科学确定审计目标；运用实施方法来证实审计目标，搜集有效充分的证据；采取审计管理办法提高审计质量与效率，保证审计资源的有效利用等。

二、审计方法体系的内容

虽很难像会计方法完整体系那样说清楚审计方法所包含的具体内容，但是审计方法有自己的体系，它并不是毫无规律可言的。主要包含以下几个方面内容：审计规划方法、审计实施方法、审计管理方法等三部分。

（一）审计规划方法

1、概念

审计规划方法是对所有的审计工作进行比较全面的合理的发展计划及安排时的措施与方法。

2、目的

确定审计目标，更好分配资源，让审计工作经济高效。

3、内容

（1）计划制定。明确审计目标，以及长短期的一些活动安排。

（2）程序确定。只要是一些具体的审计活动安排，包括审计之前的准备工作、审计的实施、以及审计结束后的一些安排。

（3）方案设计。它具有承上启下的作用，是审计规划方法中的一项重要内容。主要是明确以下几个问题；审计重点的确定、人员的分工、审计时间及审计顺序的安排等。

（二）审计实施方法

1、概念

审计实施方法是审计工作进行过程中所采取的具体的方法和手段。

2、目的

搜集对审计结论形成有用的证据，对照标准评价，提出审计报告与结论。

3、内容

它是审计最基本的方法。它即为审查书面资料的方法与证实客观事物的方法，主要包括：审核稽查方法、审计记录方法、审计评价方法和审计报告方法。

（1）审核稽查方法。审核稽查方法是指在审计过程中搜集证据时所采取的方法和手段。主要是为了证实书面的记录材料是否与实际发生之间是否有差池，从而更好地服务于审计结论。

（2）审计记录方法。审计记录方法是审计人员在审计过程中对审计的程序记录的方法。它有利于明确审计人员的审计责任范围，以及审计工作的适当性；为审计结论的形成提供书面的依据从而更好地支持审计结论；可以全面反映审计的过程。

（3）审计评价方法。审计评价方法是指依据已经搜集的证据对照标准评价，来作出审计结论的方法。通过审计评价可以确定审计资料的真实性、可信度；以及被审计单位经济活动的真实性、有效性、合法性。

（4）审计报告方法。审计报告方法是指设计、编写以及审定审计报告的方法。审计报告方法可以重点的反映审计活动的过程及审计成果；有利于审计委托者正确理解和使用审计报告，了解审计结果以及明确各自审计责任

（三）审计管理方法

1、概念

审计管理方法是指对审计过程进行监督和控制的方法与手段。

2、目的

控制审计过程、效率和结果；提高审计质量与效率，提高资源的合理利用率

3、内容

审计管理主要包括对审计主体、审计质量和审计信息等方面的管理。

（1）审计主体管理方法主要是指对审计组织以及参与审计人员的管理方法。

（2）审计质量管理方法主要是对审计质量标准的制定，以及对审计质量的评价及控制的管理方法。它是为了降低影响审计质量的各方面的因素，提高审计质量与效率，降低审计风险。

审计的具体方法篇（7）

二、企业经济效益审计的特征

企业经济效益审计是一种新的相对独立的审计形式，它具有独特的外延和内涵，与真实性、合法性审计有着必然的联系，但也不等同于传统的财务审计和财经法纪审计。归纳起来，经济效益审计主要特征有以下七个方面：

一是企业经济效益审计的主体具有独立性。必须具有法定资格的专业审计机构和人员，这些机构和人员在审计中必须保持独立的地位和身份，保持客观公正的工作态度。

二是企业经济效益审计的客体具有广泛性。包括企业各种资金及使用资金的部门，甚至使用资金的计划、管理等各个环节。

三是企业经济效益审计的依据具有规范性。包括国家有关政策、法规和制度、计算、预算、方案，业务规范、各种标准、技术经济指标及本单位和国内外同类行业历史水平。

四是企业经济效益审计的程序具有独特性。主要表现为审计工作结束后只出具经济效益评价审计报告及审计建议书，一般不需作出审计决定。

五是企业经济效益审计的方法具有多样性。除常规审计方法外，还包括一些现代经济管理技术。如经济活动分析、管理会计、统计分析、管理咨询、经济预测等领域内所使用的方法和技术。

六是企业经济效益审计的作用具有建设性。主要是核实公共资金的效益，评价经济运行过程及其结果，明确其经济责任，提出审计建议。

七是企业经济效益审计目的具有宏观性。主要是通过对企业资金使用的经济、效率、效益性的评价，以促进企业资金支出的经济效益和社会效益的提高。

三、企业经济效益审计的基本程序

与其他审计程序一样，企业经济效益审计也包括准备、实施和结束三个阶段。但是，在这三个阶段中，经济效益审计所进行的具体活动，与财务审计和财经法纪审计是有所不同的。首先，企业经济效益审计在准备阶段要搜集更为全面和内容比其他审计更多、更复杂。其次，企业经济效益审计需要编制更具体和细致的审计计划及其实施方案。因此经济效益审计工作实际操作难度更大。第三，企业经济效益审计不采取突击审计的方式，在实施审计工作前，要给被审计单位下达审计通知书。第四，企业经济效益审计报告采取详式报告，审计报告所反映的内容与其他审计有较大的区别。审计报告中要对被审计单位的经济效益状况进行系统分析，指出制约经济效益提高的因素，提出具体的建议和措施。

企业经济效益审计除了要运用财务审计和财经审计的方法外，还要运用其他方法。专门运用于企业经济效益审计工作中的方法包括经济活动分析方法、经济预测方法、现代管理方法等等。经济活动分析方法是对企业的经济活动进行定量分析和评价的一种方法，它运用运筹学的原理和方法，分析企业经济活动的数量和质量指标，并透过各项指标及其关系，分析经济活动的各个环节及各环节之间的内在联系，评价企业的经济管理状况，拟定挖掘企业内部潜力和改善经营管理的措施。经济预测方法是运用统计分析的方法，分析预测经济效益的状况。此外，企业经济效益审计所运用的现代管理方法还有决策管理法、统筹法、价值工程等。

四、企业经济效益审计的主要内容

1、总体经济效益评价

总体经济效益评价主要是考察被审计单位是否取得了预期的经营成果、完成了计划任务等。总体评价主要审查内容：（1）确定已实现的经营成果水平。主要是确定所实现的营业收入、营业利润、利润总额、社会贡献总额、上缴利税总额、资金利润率等各项经济指标水平。（2）审查计划目标的完成情况。主要是将被审计单位实际数与计划数、目标数相比较，确定完成程度。（3）与相关指标进行比较，进而总结其成绩并揭示其存在的差距。通过与被审计单位不同历史时期经济指标的比较，或者与其它单位、同行业先进水平等进行比较，可以发现存在的差距与不足和取得的成绩，为进一步提高经济效益明确方向。

2、主要业务经营活动审计

业务经营活动直接影响经济效益。业务经营活动的审计主要是将有关指标的实际水平与计划、定额、先进水平等进行比较，作出评价。具体包括：常规经营活动的审计，即对采购、存储、生产和销售等业务的审查。（1）采购业务审计。主要审查采购计划制定的正确性，采购计划的完成情况，采购方式的合理性，采购批量确定的科学性，采购成本水平的变化以及采购费用水平的高低等。（2）存储业务审计。主要审查储备定额制定的科学性，储备计划的完成情况，储备场地的利用情况，仓库管理制度的健全与有效性，材料物资的保证程度等。（3）生产业务审计。主要审查生产计划制定的科学性及其完成情况，生产任务与生产能力的平衡状况，生产过程的组织与管理水平，产品质量水平，生产成本水平等。（4）销售业务审计。主要审查销售计划制定的科学性及其完成情况，销售方式的合理性，销售费用的高低，销售收入水平等。

3、专项经济活动的审计

专项经济活动的审计包括对外投资、固定资产购建与改造、新产品开发、市场开发等活动的审查。

4、主要经济资源利用的审计

企业经济效益是指投入与产出的比例关系。考察效益水平的高低，既要看产出的多少，也要看投入的高低，而经济活动中的投入主要是指企业所占用和耗用的经济资源。所以资源利用效益的高低也是企业经济效益审计的重要内容。审查资源利用效益主要是分析各种经济活动中所消耗资源的大小，计算资源利用效益的指标并与相关标准进行对照，从中找出资源利用中存在的问题，提出合理利用资源及提高资源利用效益的措施。经济资源利用效益审查的内容主要有：原材料利用效益、劳动力利用效益、固定资产利用效益、资金利用效益、能源利用效益等。

五、企业经济效益评价

一是要选择适当的评价标准，确立评价指标体系。确定审计项目后，应结合对被审计单位的审前调查，了解主要业务的特征、生产工艺和技术特点、管理方式等，在遵循科学、有效、相关、可操作性原则基础上，确立审计评价的指标体系。评价指标的设置应该简略、清晰，便于操作和考核。指标内容和计算，均力求简单，易于使用。

二是针对不同的效益审计项目，灵活运用审计指标体系。在实施经济效益审计的评价活动时，可能采用某一项标准，如当期的经营计划；也可能在同一项目或对其中不同的审计事实采用几个不同的标准，如既采用当期的经营计划，又依据历史最好水平，并考虑国内外同行业的先进水平等，来评价企业经济活动体现的效益优劣，并由此找出差距，发掘潜力，提高效益。

由于各企业的具体情况不同，在考核企业经济效益时，所运用的考核指标也不同。就某一项具体的指标而言，其运用过程和要求也是有区别的。在考核企业经济效益时，应注意将上述指标作为一个完整的指标体系来运用，防止片面地、僵化地运用这些指标。否则，便不能得出正确的结论。为了使评价标准更适合被审计单位的实际情况和便于将来审计建议的落实，在确立审计评价标准时应与被审计单位沟通，听取被审计单位的意见，认真分析研究评价标准对被审计单位的适用程度。在指标的使用上要考虑所使用的指标是否与被审计单位的业务活动紧密相关，要选取那些确实能反映其经济效益水平的指标来进行评价。在数量水平的选择上要具有先进性，同时也要具有可行性。

评价标准的建立是一个长期的复杂的过程，需要审计人员作大量细致的工作。企业内部审计人员要注意经验的积累，积极收集有关经济活动资料，必要时要开展专项审计调查，努力把经济效益审计的基础资料搞扎实。有条件的内审机构可以指定专门人员负责评价标准的测算和建立工作。

三是做出恰当评价结论。根据审计项目所取得的审计证据进行归集、整理、综合分析之后，就需要对照选定的评价标准，做出各个审计重点或分项目乃至整个项目的评价结论。

审计评价中凡涉及审计结论的重大问题，都要具体说明相关的标准、结果及原因，对审计报告中的审计建议，也应详细列明理由，便于与被审单位交换意见和部门领导审阅。审计结果是对履行经济责任的证实或是涉及对事、对人的处理，必须保持职业谨慎，充分听取被审计单位意见，对不当之处进行修改。但是被审计单位提出的意见不合理、不符合事实的，审计人员应坚持原则，维持原有的审计结论。必要时可将被审计单位的意见与有关审计证据作为审计报告的附件，以供审核该报告和做出处理决定时参考。

审计的具体方法篇（8）

十多年来贯彻实施可持续发展战略的尝试和成效，为开展基于可持续发展的理论研究提供了基础。其中，环境审计是审计学科在可持续发展背景下开辟的新领域。环境审计是审计主体对审计客体履行环境责任的有关经济活动的合法性、合规性、有效性、效率性、经济性等进行的审查、监控和鉴证活动。通过环境审计，能更好地揭示资源节约和环境保护中存在的违法、违规、无效、低效行为，促使被审计单位承担环境责任，促进经济可持续发展。由于环境审计的迅猛发展，对于环境审计准则的研究也已在世界各国引起了广泛的关注，理论界、实务界、政府部门等相关各方在环境审计准则研究方面均作了大量工作，并取得了一定进展，各种类似于环境审计准则的标准、准则等已在不同范围内得到执行和采用。

一、国际上政府环境审计准则制定概况

20世纪70年代末，美国、加拿大和欧洲等国的企业开始进行内部环境审计。进入20世纪90年代，西方各主要市场经济国家普遍完善了环境法规，强化了环境会计准则和环境审计准则，并在一定范围内试验环境审计业务。

1992年，英国标准协会（theBritishStandardsInstitute）制定了全球第一个环境管理体系标准BS7750。欧盟（EuropeanUnion）则于1993年了另一套环境管理体系标准——环境管理及审核体系（EMAS）。最高审计机关国际组织（INTOSAI）在1995年第15界大会上专门讨论了环境审计，并分别于2001年、2004年制定了《从环境视角进行审计活动指南》以及《环境审计与常规审计》，其中《从环境视角进行审计活动指南》对环境审计准则有比较成熟的阐述，其从基本原理、基本准则、实务准则和报告准则四个方面阐述了29条审计准则在环境审计中的运用。国际标准化组织（ISO）也于1993年10月成立了ISO/TC207环境管理技术委员会，正式开展环境管理体系和措施方面的标准化工作，其制定的ISO14000环境管理标准系列主要包括：环境审核指南——通用原则、环境审核指南——审核程序——环境管理体系审核、环境审核指南——环境审核员资格要求三个部分。该标准是目前环境审计规范中最全面和操作性最强的准则，也是世界范围内应用最广的标准。此外，从世界各国的具体情况来看,荷兰、加拿大、美国、德国、澳大利亚等国政府都在积极开展环境审计，探索环境审计工作的规范化。

总体来看，目前国际上对环境审计准则的研究工作取得了较大的进展，相关的标准（准则）也相对完善，尤其是INTOSAI制定的《从环境视角进行审计活动指南》和ISO制定的与环境审计方面有关的三个标准均表现出较强的操作性。而我国在对环境审计准则研究上虽然也取得了一定的成绩，但对环境审计准则的研究还刚刚起步，对环境审计准则的研究尚未得以系统化，迄今未形成一个系统的环境审计准则研究框架，国内环境审计落后于国际环境审计已是不争的事实。

二、制定我国政府环境审计准则的理论和现实价值

政府环境审计准则的制定和完善是一国政府环境审计工作制度化、规范化的重要手段。具体来讲，政府环境审计准则的重要性主要体现在以下几个方面：

（一）完善我国环境审计体系的重要基础

政府环境审计准则应当与注册会计师审计准则及与环境有关的会计准则共同起到贯彻环保法规的作用，而国家环保法规又是国家政策的具体体现。在上述四个相关体系中，企业环境评价体系已显雏形；注册会计师审计准则虽然存在许多不足，但毕竟初步建立，例如我国新颁布实施的48项注册会计师审计准则中，《中国注册会计师审计准则第1631号——财务报表审计中对环境事项的考虑》专门对注册会计师如何开展环境审计进行了规范；环境事项的会计处理规定也已经零散地分布于我国的新会计准则体系之中。然而，作为环保法规主要贯彻者的政府审计准则尚处于空白状态，这应是我国整个环境审计体系的一大缺陷。

（二）实现环境审计的制度化和规范化的前提条件

从现在的情况看，我国的环境审计准则建设落后于环境审计实务的开展。具体来说，政府审计机构已经开展了多项具有环境审计性质的审计实践活动（如林业生态建设资金审计调查、46个重点城市排污费审计、天然林资源保护工程资金审计、退耕还林试点工程资金审计等。在此期间也草拟过近似于环境审计准则的文件如《重点区域水环境审计规范操作指南》等），但最终并未形成一个比较规范化的环境审计准则或指南，长期这样下去，极易使环境审计实务孤军深入，难以得到有效的基础支持。

（三）明确环境审计责任的重要途径

在环境审计中，环境管理和环境会计责任与环境审计责任是不同的，可以通过制定准则的方式，在准则中明确规定审计机构的环境审计责任和被审计单位管理当局的环境管理和环境会计责任。环境审计发挥着对环境信息合力保证的作用，环境审计人员对这种保证要承担特定的审计责任，而不需要对被审计单位管理当局的申明书承担环境会计责任。同时，环境审计准则还需要规定解除环境审计责任的最低要求，规定环境审计人员违反准则后的法律责任。因此，环境审计准则既可以保护环境审计人员、解除其审计责任，又能够确定其应承担的环境审计责任。

（四）开展环境审计实务的客观需要

政府环境审计准则作为政府环境审计理论与实践的核心环节，在环境审计运行体系中应起到巨大作用。环境问题正在逐渐成为社会各界关注的焦点，作为社会“经济警察”的审计，有义务担当起治理环境的责任，而且审计质量的高低、审计责任的界定、审计机关和公众的沟通，以及内部管理的完善与否都有赖于健全、切实有效的环境审计准则的支持。然而目前，由于我国政府环境审计准则的缺位，造成政府环境审计理论与实践相互脱节，审计人员在进行环境审计时无据可循，久而久之，不仅会增加环境工作的随意性、工作量与风险，同时也使环境审计不能深入开展。

（五）积极应对国际审计界的压力、提高我国审计机关国际地位的有效方式

国内环境审计落后于国际环境审计是不争的事实。具体来说，西方国家（如荷兰、加拿大、美国等）早在20世纪70年代即开展了具有环境审计性质的审计业务，最高审计机关国际组织（INTOSAI）也于1992年成立了环境审计委员会并在1995年第15界大会上专门讨论了环境审计，2001年（INTOSAI）印发了《从环境视角进行审计活动指南》，该指南对政府环境审计准则有比较成熟的阐述，其从基本原理、基本准则、实务准则和报告准则四个方面，阐述了29条审计准则在环境审计中的运用。我国最高审计机构作为最高审计机关国际组织的一员，在国际审计界有着较为成熟行为规范的情况下，最有效的做法即形成有效的行为规范，亦即政府环境审计准则。同时，我国政府环境审计准则的制定，对于推动国际环境审计准则的改善也会起到应有的作用，并将进一步提升我国审计机关在国际审计组织中的地位。

三、制定我国政府环境审计准则应当着重关注的几个问题

（一）把握好前瞻性

目前我国环境审计的实践是在环境会计尚未完善的基础上展开的，因此环境审计的对象、范围以及研究内容明显涵盖过小。所以，政府环境审计准则的研究和制定应具有前瞻性，不仅要对目前进行的环境审计活动进行规范，也要对目前没有进行而在将来会开展的环境审计活动进行规范。这样才能充分发挥环境审计的功能，并引导社会审计和内部审计组织能够积极参与到环境审计实践中。

（二）考虑到综合性与具体性

综合性是指在涉及环境审计基本准则时，应综合考虑国家环境审计、注册会计师环境审计和企业内部环境审计的共性，从而提出能兼顾三者的基本准则；具体性是指今后在制定具体准则时，要充分考虑政府环境审计、注册会计师环境审计和企业内部环境审计的个性，分别制定与三者有关的具体准则和职业规范指南。

（三）要具有可操作性

一定程度上讲，环境审计准则是用来联系环境审计实践和理论研究的桥梁，它既是环境审计理论研究的成果，又是环境审计实践的直接指南，因此环境审计准则一定要具有可操作性。在借鉴国外理论研究成果时，必须考虑我国的环境保护状况、相关法规以及审计人员的现有素质等因素，再就是要考虑我国环境事项、环境保护投资、相关环境项目的特点。

（四）注意划分层次性

环境审计准则与其它基本审计准则体系是一样的，具有明显的层次性。笔者认为，政府环境审计准则体系的内容应该包括框架体系和要素体系两大部分，并且每个部分都有自己严密的层次性。从框架体系来看，政府环境审计准则体系应该包括基本准则、具体准则以及职业规范指南三个部分；从要素体系来看，政府环境审计准则应该包括审计主体要素、审计行为要素、审计报告要素和审计技术要素等。

（五）积极实现与国际接轨和体现中国特色二者相统一

为与国际接轨，便于国际间相互认可，我国实施ISO14000系列标准，应当符合国际标准的基本要求，按国际标准规范操作程序。然而，中国的环境保护工作虽然与其它国家的环境保护工作有不少共同点，但也有自己的特点，应把中国现行的环境管理制度与国际标准结合起来，只有这样才能有效地促进中国的环境保护工作。要建立有中国特色的环境审计准则，就要依据我国的法律法规和准则制度，包括《审计法》、《注册会计师法》、《独立审计准则》、《国家审计准则》、《内部审计准则》等审计方面的法律规范以及《环境保护法》、《大气污染防治法》、《环境保护标准管理办法》等环境保护方面的法律法规等。

四、制定我国政府环境审计准则理论框架的初步设想

政府环境审计准则是规范政府审计人员具体执业行为的技术性规范，未来我国政府环境审计准则体系应以国家审计准则、ISO14000系列标准及相关环境法律法规为依据。从内容上看，政府环境审计准则应主要包括基本准则、具体准则和执业规范指南等。政府环境审计基本准则是政府环境审计准则的总纲，是对政府审计人员的任职资格及专业胜任能力等方面所作的具体规范，它是政府环境审计具体准则和执业规范的制定依据；政府环境审计具体准则指对政府审计人员如何计划审计工作、获取审计证据，以及出具审计报告等方面所作的具体规范；政府环境审计执业规范指南是对审计机关和审计人员办理审计事项提出的审计操作规程和方法，为国家审计机关及人员从事专门环境审计工作提供可操作的指导性意见。

如图1所示，未来我国政府环境审计准则体系的层次有三：一是环境审计基本准则；二是环境审计具体准则，三是政府环境审计执业规范指南。其基本设计思路如下：

（一）分类制定政府环境审计准则

按照业务类型的不同，分别制定环境财务审计准则、环境合规性审计准则和环境绩效审计准则等。不同业务的政府环境审计准则均包括基本准则、具体准则和规范指南三个层次。在环境审计准则的制定中，具体而言，政府环境审计准则可以专业审计准则和审计指南的方式颁布，这样既符合目前我国环境审计组织形式，又可以使环境审计工作的规范具有针对性。

（二）优先制定政府环境财务审计准则和环境合规性审计准则

首先，由于我国目前的环境审计主要是由政府审计为主导，相关的理论、技术方法和经验相对成熟和完善，而社会环境审计和企业内部环境审计发展则相对滞后；其次，由于环境审计标准和技术等条件的制约，我国环境审计实务目前主要以合规性审计和财务性审计为主要方式，较少涉及环境绩效审计。因此，笔者建议可以考虑在对这些现存准则修订、补充的基础上，优先考虑政府环境财务审计准则和环境合规性审计准则的制定问题，待时机成熟时再考虑制定注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则，这样才能更加符合我国目前的实际，更好地指导环境审计工作。

（三）积极探索政府环境绩效审计准则

环境绩效审计是政府环境审计未来业务的发展方向。考虑到开展环境绩效审计的需要，我们可以先行考虑成立“政府环境绩效审计准则研究”的专家小组，以便进行各种设计与论证工作。其任务有二：一是研究政府环境绩效审计基本准则的设计与制定问题；二是待条件成熟时，再系统研究政府环境绩效审计的具体准则问题。

【主要参考文献】

[1]陈正兴.环境审计[M].北京：中国审计出版社，2000.55-61.

[2]辛金国,李青.环境审计准则研究[J].审计与经济研究,2000，（6）：13-16.

[3]毛洪涛,张正勇.现代风险导向观下的注册会计环境审计[J].会计之友,2008，（9）:50-51.

审计的具体方法篇（9）

十多年来贯彻实施可持续发展战略的尝试和成效，为开展基于可持续发展的理论研究提供了基础。其中，环境审计是审计学科在可持续发展背景下开辟的新领域。环境审计是审计主体对审计客体履行环境责任的有关经济活动的合法性、合规性、有效性、效率性、经济性等进行的审查、监控和鉴证活动。通过环境审计，能更好地揭示资源节约和环境保护中存在的违法、违规、无效、低效行为，促使被审计单位承担环境责任，促进经济可持续发展。由于环境审计的迅猛发展，对于环境审计准则的研究也已在世界各国引起了广泛的关注，理论界、实务界、政府部门等相关各方在环境审计准则研究方面均作了大量工作，并取得了一定进展，各种类似于环境审计准则的标准、准则等已在不同范围内得到执行和采用。

一、国际上政府环境审计准则制定概况

20世纪70年代末，美国、加拿大和欧洲等国的企业开始进行内部环境审计。进入20世纪90年代，西方各主要市场经济国家普遍完善了环境法规，强化了环境会计准则和环境审计准则，并在一定范围内试验环境审计业务。

1992年，英国标准协会（the british standards institute）制定了全球第一个环境管理体系标准bs7750。欧盟（european union）则于1993年了另一套环境管理体系标准——环境管理及审核体系（emas）。最高审计机关国际组织（intosai）在1995年第15界大会上专门讨论了环境审计，并分别于2001年、2004年制定了《从环境视角进行审计活动指南》以及《环境审计与常规审计》，其中《从环境视角进行审计活动指南》对环境审计准则有比较成熟的阐述，其从基本原理、基本准则、实务准则和报告准则四个方面阐述了29条审计准则在环境审计中的运用。国际标准化组织（iso）也于1993年10月成立了iso/tc207环境管理技术委员会，正式开展环境管理体系和措施方面的标准化工作，其制定的iso14000环境管理标准系列主要包括：环境审核指南——通用原则、环境审核指南——审核程序——环境管理体系审核、环境审核指南——环境审核员资格要求三个部分。该标准是目前环境审计规范中最全面和操作性最强的准则，也是世界范围内应用最广的标准。此外，从世界各国的具体情况来看, 荷兰、加拿大、美国、德国、澳大利亚等国政府都在积极开展环境审计，探索环境审计工作的规范化。

总体来看，目前国际上对环境审计准则的研究工作取得了较大的进展，相关的标准（准则）也相对完善，尤其是intosai制定的《从环境视角进行审计活动指南》和iso制定的与环境审计方面有关的三个标准均表现出较强的操作性。而我国在对环境审计准则研究上虽然也取得了一定的成绩，但对环境审计准则的研究还刚刚起步，对环境审计准则的研究尚未得以系统化，迄今未形成一个系统的环境审计准则研究框架，国内环境审计落后于国际环境审计已是不争的事实。

二、制定我国政府环境审计准则的理论和现实价值

政府环境审计准则的制定和完善是一国政府环境审计工作制度化、规范化的重要手段。具体来讲，政府环境审计准则的重要性主要体现在以下几个方面：

（一）完善我国环境审计体系的重要基础

政府环境审计准则应当与注册会计师审计准则及与环境有关的会计准则共同起到贯彻环保法规的作用，而国家环保法规又是国家政策的具体体现。在上述四个相关体系中，企业环境评价体系已显雏形；注册会计师审计准则虽然存在许多不足，但毕竟初步建立，例如我国新颁布实施的48项注册会计师审计准则中，《中国注册会计师审计准则第1631号——财务报表审计中对环境事项的考虑》专门对注册会计师如何开展环境审计进行了规范；环境事项的会计处理规定也已经零散地分布于我国的新会计准则体系之中。然而，作为环保法规主要贯彻者的政府审计准则尚处于空白状态，这应是我国整个环境审计体系的一大缺陷。

（二）实现环境审计的制度化和规范化的前提条件

从现在的情况看，我国的环境审计准则建设落后于环境审计实务的开展。具体来说，政府审计机构已经开展了多项具有环境审计性质的审计实践活动（如林业生态建设资金审计调查、46个重点城市排污费审计、天然林资源保护工程资金审计、退耕还林试点工程资金审计等。在此期间也草拟过近似于环境审计准则的文件如《重点区域水环境审计规范操作指南》等），但最终并未形成一个比较规范化的环境审计准则或指南，长期这样下去，极易使环境审计实务孤军深入，难以得到有效的基础支持。

（三）明确环境审计责任的重要途径

在环境审计中，环境管理和环境会计责任与环境审计责任是不同的，可以通过制定准则的方式，在准则中明确规定审计机构的环境审计责任和被审计单位管理当局的环境管理和环境会计责任。环境审计发挥着对环境信息合力保证的作用，环境审计人员对这种保证要承担特定的审计责任，而不需要对被审计单位管理当局的申明书承担环境会计责任。同时，环境审计准则还需要规定解除环境审计责任的最低要求，规定环境审计人员违反准则后的法律责任。因此，环境审计准则既可以保护环境审计人员、解除其审计责任，又能够确定其应承担的环境审计责任。

（四）开展环境审计实务的客观需要

政府环境审计准则作为政府环境审计理论与实践的核心环节，在环境审计运行体系中应起到巨大作用。环境问题正在逐渐成为社会各界关注的焦点，作为社会“经济警察”的审计，有义务担当起治理环境的责任，而且审计质量的高低、审计责任的界定、审计机关和公众的沟通，以及内部管理的完善与否都有赖于健全、切实有效的环境审计准则的支持。然而目前，由于我国政府环境审计准则的缺位，造成政府环境审计理论与实践相互脱节，审计人员在进行环境审计时无据可循，久而久之，不仅会增加环境工作的随意性、工作量与风险，同时也使环境审计不能深入开展。

（五）积极应对国际审计界的压力、提高我国审计机关国际地位的有效方式

国内环境审计落后于国际环境审计是不争的事实。具体来说，西方国家（如荷兰、加拿大、美国等）早在20世纪70年代即开展了具有环境审计性质的审计业务，最高审计机关国际组织（intosai）也于1992年成立了环境审计委员会并在1995年第15界大会上专门讨论了环境审计，2001年（intosai）印发了《从环境视角进行审计活动指南》，该指南对政府环境审计准则有比较成熟的阐述，其从基本原理、基本准则、实务准则和报告准则四个方面，阐述了29条审计准则在环境审计中的运用。我国最高审计机构作为最高审计机关国际组织的一员，在国际审计界有着较为成熟行为规范的情况下，最有效的做法即形成有效的行为规范，亦即政府环境审计准则。同时，我国政府环境审计准则的制定，对于推动国际环境审计准则的改善也会起到应有的作用，并将进一步提升我国审计机关在国际审计组织中的地位。

三、制定我国政府环境审计准则应当着重关注的几个问题

（一）把握好前瞻性

目前我国环境审计的实践是在环境会计尚未完善的基础上展开的，因此环境审计的对象、范围以及研究内容明显涵盖过小。所以，政府环境审计准则的研究和制定应具有前瞻性，不仅要对目前进行的环境审计活动进行规范，也要对目前没有进行而在将来会开展的环境审计活动进行规范。这样才能充分发挥环境审计的功能，并引导社会审计和内部审计组织能够积极参与到环境审计实践中。

（二）考虑到综合性与具体性

综合性是指在涉及环境审计基本准则时，应综合考虑国家环境审计、注册会计师环境审计和企业内部环境审计的共性，从而提出能兼顾三者的基本准则；具体性是指今后在制定具体准则时，要充分考虑政府环境审计、注册会计师环境审计和企业内部环境审计的个性，分别制定与三者有关的具体准则和职业规范指南。

（三）要具有可操作性

一定程度上讲，环境审计准则是用来联系环境审计实践和理论研究的桥梁，它既是环境审计理论研究的成果，又是环境审计实践的直接指南，因此环境审计准则一定要具有可操作性。在借鉴国外理论研究成果时，必须考虑我国的环境保护状况、相关法规以及审计人员的现有素质等因素，再就是要考虑我国环境事项、环境保护投资、相关环境项目的特点。

（四）注意划分层次性

环境审计准则与其它基本审计准则体系是一样的，具有明显的层次性。笔者认为，政府环境审计准则体系的内容应该包括框架体系和要素体系两大部分，并且每个部分都有自己严密的层次性。从框架体系来看，政府环境审计准则体系应该包括基本准则、具体准则以及职业规范指南三个部分；从要素体系来看，政府环境审计准则应该包括审计主体要素、审计行为要素、审计报告要素和审计技术要素等。

（五）积极实现与国际接轨和体现中国特色二者相统一

为与国际接轨，便于国际间相互认可，我国实施iso14000系列标准，应当符合国际标准的基本要求，按国际标准规范操作程序。然而，中国的环境保护工作虽然与其它国家的环境保护工作有不少共同点，但也有自己的特点，应把中国现行的环境管理制度与国际标准结合起来，只有这样才能有效地促进中国的环境保护工作。要建立有中国特色的环境审计准则，就要依据我国的法律法规和准则制度，包括《审计法》、《注册会计师法》、《独立审计准则》、《国家审计准则》、《内部审计准则》等审计方面的法律规范以及《环境保护法》、《大气污染防治法》、《环境保护标准管理办法》等环境保护方面的法律法规等。

四、制定我国政府环境审计准则理论框架的初步设想

政府环境审计准则是规范政府审计人员具体执业行为的技术性规范，未来我国政府环境审计准则体系应以国家审计准则、iso14000系列标准及相关环境法律法规为依据。从内容上看，政府环境审计准则应主要包括基本准则、具体准则和执业规范指南等。政府环境审计基本准则是政府环境审计准则的总纲，是对政府审计人员的任职资格及专业胜任能力等方面所作的具体规范，它是政府环境审计具体准则和执业规范的制定依据；政府环境审计具体准则指对政府审计人员如何计划审计工作、获取审计证据，以及出具审计报告等方面所作的具体规范；政府环境审计执业规范指南是对审计机关和审计人员办理审计事项提出的审计操作规程和方法，为国家审计机关及人员从事专门环境审计工作提供可操作的指导性意见。

如图1所示，未来我国政府环境审计准则体系的层次有三：一是环境审计基本准则；二是环境审计具体准则，三是政府环境审计执业规范指南。其基本设计思路如下：

（一）分类制定政府环境审计准则

按照业务类型的不同，分别制定环境财务审计准则、环境合规性审计准则和环境绩效审计准则等。不同业务的政府环境审计准则均包括基本准则、具体准则和规范指南三个层次。在环境审计准则的制定中，具体而言，政府环境审计准则可以专业审计准则和审计指南的方式颁布，这样既符合目前我国环境审计组织形式，又可以使环境审计工作的规范具有针对性。

（二）优先制定政府环境财务审计准则和环境合规性审计准则

首先，由于我国目前的环境审计主要是由政府审计为主导，相关的理论、技术方法和经验相对成熟和完善，而社会环境审计和企业内部环境审计发展则相对滞后；其次，由于环境审计标准和技术等条件的制约，我国环境审计实务目前主要以合规性审计和财务性审计为主要方式，较少涉及环境绩效审计。因此，笔者建议可以考虑在对这些现存准则修订、补充的基础上，优先考虑政府环境财务审计准则和环境合规性审计准则的制定问题，待时机成熟时再考虑制定注册会计师环境审计准则和内部环境审计准则，这样才能更加符合我国目前的实际，更好地指导环境审计工作。

（三）积极探索政府环境绩效审计准则

环境绩效审计是政府环境审计未来业务的发展方向。考虑到开展环境绩效审计的需要，我们可以先行考虑成立“政府环境绩效审计准则研究”的专家小组，以便进行各种设计与论证工作。其任务有二：一是研究政府环境绩效审计基本准则的设计与制定问题；二是待条件成熟时，再系统研究政府环境绩效审计的具体准则问题。

【主要参考文献】

[1] 陈正兴.环境审计[m].北京：中国审计出版社，2000. 55-61.

[2] 辛金国,李青.环境审计准则研究[j].审计与经济研究,2000，（6）：13-16.

[3] 毛洪涛,张正勇.现代风险导向观下的注册会计环境审计[j].会计之友,2008，（9）:50-51.

审计的具体方法篇（10）

一、审计风险概述

“风险”一词，英文拼写是“risk”，表示“遭遇危难、受损失或伤害等等的可能和机会”。现代汉语词典的解析：“风险”的一般意思是“可能发生的危险”。显然，风险可以归于哲学上的可能性或偶然性的范畴。将风险引入审计这一研究领域，便被赋予了一种全新的涵义。但到目前为止，对审计风险的涵义国内外审计职业界还存在不同的看法。国际审计准则第6号《风险评估和内部控制》指出，审计风险是指审计师对含有重要错报的财务报表表示不恰当的审计意见的风险。比如，审计人员在那些他们所不知道的情况下，可能对实质上错误的财务报表提供无保留审计意见的风险。《美国审计准则说明》第47号指出：审计风险是审计师无意地对含有重要错报的财务报表没有恰当修正审计意见的风险。中国注册会计师协会《独立审计具体准则第9号——内部控制和审计风险》指出：审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当的审计意见的可能性。

综观国内外审计职业界对审计风险下的定义，我们可以发现一个共同的特点，他们都将审计看作是财务报表没有公允地揭示而审计人员人为已经公允揭示的风险。这样的定义只是为了给审计实务操作中的具体操作提供规范，而对于审计理论研究来说，这只能说明审计风险的表面现象，而未触及审计风险的本质。

具体来看，审计风险由固有风险、控制风险和检查风险组成，它包括误拒风险和误受风险两种。因此，一个完整的审计风险定义应该包括以下三个层次：审计人员未能觉察出重大错误的风险、审计人员发表了一个不恰当审计意见的风险、审计职业风险。

二、审计风险成因及其表现

审计风险与审计活动相伴而生。哪里有审计活动，哪里就有审计风险。审计活动在形式上表现为审计主体搜集审计证据、评价审计证据的一系列活动；在本质上体现为审计主体对审计客体的主观活动的反映活动，审计信息则是这种反映的结果。由此看来，审计风险取决于审计信息的准确程度，而审计信息的准确性则取决于审计活动的开展情况，因此对审计风险的考察必然依赖对审计活动的考察。

从系统论的角度来看审计活动，审计活动是指处在特定的审计环境下（经济环境、法律环境）审计人（审计主体）采用专门的方法对被审计人（审计客体）监督评判的过程。审计活动系统的构成包括审计主体、审计客体、审计环境和审计方法，这些都是构成审计风险的主要因素。

1、审计主体。审计主体广义上就是具体审计组织，从审计工作的具体实施来看，审计主体即审计人员。由于审计人员所学知识的局限性、经验能力的有限性难免会在审计过程中出现偏差，从我国来看，从事审计的注册会计师很大一部分的年龄和知识结构都不合理，实施审计工作往往力不从心。例如，北京中诚会计师事务所案件中，负有直接责任而被吊销资格证书的10名注册会计师平均年龄高达65岁；同时，审计作为一门专门技术服务，它要求审计人员具有很强的工作责任心和职业关注，但由于种种因素，目前审计人员尚不能完全到达上述要求，这不可避免地会限制审计工作的开展，影响审计信息质量，增大了审计风险。从审计体制上来看，审计组织没有完全脱离政府职能部门或其他行政事业单位的控制和影响，加之审计人员的自身道德素质原因，这在一定程度上损害了审计的独立性，影响审计结论的客观公正，扩大了审计风险。

2、审计客体。审计客体就是审计监督的对象，审计客体就是被审计企业的经营活动和管理活动，而审计客体的活动都是通过各种资料反映出来的，因此审计就是对审计对象的会计资料的审查。

首先，随着现代经济的迅速发展，现代企业的经济活动日趋复杂，各种金融创新工具的广泛使用，使企业的经营活动和财务报表的编制和披露的复杂程度远远超出人们对传统审计的认识程度。从审计内容上看，现代审计不仅包括对一些投资方案的可行性审查，还包括对被审企业的经营成果、经济效益的评价，这都会增加审计人员做出正确审计结论的难度。随着企业经营规模的扩大，被审计经济业务容量增大，头绪纷繁，错综复杂，这都增加了错弊的可能性，审计风险也会随之增大。

其次，审计风险的产生还与被审企业的内部控制建设程度相关。内部控制制度是审计客体的管理部门，是降低审计风险的有力保证。一般来说，一个单位如果缺乏有效的自我约束机制，就容易造成管理混乱、资财流失、效益低下，账务处理和会计核算出现差错和舞弊的可能性就大，审计风险也大。相反，如果一个单位具有良好的内部控制系统，那么审计风险也就相对较小。但目前，我国很多企业内部控制制度不完善，这也就增加了发生错弊的可能性。由于财务报表由企业内部会计人员编制，会计人员素质高低决定会计信息的质量，在其内部控制制度无法防范或纠正的情况下，审计风险不可避免。再次，审计风险还受企业内部管理人员行为的影响。根据委托-理论，管理者和所有者之间存在信息不对称，这不可避免地会产生“道德风险”、“逆向选择”和“内部人控制”现象。这样一来，管理者的业务素质和道德素质也就直接影响到审计风险的高低程度。当前，被审单位管理者利用职权弄虚作假、篡改资料伪造证据的情况屡有发生，这就使审计人员在审计过程中发表恰当审计意见的难度大大增加。例如，深圳特区会计师事务所出具的原野工资验资报告不实，一个重要的原因就是原野公司的管理人员提供虚假的出资凭证。

3、审计方法。首先，由于审计程序和审计方法只是原则性的规定和提示，不可能对审计的每一个细节都作出具体说明，任何技术方法都是以一定假设为前提的，审计人员很难准确把握所有的审计技术应用的条件。现有审计采用抽样审计方式，由于不是全面和详细的审计，可能会形成审计漏洞或真空。这是审计方法自身缺陷造成的审计风险。其次，我国所采用的审计方法滞后，从国外经验来看，现代企业多采用注重于企业经营风险分析为特点的风险导向审计方法，新的审计方法有效地提高了审计风险的控制和防范能力。就我国情况来看，即使是制度基础审计方法的运用也不是很熟练，除了一些大型的事务所采用制度基础审计方法外，大多数中小城市事务所的审计方法仍停留在账项审计阶段。至于风险导向审计的原理和运用问题，大多还处于朦胧之中。这也是导致审计风险的重要原因。

4、审计环境。审计活动的产生、发展及其内在作用的发挥都必须依赖一定的客观环境。审计环境就是审计人员进行工作的外部环境，主要包括经济环境和法律环境。

国家的经济形势和经济政策对审计风险会产生巨大的影响。我国经济体制及与之配套的各种制度均处于不断变革之中，经济成分越来越复杂，政治经济政策的多变和不明确带来了政策标准的不确定性。各种经济成分从业人员的素质有很大差异，他们处理经济业务的能力有时滞后于财务会计制度的变革，乱中投机、以图私利的现象时有发生，这也会相应增加审计风险。

法律环境对审计风险的影响主要在于法律的健全程度。审计法规的不健全，或在某个领域内的审计法规空白，都会迫使审计人员在审计时，依据历史经验进行分析判断，这在一定程度上影响审计结论，也增大了审计风险。

最后，其他因素也会加大审计风险，如双重领导体制对审计人员的制约，审计准则的不完备对审计人员的影响、对审计人员的责任追究，等等。

三、审计风险的控制措施

审计风险的起因较复杂，包括审计主体、审计客体、审计方法、审计环境等因素。审计风险对审计信息的使用者有很大的影响，为最大限度地避免审计风险，就必须对审计风险实行事前控制。笔者认为，防范审计风险应该从以下几个方面着手：

1、提高审计人员素质。审计人员是审计的主体，其素质的高低与审计风险的大小直接相关。因此，提高审计人员的政治、业务素质是防范审计风险的有效途径。审计人员应该具有良好的职业道德和社会责任感，在审计活动中始终保持独立性，规范自身行为，严格履行职责和权力；审计人员还应及时了解国家政策法规，避免对现行政策不理解而作出不适当审计结论，构成审计风险；在业务素质方面，审计人员需要不断提高对会计、审计等专业理论水平，熟悉贯彻新会计准则、审计准则；同时，审计人员还应该定期接受职业培训和继续教育，从自身素质的提高上来防范审计风险。

2、加强内部控制测评。由于审计客体中内部控制制度存在缺陷，审计人员对企业内部控制制度可信赖度把握不准就会产生审计风险。因此，审计人员在审计过程中应该加强内部控制的测试和评价工作，以检测制度的严密性和有效性。

审计人员应该加强对被审单位的内部控制建设情况了解，对企业内部控制制度的健全性、有效性和功能性进行评测，通过这三个环节的测评，可以发现和确定内部控制的优劣，为有效地控制审计风险创造条件。

3、运用科学有效的审计方法。目前，大部分会计师事务所采用的审计方法离有效控制审计风险还有相当的距离，所以审计人员要根据经济环境发展要求掌握先进的审计技术与审计方法。风险导向审计方法就是一种，因此会计师事务所和注册会计师必须致力于这种新的审计方法的研究、学习、培训，争取尽快掌握和运用这种有效降低审计风险的新审计方法。