成本管理篇（1）

二、传统成本管理的弊端

在现行经济环境下，企业的存在不完全是为节约交易成本而存在，企业己经成为整个社会、经济网络的一个节点。企业的活动和规模在很大程度上己经超越了传统意义上企业的边界，这使得企业不得不从自身价值链、竞争对手价值链、所属产业以及相关产业价值链等视角来分析自身的经营活动。不管企业采取何种经营战略，为了获得持续核心竞争力，其成本管理模式从长期意义上必须服务于经营战略。笔者认为，传统成本管理在新经济环境中存在以下缺陷。

(一)未能“系统”地进行成本管理

传统的成本管理是“生产导向型”的，成本管理的对象主要是企业内部的生产过程，它开始于材料采购，终止于产品销售，主要是通过尽量扩大自身在产业价值链中的份额以及各工序效率的提高来增加价值。传统成本管理的重心是追求成本的降低，缺乏成本管理系统性的思想，即在生产过程中不徒耗无谓的成本，通过改进工作方式以尽量节约成本支出。它在很多情况下表现为“成本维持(CostMaintain)”和“成本改善(Costlmprove)”两种执行形式，其主要表现为减少废品损失、节约能耗、减少原材料耗量等。此种成本管理就其本质而言，是将企业整个经营活动进行割裂，实行“片面化”、“内向化”的成本管理。

(二)未能发掘企业隐性成本

传统成本管理过多强调有形成本动因，如材料、人工、制造费用等，而忽视了许多对企业有深远影响的无形成本，如企业的规模、整合程度、产品的复杂性，生产设备布局等。对企业而言，产品成本的主要动因并不是那些有形的成本要素，而是那些传统成本管理不予考虑的因素，才会对成本产生重大影响。因为这些无形要素需要很长时间才能形成，而且一旦形成就很难改变，或者改变需要花费很大代价，所以企业需要从战略上来加以规划。相关研究表明，在开始生产之前，产品成本的85%己经决定。也就是说，结构性成本动因和执行性成本动因才是影响成本高低的主要因素，而传统成本管理的作用范围仅仅占总成本的15%。

(三)未能反映企业的战略观点

战略要求企业全方位分析企业所处的环境，更重要的是实时地进行动态分析。传统的成本管理模式，未能根据企业的内外环境变化以及所采取的竞争战略来及时设计成本管理模式，而是采取一种基于经验主义原则的静态管理模式。传统成本管理只注重企业内部生产阶段的成本管理，没有对其整个价值链、竞争对手价值链和所处产业价值链等进行分析，这就无法获取自身所处产业和相关产业的信息以及竞争对手的成本信息，无法根据企业外部环境的变化来修正自身的管理模式。此外，局部的、片面的成本信息将影响企业正确决策和战略的制订及实施。

三、成本管理新理念:价值链成本管理

传统成本管理是将企业在生产经营过程中的费用，通过预测、决策、核算、分析、控制、考核、审计等一系列的科学管理工作，以降低企业的成本，提高企业的经济效益。价值链全面描述了企业的作业系统，由于它决定着企业的竞争优势(成本领先优势或差异化优势)，因而成本管理应当以价值链为基础。企业应树立成本的系统管理观念，将企业的成本管理工作视为一项系统工程，强调整体与全局，对企业成本管理的对象、内容和方法进行全方位的分析研究。

(一)价值链理念的提出

企业价值有两种表现形式:外在价值和内在价值。外在价值是外部投资者认定企业的投资价值，对上市公司就是股票市值。内在价值即客户价值，是指能为客户提供利益和新的东西，包括使用功能、专有权、方便等。客户价值可以表示为客户效用与所付价格之比，即:价值=效用/价格。德鲁克说:“企业的价值最终应体现为客户的价值。引入客户价值观念是倡导一种经营理念。”1世纪的企业应该树立一切价值增值活动都以顾客为中心的观念，通过为顾客提供价值来获得价值增值。价值链管理是将整个企业改造成为最大限度地创造价值的组织的一个整体过程，它以价值最大化为目标，运用价值链分析，找到关键的企业价值驱动因素，在整个组织内改善战略和业务决策。

价值链（ValueChain)是由哈佛大学商学院教授迈克尔波特1985首先提出的。作为战略分析框架，十几年来广泛用于财务分析、成本管理等专门领域。价值链研究就是要在深入行业价值链结构的基础上，对其影响的方面和程度进行深入的考察，充分权衡其中的利弊，以求得最佳价值链结构。

(二)价值链管理

价值链管理是对企业价值链的计划、协调、分析和控制，使企业各个环节的工作形成相互关联的整体，真正按照“链”的特征实施企业的业务流程，使其相互关联，又具有处理资金流、物流和信息流的自组织和自适应能力。企业价值链管理包括内部价值链管理、行业价值链管理和竞争对手价值链管理。

内部价值链管理主要解决降低企业内部成本问题，如管理成本、生产成本、储存成本等。行业价值链管理主要解决企业的产业定位问题，如产业进入和退出、纵向整合，即企业究竟应该在整个纵向价值链中占据多长。竞争对手价值链管理主要解决企业的竞争优势问题，即企业与相同地位的竞争对手相比，如何提高竞争力。

价值链管理的目标在于，通过优化核心业务、组织结构、业务流程和信息流等，由职能型向流程型转化，由此降低组织和经营成本，控制经营风险，最终提高企业的效率和效益，增强企业的综合竞争优势。价值链管理的内容是以客户不断变化的需求和日趋激烈的市场竞争为背景，以流程管理为主线，基于企业内部，面向客户和企业价值链。

(三)价值链成本管理:成本管理的新发展

价值链理论使企业管理理念发生了较大的变化，从局限于企业内部的、静态的企业成本管理理念转向一种开放、系统、动态的企业成本管理理念。其理论要点主要体现在三个方面:一是价值链的各项价值创造活动都围绕企业核心竞争力的形成而展开，各项价值创造活动都要对培育核心竞争力起作用，进行价值创造活动的最终目的是帮助企业形成核心竞争力，促进企业的持续性发展。二是价值链各项价值创造活动的直接目的是要提供给最终消费者更多的价值，也就是说要促使顾客价值最大化。三是处于价值链上的各理财主体在创造和传递价值的过程中都投入了自己的专用性资产，都对价值创造活动做出了贡献，是同一价值链上的利益相关者。因此，在处理各种关系时要均衡各利益相关主体之间的利益，加强各利益相关主体之间的战略联盟与合作，只有这样，才能实现顾客价值最大化和培养企业核心竞争力。

价值链成本管理有两层含义：一是核心企业的成本管理要为价值链构建和优化服务，关注企业与价值链联盟企业之间的链接关系，不仅要考虑核心企业自身的利益，也要考虑价值链联盟企业的利益；二是核心企业实施成本管理本身需要与价值链联盟企业进行合作和沟通，建立信息共享、利益双赢、风险共担的合作机制。因此，核心企业是通过搜集、利用价值链联盟企业的价值信息，影响价值链联盟企业的价值活动，但不可能完全控制它们的价值活动。扩展成本管理的空间范畴至企业外部价值链并不一定意味着一定要将成本管理的主体扩展为整个价值链联盟，而是通过规范(或设定)成本管理的目标、特点、内容、原则等来体现价值链成本管理模式。

价值链成本管理是多维的控制体系和信息系统。体现在三个方面:一是战略战术维度，成本管理系统注重战略与战术的结合，以战略为导向，在战术上深入到作业层次;二是时间维度，成本管理将实施全生命周期的成本管理，在产品的设计开发阶段进行成本的事前控制(即目标成本规划)，在产品制造、运送、价销乃至使用报废回收等阶段实行成本的持续改进;三是空间维度，成本的空间范畴不仅仅限于核心企业内部价值链，要从价值链联盟的视角考察企业的成本行为，即还要考察供应商价值链、购买商价值链及其与企业内部价值链之间的联系。

从价值链管理理念来分析，价值链成本管理有以下特征：

1.成本管理具有外延性

价值链成本管理不仅关注企业内部的成本变化，更关注企业外部竞争环境的变化，以便随时调整公司的战略。随着企业与外部联系的日益密切，企业的上游供应商、下游经销商与客户，竞争对手的各

管理论坛,种活动也会影响企业的成本和效益。企业只是价值链条上的一个环节，成本信息的获取不能只关注于企业内部，也要考虑企业外部的联系，这样才能为战略决策提供准确的信息。

2. 成本管理强调整体系统的管理

价值链成本管理以企业的全局为对象，根据企业总体发展战略制订战略目标。一项价值活动的成本常常受到其他活动实施的影响，各价值活动之间存在密切的联系。因此不能仅仅考虑单个部门的活动，要以整体的观念全面重视企业活动的各个环节和各个方面。价值链成本管理的对象不仅是生产经营成本，还将成本管理的范围拓展到产品的研发、设计、试制和售后服务等全过程。价值链成本管理是将企业内部的生产经营与外部环境结合起来，综合考虑如何降低成本，提高企业竞争力。因此，成本管理的内容不仅包括企业内部价值链分析，还包括行业价值链分析和竞争对手价值链分析。整体系统的管理能克服传统成本管理的片面性，进行全方位多层次的成本控制，使企业供产销各个环节与企业的战略目标紧密相连。

3. 成本管理提供的信息具有全面性和系统性

价值链成本管理是一个信息系统，能提供构建价值链联盟和优化价值链流程所需要的成本信息。价值链成本管理利用价值链分析方法不仅能获取企业内部生产经营管理方面的日常成本信息，而且能获取包括供应商，经销商，客户，政府，金融机构等多种与企业成本相关的信息。这些信息不仅反映了企业内部经营状况，也能反映上游供应商和下游经销商、客户的成本信息。价值链成本管理有助于企业获得全面的发展战略信息，不仅能提供财务成本信息，还能提供像顾客满意度、市场占有率等非财务信息。

4. 成本管理定位于保持企业持久的成本竞争优势

成本管理篇（2）

科斯理论无疑是过去二三十年中最为瞩目的理论之一，在科斯理论的启示下，现代企业理论在近些年发展迅速、成果丰富，现代企业理论大大地丰富了微观经济学的内容，改进了人们对市场制度及企业组织运行的认识。科斯理论最主要的创新之处在于其提出了交易成本和组织成本，然而，现代企业理论过多地把目光集中于交易成本，忽视了对组织成本的研究，本文对组织成本进行了讨论，并提出了管理成本对企业的重要性，以期对管理成本的深入研究提供一点思考。

一、组织成本:内部化交易成本

组织成本的概念始于1937年科斯的经典论文《企业的性质》，科斯认为市场运用价格机制配置资源是有成本的，即交易费用，而企业通过命令方式配置资源可以节约交易费用，因此，企业的显著特征就是对市场配置资源方式的替代，或者说企业是为节约交易费用而存在的。但企业内部也存在组织成本，这种组织成本会随着企业规模的增加而增加，企业的边界就取决于增加的边际组织成本与节约的边际交易费用的均衡。虽然，科斯并没有专门分析组织成本，但从其理论可以推断出，组织成本是与市场交易费用相对存在的，是企业内部化的“市场交易”成本，它与市场交易费用的区别在于，其发生的动因不一样，交易费用是市场中搜寻、谈判、签约等原因而发生，组织成本是由内部的领导、命令、协调而发生的。总的来说，科斯认为，企业是通过节约交易费用而达到对市场资源配置方式的替代，这种替代程度取决于边际内部组织成本与边际市场交易费用均衡，因此，对一个企业来说，它内部存在组织成本，这种组织成本是企业组织对市场替代而形成的内部化市场交易成本。

但企业的内部组织成本是什么？经济学是研究资源合理配置的，因此，从经济学意义来看，管理成本是企业为有效管理、合理配置管理这一特有稀缺资源而付出的相应成本。一些学者对组织成本的内容做了有益的研究，如李元旭提出企业组织的管理成本主要由四个方面组成：内部组织成本、委托成本、外部交易成本、管理者时间的机会成本。具体内容包括:（1)内部组织管理成本，是指现代企业利用企业内部行政力量来配置企业内部资源，从而带来的订立内部“契约”活动的成本。具体包括企业为实现组织目标所发生的构建企业组织框架所发生的成本和企业内部组织管理机制的运行成本。（2)委托成本，即由委托关系的存在而产生的费用。即使是企业的内部契约，也不能消除契约不完备、信息不对称的情况，委托人需要对人进行适当的激励和监督，以尽量减少利益偏差。因此，委托成本具体包括激励成本、监督成本、保证成本和剩余损失。（3)外部交易成本，即企业和外部市场主体进行交易时发生的信息搜寻成本、谈判成本、履约成本。（4)管理的机会成本。是指企业在进行管理活动时，因管理决策、管理时间等面临不同的选择，应考虑所放弃的管理方法的机会收益。

但组织成本对企业意味着什么？正如交易成本如何准确定义与合理估计至今还没有得到解决，企业内部的组织成本也因其中委托成本中的剩余损失和管理的机会成本很难具体量化，使得组织成本对企业来讲只是一个模糊，不能为企业的管理决策提供有意义的指导。因此，为了更切合企业实际，管理成本的研究才是真正有意义的。

二、管理成本:概念、内涵与特点

“管理成本”是企业组织从事各项管理活动所付出的代价。它不同于“成本管理”，“成本管理”是企业为降低成本、提高效益，所进行的包括成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本分析等一系列管理活动。正如企业采购活动会发生采购成本、生产活动中会发生生产成本、销售活动中会发生销售成本一样，管理活动也会发生一定的代价，这个代价就是管理成本。并且随着企业不断走向成熟、规模不断扩大，管理成本已经取代了采购、生产、销售等业务成本，逐渐成为组织关注的目标，所以对管理成本的研究将会逐步引起理论界的重视。

管理成本不同于组织成本，组织成本是市场交易费用在企业内部的表现，组织成本是企业运用行政命令组织协调生产经营活动的成本，根据张五常的解释，应该是除生产活动以外所有其他活动的成本，因此，组织成本的定义比较宽泛，没有明确的承担对象。而管理成本是管理活动的施行过程中发生的成本，从经济学方面看，是“管理”资源运用的成本，从会计学角度看，管理成本是管理活动本身所发生的成本，应该以管理活动作为管理成本的核算对象。

管理是指为有效实现组织的目标而通过别人或与别人一起进行的组织活动，根据管理的职能，管理活动包括计划与决策、组织与人事、领导与激励、控制与协调等，根据管理者所处的角色，管理者要进行人际关系的处理、信息的传递、决策的制定等，因此，在这些活动中发生的成本都应该是管理成本。即管理成本具体应包括四个方面：

1.构建组织结构成本。组织结构就是组织中正式确定的使工作任务得以分解、组合和协调的框架体系。企业在构建组织结构时，需要进行组织结构的研究和设计、部门的划分、职位的分派、人员的安排等，在此过程中发生的支出属于构建组织结构成本。

2.组织运行成本。组织结构搭建好以后，需要正常运行以实现组织的目标，为保证组织的正常运行，企业需要建立组织各部分的规章制度，并进行组织关系的协调、人际关系的沟通、管理决策的制定等活动，由此发生的支出构成组织运行成本。

3.监督与激励成本。管理活动的大部分是围绕着人进行的，而人是有能动性的，是否能激发其潜力和才能是成功管理的重要内容，一般来讲，组织需要通过约束和激励两方面来保证其员工充分发挥才能，由此发生监督和激励成本。

4.其他管理成本。除以上成本以外，管理成本还包括其他与管理有关的成本，比如形成和塑造企业文化、与外部市场主体的协调等相关活动的成本。根据管理成本的定义，管理成本具有以下几个方面的特点：

(1)管理成本应该是企业负担的实际支出。这是从实际支出的承担主体方面界定管理成本。比如企业所负担的管理人员的工资、办公费、会议费等，就应该记入管理成本。如果不由企业负担，则不形成企业的管理成本，比如所有者为实现对企业的监督而派出的委派会计、监事或由所有者承担的审计费用等，就不形成管理成本。

(2)管理成本是管理活动所发生的代价。这是从企业内部的职能模块方面界定管理成本。企业的生产经营活动包括很多方面，企业应明确区分管理活动和非管理活动，管理活动发生的成本属于管理成本，非管理活动发生成本不应属于管理成本。约尔认为企业存在技术、商业、财务、安全、会计、管理六项职能，其中管理活动的成本属于管理成本，企业的技术、商业、财务、安全、会计等职能活动属于非管理活动，其成本应属于不同职能的业务成本。

(3)管理成本是可以计量的。管理成本的可计量性是管理成本的重要方面，是管理成本优越性的体现。由于管理成本是管理活动中实际发生的支出，那么这些支出一般可以用货币量化。

三、管理成本的内容及特点

管理成本研究的意义主要包括三个方面:

1.合理配置“管理”这一稀缺资源。企业在价值形成和财富积聚过程中，知识、管理、科技以及资本等各种生产要素都发挥了重要作用。虽然，越来越多的企业已经意识到管理的重要性，甚至不惜一切代价进行管理方面的投入，但如果忽视管理成本，必会导致管理资源的盲目投入，最终使企业低效运作。所以，就像我们在进行投资决策时要考虑资金的成本一样，管理作为企业生产要素的重要组成部分，其成本也需要明确界定，以合理配置管理资源。

2.为企业进行科学的管理方法决策提供依据。企业的管理活动受来自于企业内部、外部甚至全球环境的影响，同样，随着环境的变化，企业经常面临管理方法的改变与调整，另一方面，企业管理方法也会随着企业发展而不断演进，在企业初创时期，事务相对简单、管理层次和管理幅度也还没有十分宽泛，因此可以采取直接管理的方法，但当企业发展壮大以后，管理方法就需要随之创新和优化，否则，落后的管理方法就会成为制约企业发展的瓶颈。然后，在面临管理方法的决策时，由于不清楚管理方法的引进需要的代价，无法对新的管理方法进行科学的评价，很多企业不敢妄加引用，很多先进的管理方法，诸如精益化管理、目标管理、创新管理等，被束之高阁，并没有在实践中得到运用，究其原因，就在于管理方法的成本与效益比较模糊。因此，明确管理成本，有利于企业对管理方法进行科学的评价与选择，有利于先进的管理方法在实践中的应用。

3.科学评价管理活动的效率和效益，提高管理要素参与企业分配的可行性。党的十七大报告指出，深化收入分配制度改革，要“健全劳动、资本、技术、管理等生产要素按贡献参与分配的制度”，以完善按劳分配为主体、多种分配方式并存的分配制度,这对管理要素参与企业分配提供了理论依据，但由于管理活动的绩效难以衡量，管理要素应该如何参与企业分配则一直是困扰实务界的难题，不合理的分配制度不仅会导致剩余损失加大，还会降低对管理者激励，使其管理才能不能有效发挥。明确管理成本，并对其进行核算，有助于对管理活动的效益及管理者的业绩进行合理估计。

四、管理成本研究的难点

1．如何区分管理活动与非管理活动。既然管理成本是管理活动所发生的代价，非管理活动发生的支出不属于管理成本，那么管理活动与非管理活动的区分就非常重要。但是技工做中管理活动与业务活动并不是完全隔离，比如财务部门的经理在很大程度上行事的是管理职能，但他也会从事一些会计方面的业务，业务活动与管理活动完全分离。一般来讲，部门内部中低层管理人员，其所进行的管理活动的成本构成管理成本的一部分，可以假定不同层次的管理者所从事管理活动的工作量与其在组织结构中的层次成正比， 管理者的层次越高，其行为所包含的管理活动就越多、业务活动越少，反之，低层次管理者的行为大部分是业务活动，管理活动的量较少。

2.管理成本的计量。虽然，从管理成本定义上看，管理成本是管理活动的代价，但并不是所有的代价都可以计量，比如管理者所花费的时间、精力等就无法合理估计其成本。但从管理决策的角度来看，只有对管理成本量化，才有可能使其真正服务于企业的管理决策。因此，可以考虑把管理成本区分为管理的财务成本和非财务成本，管理的财务成本是指管理成本中可以货币计量的那部分，非财务成本一般是指管理活动耗费的时间等难以以货币计量的代价。

总之，从企业组织的实际出发，管理成本比组织成本更有意义。管理成本的研究将有助于企业管理资源的合理配置，有利于为管理决策提供科学的参考依据，为响应十七大号召，健全“劳动、资本、技术、管理等生产要素按贡献参与分配的制度”提供了可行的思考思路。但管理成本在国内研究还很少，也存在一些研究难点，本文的目的在于引起各位专家对管理成本研究的关注与重视,以达到抛砖引玉的效果。

参考文献:

[1]阙四清:企业成本的经济学分析.企业经济,2005.03

成本管理篇（3）

关键词：成本控制；成本管理；企业

1加强成本控制提高经济效益的重要性

提高经济效益一直是党和政府反复强调的一个重大的问题。在商品经济条件下，工业企业的经济效益就集中表现为在一定时间内用多少成本，生产出能卖得多少贷款的产品，在上交国家税收以后。企业还有多少盈利。提高经济效益，本质上就是力求以同样多的成本取得更多的收入，或者说以比较少的成本支出取得一定的收入。企业产品成本的提高。不仅影响到国家财产的累积，而且同企业自身和职工群众利益息息相关，因此成本控制对于一个企业非常重要。随着我国改革的深化和市场体系的逐步完善，企业相当一部分收益将随着产品价格体系的逐步理顺，原材料、能源和农副产品价格有所提高，工资开支有所增加等诸多增支减利因素的出现而抵销，企业的生存和发展现状比过去任何时候都面临着严竣的挑战和考验。所有企业都必须正视和解决这一问题：如何通过改善和加强企业内部管理，确实提高生产经营管理水平，提高产品质量，降低产品成本，以达到稳定和提高经挤毅益的目的。成本控制就是适应这一要求，在实践中不断探索发展起来的企业管理理论和方法。所谓成本控制，就是为了转变企业经营机制。提供具有竞争能力的产品，以制定一定时期的产品最佳成本作为企业经营目标，实行成本经营，运用系统论的原理对生产经营全过程的耗费进行控制。并同成本责任奖惩制融为一体。成本控制的研究对象是一节约商品个别的物化劳动和活劳动消耗，寻求实现最佳成本的途径。

2目前国有企业成本管理存在的问

在成本管理意识方面。企业成本管理的思想和做法受计划经济影响根深蒂固，成本管理意识淡薄，蕾投资、重技术、轻成本现象普遍存在。不少企业的成本管理，仅限于国家颁布的财务法规中有关成本条例的遵守和执行上，成本管理侧重予宏观需要，侧重于对产品成本的核算，不注意所耗成本能得到的市扬价值。忽略成本管理对企业经营管理的重要作用。

在成本管理制度方面，有些企业没有建立起内部成本控制制度，甚至原始记录、资产盘点、定额管理、计量验收等基础管理制度都不完善；有些企业虽然制定了一些制度，但只是“写在纸上”，“贴在墙上”，只求形式，不讲实效I有些企业对制度的执行缺乏全面监督、考核，没有将考核指标切实落实到个人，达不到调动职工积极性的目的。

在成本管理体系方面，成本的控制没有切实贯穿于从产品设计到产品产出直至售后服务的全过程，只注意生产过程中的成本管理，忽视供应过程和销售过程的成本管理；只注意投产后的成本管理，忽视投产前产品设计以及生产要素合理组织的成本管理；只偏重于事后的反馈。而事前、事中控制不力，成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性，缺少科学的、有实际指导意义的成本计划。

在成本管理方法方面，过分依赖传统的成本会计系统，无法满足企业实行全面成本管理的需要。传统成本会计系统局限于提品财务方面的信息。不能提供管理人员所需要的资源、作业、产品、原材料、客户、销售市场和销售渠道等非财务方面的信息，不能提供各个作业环节的成本信息，以及各个环节成本发生的前因后果。由于产品成本信息的严重扭曲，从而误导企业经营战略的制定。

3从基础入手，强化管理，开辟成本管理的途径

3.1培训人员，提高素质

成本控制采用了大量的现代化管理方法作为控制方法和手段，这就要求企业职工掌握成本控制的基本原理，基本内容和具体做法，明确本部门、本岗位的职责，增强实行成本控制的自觉性。这就需要加强培训，包括业务上的培训和思想教育两方面同时进行。

3.2建立组织，提供保证

成本控制的组织是指将与成本控制有联系的工作，通过企业管理职能有机地结合在一起，使之制度化，规范化。以保证成本控制工程的组织实施。具体地说，就需要按单位的生产经营的特点，把本单位各车间，各科室视作“独立核算”的经济实体，把各核算单位的一切经济关系都视同“商品交换关系”。本单位内各核算单位之间发生的一切经济活动，都必须按照等价交换的原则进行内部核算，以达到各核算单位之间“独立核算。自计盈亏”的目的。3.3搞好成本的事前控制、事中控制、和事后控制

(1)成本的事前控制就是在生产前对影响成本的经济活动进行事前的规划、审核和监督。成本的事前控制在成本的三大控制过程中居主要地位，它为事中控制指明方向，提出要求；为事后控制提供考核，奖惩依据。因此，事前控制决定着成本控制全过程和水平的高低。它主要包括称成本预测、决策过程的成本控制、成本控制计划的编制，以及成本控制目标的确定，分解等内容。具体说明如下：

①成本预测是在分析研究产品成本同技术进步，产品质量，生产能力，能源和原材料市场需要等因果关系的基础上，预测计划期成本水平。为决策最佳成本目标提供可靠的依据。综合起来一般包括制定计划或方案阶段的成本预测和计划实施过程中的成本预测。成本预测又分为：期前成本预测，期中成本预测。期前成本预测就是企业在成本决策和编制成本计划之前进行的预测。要根据厂内外调查取得的产品品种、产量、质量、价格等预测数据和经济效益资料，充分认识新技术、新工艺的采用对产品结构的影响，以及生产工艺的设计改进等所要采取的重大措施对产品成本产生的影响，并能正确地预测物质消耗、劳动消耗和单位成本水平及其变动的趋势。期中成本预测是在期中生产预算的基础上，预测成本计划能否完成。主要内容是：分析企业本期各项经济技术指标的变动与成本的关系，预测计划期末产品成本的水平和发展变化的趋势。以便能及时采取必要的措施纠正偏离成本控制目标的偏差，保证完成和超额完成成本计划。因此，成本预测能掌握未来的成本水其变动促使，使领导者能及时选择成本最佳方案，作出合理地组织生产经营活动，提高经济效益的正确决策。

②成本决策。成本决策的好坏直接关系到经营目标是否落实，可行和实现。这就要求企业重视成本的决策，以成本决策为基础进行经营决策。企业进行成本决策的程序首先为：确定最佳成本控制目标。如何完成企业经营目标是确定成本控制目标中的出发点。其次为拟定成本控制方案。成本控制目标的实现，必须通过具体方案如成本控制措施的实施来保证。拟定方案可分两步进行。第一步，实行亏损与群众相结合的方式，发动全体职工大胆设想，提出初步放案。第二步，对初步方案进行筛选、综合，形成少数的备选方案，供最后选择。

③编制成本控制计划。成本控制计划是根据成本决策方案采取的降低成本的财路措施和企业决策的最佳成本目标而编制的通过编制成本计划是企业决策的最佳成本目标具体化、指令化，从总体上为成本控制目标的确定提供依据。成本控制计划的编制要经过准备阶段、编制成本计划草案阶段和编制正式成本控制计划阶段。

首先准备阶段。在这个阶段主要是收集整理资料，预计和分析上期成本计划执行情况。

其次编制成本控制草案阶段。当草案成本水平未能达到最佳成本目标时，则需要对影响最佳成本目标的其他计划中的有关经济指标指出修改意见。直至满足最佳成本目标额度为止。

最后编制正式成本控制计划阶段。成本控制草案满足最佳成本目标的要求，可编制正式成本控制计划。并下达给各核算单位。作为各自成本计划的指令性控制指标。

(2)加强成本事中控制，做好成本控制目标的分解。成本的事中控制是事前控制的延伸。它在产品形成过程中，按成本控制目标，采取有效的成本控制措施，及时纠正脱离目标的偏差，以保证实现最佳成本控制目标。它在成本控制过程中具有重要地位。

成本管理篇（4）

成本管理的基本功能定位就是要为管理者提供成本信息，并帮助管理者利用成本信息进行各种各样的决策。战略管理理论与方法的广泛应用，使得人们越来越发现，传统的强调以企业内部价值耗费为基础的成本管理系统，没有能够及时适应这一管理环境的变化，不能够为企业战略管理提供决策有用的成本信息。在战略管理的大背景下，传统成本管理的缺陷表现得越来越明显。

第一，传统成本管理关注的是企业内部生产经营活动的价值耗费，而对企业外部环境的分析则很少考虑，从而表现出与战略管理极强的不适应性。战略管理强调的是知己知彼，也就是说要在开放型、竞争型的市场环境中既关注自己，又要去了解别人。既要知道上游供应商的情况，又要清楚下游客户与经销商的情况，并协调好与他们的关系，同时更需要对竞争对手的基本状况进行分析与研究。由于传统成本管理的范围开始于材料的采购，结束于产品的销售，而且将重点放在产品制造环节，它实质上采用了“增加价值”这一观念，而不是“竞争优势”观念。如果从战略管理的角度看，“增加价值”观至少存在四个方面的不足：一是在采购之后开始成本管理，失去了同上游供应商开展战略合作的机会，而这对于企业的低成本供应商优势的形成是至关重要的；二是以产品售出作为成本管理的终端，失去了同下游购买商进行战略合作的机会，无疑会影响购买商的价值链。增加最终消费者的购买成本；三是不考虑竞争对手的成本情况，没有揭示出本企业同竞争对手相比的相对成本地位；四是没有从行业价值链的角度出发，分析供应商、本企业和购买商之间的战略合作关系，寻求降低成本的途径。

第二，传统成本管理的目标是通过最大限度地避免企业各种经营活动的成本，来谋取成本的最小化和利润的最大化，这是难以同战略管理的目标相协调的。战略管理的目标就是要通过战略的制定与实施来形成企业的竞争优势，创造出企业的核心竞争力。客观地说，传统成本管理的目标是由成本管理的初始动机和直接动因所决定的。尽管降低成本对于企业来说在任何时候都是不可忽视的，但如果从战略管理的角度来看，企业依靠新产品的开发与完善的售后服务，能够取得竞争优势，即使成本有所提高，这种战略仍然是可以接受的。传统成本管理把目光过多地集中于为降低成本而降低成本上，没有很好地将成本管理与竞争优势联系起来，就可能使企业丧失良好的发展战略，影响了竞争力的形成。

第三，传统成本管理所采用的管理手段是对现实生产经营活动的指导、规范和约束，是基于实时实地控制的管理思想，而战略管理从本质上来讲是一种前瞻性管理，即我们通常所说的“站的高，看的远”，战略管理的重点不在于战略的实施，而在于战略的决策。因此，无论是早期的标准成本控制，还是后来的成本性态分析及相应的本量利分析，乃至现在的全面质量管理和责任会计等，它们都是以日常的经营管理活动为基础而进行的约束性管理，所产生的成本信息也是为日常的经营决策服务的，并没有考虑战略管理的信息需要。因此，依靠传统成本管理系统的管理方法和手段是不能提供出战略决策所需要的成本信息的。

第四，传统成本管理对决定成本高低的因素的分析不全面，它有形无形地阻碍了管理者的视野，约束着各种潜在的、可能的成本管理模型的创新和运用。战略管理要求对企业进行全面的分析，进而产生供战略决策的各种方案，作为提供成本信息的成本管理系统也应该把对企业成本产生影响的一些关键因素挖掘出来，并通过对关键因素的分析、加工和处理、为战略决策的正确性提供信息支持。但是传统成本管理只重视明显的成本因素，如材料费、人工费、财务费用和管理费用等，而忽视了隐含的成本因素，如市场开拓、内部结构的调整、企业规模、管理文化等，所以没有能够全面地揭示出企业成本的真正构成，这样的成本信息不但不能够帮助管理者有效地进行战略决策，反而会影响战略决策的正确性。

由此不难得出这样的结论：战略管理理论与方法在企业管理实践中的广泛应用对传统成本管理提出了挑战，需要按照战略管理的要求对传统成本管理进行适应性变革，这种变革的基本出发点至少包括这样三个方面：第一，拓宽成本管理的空间范围，将成本管理的对象从单纯地关注企业内部活动，延伸到企业外部；第二，拓宽成本管理的时间范围，将成本管理的时间跨度从日常经营管理的层次提升到战略管理层次；第三，创新成本管理的方法和手段。使其更好地满足战略管理对成本信息的需求。

二、战略成本管理的内涵与目标

（一）战略成本管理的内涵国际上对战略成本管理的研究是20世纪80年代末90年代初才开始的，尽管大家对构建战略成本管理理论与方法体系的必要性与紧迫性的认识是一致的，但究竟什么是战略成本管理，却存在不同的看法。美国学者认为，简单而言，战略成本管理就是在战略管理的一个或多个阶段对成本信息的管理性运用。我国学者对战略成本管理内涵的解释有下面几种观点。一种观点认为，战略成本管理是指管理会计人员提供企业本身及竞争对手的分析资料，帮助管理者形成和评价企业战略，从而创造竞争优势，以达到企业有效地适应外部持续变化的环境的目的。另外一种观点认为，战略成本管理关注成本管理的战略环境、战略规划、战略实施和战略业绩，其含义可表述为不同战略选择下如何组织成本管理。也有人认为，所谓战略成本管理就是在考虑企业竞争地位的同时进行成本管理。还有人提出，所谓战略成本管理是为了获得和保持企业持久竞争优势而进行的成本管理。

对战略成本管理的内涵进行正确的界定，应该考虑这样一些方面。首先，战略成本管理是对传统成本管理的发展，而不是否定，当企业管理伴随竞争环境的变化进入战略管理新阶段，传统成本管理也应该向战略成本管理转变。其次，战略成本管理的提出是基于战略管理的需要，它的理论与方法体系是和战略管理的理论与方法体系相匹配的；最后，战略成本管理就是要将成本信息的分析与利用贯穿于战略管理循环，为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息，以有利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。因此，战略成本管理的内涵应该表述为：企业如何利用成本信息进行战略选择，以及不同战略选择下如何组织成本管理。企业战略成本管理就是将成本管理置身于战略管理的广泛空间，从战略高度对企业及其关联企业的成本行为和成本结构进行分析，来为战略管理服务。

（二）战略成本管理的目标首先，战略成本管理目标应服从于战略管理目标。战略管理目标是企业通过战略管理活动所要实现的结果。从战略管理活动本身去考察，我们不难发现，战略管理的整体目标就是要形成企业的竞争优势。战略成本管理作为战略管理的一个决策支持系统，其各项活动的开展应该有助于战略管理目标的实现。因此，从这个角度讲，战略成本管理的目标就是要借助成本管理的基本功能去赢得并保持企业的竞争优势。

其次，战略成本管理目标要符合成本管理系统自身的功能性特征。成本管理系统自身的基本功能就是产生和利用成本信息，以满足决策者的管理需要。尽管战略成本管理是在传统成本管理系统的基础上，按照战略管理的要求而发展起来的新的成本管理系统，但其基本的功能并没有改变。战略成本管理的基本目标就是为决策者提供决策有用的战略性成本信息。

成本管理篇（5）

作业成本管理与战略成本管理作为两种现代成本管理思想和方法都是对我国企业传统成本管理理念与方法的突破。在我国,近几年来一般都只是对其中的某一方法进行理论上的研究和实践上的探索,而这些方法都是基于成本管理的某一角度上的创新,因此它们彼此之间并非独立而是可以融合的。所以有必要对这两种现代成本管理方法进行研究和运用。

一、作业成本管理与战略成本管理的概念与特点

(一)作业成本法与作业成本管理

作业成本法(Activity-Based Costing,ABC)是以作业为基础,通过对作业成本的确认、计量而计算产品生产成本的方法。作业成本的思想最早是由美国学者科勒在20世纪30年代末40年代初提出的,但直到20世纪80年代由哈佛大学学者卡普兰和罗宾・库珀对作业成本法进行了较为详细的阐述。与传统的成本计算方法相比,作业成本法具有以下基本特点:一是广阔性。ABC法不仅核算产品成本,而且核算作业成本,因此它拓宽了成本核算的范围。二是相对准确性和决策相关性。由于ABC法对间接计入费用的分配进行了改进,使得提供的成本信息更加准确,对管理者的决策更为有用。三是激励性。由于ABC的成本计算过程实际上是贯穿于资源流动的各个过程与环节,因此它便于明确与落实各部门的岗位责任,调动各部门改进作业管理的积极性。四是本源性。作业成本法分析成本动因,了解成本发生的驱动因素,从根源上进行控制,以降低成本。作业成本管理(Activity-Based Costing Management,ABCM)是把管理重心深入到作业层次的一种新的管理理念,是作业成本计算的延伸与升华。作业成本管理将成本计算深入到作业层次,对企业的所有作业活动追踪并作动态反映,进行成本链分析,包括动因分析、作业分析等,为企业决策提供准确信息,指导企业有效地执行必要的作业,消除和精简不必要的作业,从而达到降低成本、提高效率的目的。因此,作业成本核算是实施作业成本管理的基础。

(二)战略成本管理

战略成本管理(Strategic Cost Management,SCM)就是以战略的眼光从成本的源头识别成本驱动因素,对价值链进行成本管理,即运用成本数据与信息,为战略管理的每一个关键步骤提供战略性的成本信息,以利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造的一种的管理思想与方法。这种管理思想的产生与形成是在20世纪90年代,在当时的管理环境下,传统的成本管理会计自身的缺陷显露无遗,必须要寻求新的管理思想、技术和方法来改变这些缺陷。因此,为了适应战略管理的需要,一方面将成本管理会计导入企业战略管理并与之相融合;另一方面,在成本管理会计中引入战略管理思想,实现战略意义上的功能扩展,从而形成了战略成本管理。与传统的成本管理相比,战略成本管理具有以下特点:一是长期性。战略成本管理的宗旨是为了取得长期持久的竞争优势,以便企业长期生存和发展,因而立足于长远的战略目标。二是全局性。战略成本管理是从企业的全局出发,根据企业总体发展战略而制定的。它把企业内部环境和外部环境综合起来,不仅包括企业内部的价值链分析,而且包括竞争对手价值链分析和企业所处行业的价值链分析,以期达到知己知彼,洞察全局的目的,并由此形成价值链的各种战略。三是外延性。战略成本管理的着眼点是外部环境,将成本管理向前延伸到采购环节,乃至产品的研究与设计环节,还考虑产品售后服务环节。四是竞争性。战略成本管理将重点放在发展企业可持续竞争优势上,其目的是帮助企业主动适应,争取占领市场,取得竞争优势。

二、作业成本管理与战略成本管理的融合

尽管作业成本管理与战略成本管理存在比较明显的区别,但是由于它们都是为了克服传统成本管理所存在的缺陷,从而更好地满足现代企业成本管理的需要而形成的,这就使彼此之间存在紧密的联系,而且在成本管理的实践中,也只有做到两者之间的融合,才能最大限度地发挥成本管理的效用。两者之间的融合主要体现在以下方面:

(一)目标的融合――塑造企业核心竞争力

作业成本管理的目标主要有两个:一是从外部顾客的角度出发,尽量通过作业为顾客提供更多的价值;二是从企业自身角度出发,尽量从各自提供的价值中获得更多的利益。要实现这一目标,企业管理者就必须要深入到作业层,进行作业分析,区别哪些是增值作业,哪些是非增值作业,对于不增值作业,就必须要消除,对于增值作业,还要尽可能提高其运作效率,减少其资源的消耗。从而以相对较低的成本获得更多的利润,最终达到在同行业中取得竞争优势。战略成本管理的目标应服从于企业整体战略管理的目标,表现为通过价值链分析、战略定位分析、成本动因分析等方法实现企业长期、整体的竞争优势。即在确定成本管理战略目标时,必须将成本管理放在与企业经营活动、管理措施及战略选择的相互关系中考察;同时企业战略的选择和管理措施的实施必须要考虑到成本的支撑力度和企业在成本方面的承受能力。因此,战略成本管理和作业成本管理的目标在本质上是一致的,都是塑造企业的核心竞争力。

(二)决策信息的融合――作业成本信息

作业成本管理和战略成本管理的信息来源不完全相同,但是两者进行决策的主要信息或者基本信息都来源于作业成本法计算所提供的作业成本信息。作业成本管理是根据作业成本计算提供的成本信息进行成本管理的。作业成本信息包括作业的成本和作业的价值等方面的信息。因此,作业成本法构成作业成本管理的基础,而作业成本管理则是作业成本信息进行成本分析和成本控制的工具和活动。战略成本管理过程中,一般而言,使用作业成本信息进行战略成本管理所采取的方法是假设推测分析。基于作业成本法的管理会计已不再把成本简单划分为变动成本和固定成本,而是以作业这一流量作为划分成本习性的依据,进行动态的价值链分析,根据这种比较准确的成本信息所进行的动态分析和管理活动,从战略经营的角度看,具有更大的相关性。而且作业成本法提供的作业信息可以为战略成本管理提供更为准确的决策信息。

(三)战略选择的融合――企业竞争战略在作业成本管理中的体现

通过对作业成本管理思想的进一步考察,可以发现战略成本管理中的各种竞争战略在作业成本管理中都得到不同程度的体现:

1、成本领先战略的体现。作业成本管理实际上是建立在价值链分析的基础上,它紧盯“市场”,以市场的竞争对手为标的,专注于作业的本源(成本动因),寻求降低成本的途径。它使用的无论是成本动因分析还是顾客的盈利性分析,都是该战略的体现。实际上,作业成本管理是成本领先战略的具体应用。

2、差别化战略的体现。企业经营的差别化来源于其价值链。因而企业要选择并实施差别化战略,就必须借助于作业成本管理中的价值链分析方法对其自身及其上、下游企业价值链上的各个环节及各环节之间的联系进行分析,从而找出其存在差别化的能为顾客创造价值的机会,然后抓住这些有利机会对企业价值链进行改进。

3、聚焦战略的体现。聚焦战略是成本领先战略和差别化战略在特定领域的强化,应用该战略取得竞争优势的基础仍然是产品的成本领先和差别化,所以在作业成本管理中也同样蕴涵着基于成本领先和差别化的聚焦战略。

(四)主要分析方法上的融合――价值链分析

作业成本管理是价值链分析的基础。作业链是指产品制造过程中一系列经济活动。企业的每一项经济活动,在作业成本管理思想下都可以看成是一项作业,而在价值链分析看来是一项价值增值活动。从作业成本的观点看,由投入到产出的过程是由一系列作业构成作业链的过程。每完成一项作业消耗一定量的资源,同时又有一定量的产出转移到下一作业。作业的转移伴随着价值的转移,最终的产出既是全部作业集合而成的作业链的结果,也是全部价值集合而成的价值链的结果,因此,作业链的形成过程就是价值链的形成过程,价值链是作业链的货币表现。价值链分析是企业战略成本管理系统的重要组成部分。它通过分析和利用企业内部与外部的价值链上所有相关活动来达成整个企业的战略目的,实现成本的最低化,把影响产品成本的价值链上的每一个环节,从项目调研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售运输到售后服务都作为成本控制的重点,进行逐一的作业成本分析,使管理人员对产品的生产周期和每一环节的控制方法都有充分的了解,从而使得产品的利润在整个生命周期最大化。

(五)评价体系上的融合――平衡计分卡

平衡计分卡的3类非财务指标(客户、内部经营和员工能力)可以通过成本动因与作业成本管理相联系,从而与作业成本管理形成一个有机的整体,可以增强作业成本管理在公司中所起的作用。将平衡计分卡引入作业成本管理之中,突破了传统的业绩指标面向作业的弊端,将战略思想贯穿于成本管理的整个业绩评价之中,以竞争地位变化带来的报酬取代传统的投资报酬指标。

总而言之,现代企业要想在激烈的社会竞争中求生存、谋发展,就必须采取各种措施降低成本,这就给企业对其成本管理进行变革提供了必备的动力。再者,企业传统的成本管理理念与方法已经越来越不能够满足企业成本决策和管理决策的需要,这就为企业引入现代成本管理理念与方法创造了客观条件。而且有些企业在近几年来的成本管理实践中在单独运用作业成本管理或者战略成本管理的时候已经积累了一些成功的经验,有些企业组织机构进行了改革,管理人员的素质有了很大的提升,全员职工的管理意识得到了强化,所有这些因素无不为这两种方法在现代企业成本管理实践中的综合应用奠定了坚实的基础。

参考文献:

1、付婷婷,张士强.试析战略性作业成本管理[J].价值工程,2005(7).

2、杨宇红,梅世强.作业成本法与价值链会计的有机结合[J].内蒙古农业大学学报,2004(3).

3、夏斌.作业会计在我国的理论与实践[J].西安理工大学学报,1998(7).

成本管理篇（6）

    传统的成本管理一开始是利用成本信息进行事后分析。这一过程较为漫长,在工业革命以前,会计主要是记录企业与企业间的业务往来,在工业革命以后,伴随大规模生产经营的到来,企业为了降低每一单位产品所耗费的资源,一方面开始重视成本信息的生成,将成本记录与普通会计记录融合在一起,出现记录型成本会计,另一方面开始利用成本信息对企业内部各管理层及生产工人的工作业绩进行考评。接着,是以事中控制成本为主。1911年美国会计师卡特·哈里逊第一次设计出一套完整的标准成本会计制度。从此,标准成本会计就脱离了实验阶段而进入实施阶段。后来,发展到以事前控制成本为主。随着科学技术迅速发展,企业规模越来越大,市场竞争十分激烈。为了适应社会经济出现的新情况,考虑现代化大生产的客观要求,成本管理也要现代化。成本管理的重点已由如何事中控制成本、事后计算和分析成本转移到如何预测、决策和规划成本。

    在信息时代到来的今天,传统的成本管理也显现出了它的局限性:第一,传统成本管理系统关注的是企业内部生产经营活动的价值耗费,而对企业外部环境的分析则很少考虑,从而表现出与企业战略管理极不适应。企业在开展业务活动过程中需要大量的成本信息,而仅靠传统的成本管理系统是不能满足要求的。第二,传统成本管理系统的目标是通过最大限度地避免企业各种经营活动的成本,来谋取成本的最小化和利润的最大化。传统成本管理系统把目光过多地集中于为降低成本而降低成本上,没有很好地将成本管理与竞争优势联系起来,就可能使企业更加丧失良好的发展战略,也就更谈不上竞争力的形成。第三,传统成本管理系统所采用的管理手段是对现实生产经营活动的指导、规范和约束,是基于实时实地控制的管理思想。第四,传统成本管理系统对决定成本高低的因素的分析不够全面,它有形无形地阻碍了管理者的视野,约束着各种潜在的可能的成本控制模型的创新和运用。

    综合以上分析,不难得出这样的结论:传统成本管理系统已经不能满足新的管理对成本信息的需求,及时地对传统成本管理系统进行战略意义上的辐射能扩展,既是战略管理对传统成本管理系统提出的挑战,也是现代成本管理理论与方法的自我发展与完善。为此,必须对企业现行的成本管理方法进行改革,树立新的成本管理理念,建立新的成本管理模式。

    战略成本管理,是指成本工作者提供企业及竞争对手的分析资料,参与形成和评估企业发展战略,实施相应的成本管理。战略成本管理最早于20世纪80年代由英国学者两蒙提出,他当时对战略成本管理仅仅作了一些理论性的探讨。战略成本管理的首要任务是关注成本战略空间、过程、业绩,可表述为“不同战略选择下如何组织成本管理”,其精髓在于借助会计功能编制管理计划,使企业有效地适应外部环境。

    战略成本管理的核心是“成本势”,这是区别于传统成本管理的单纯“降低成本”的关键。优胜劣汰是市场竞争的基本法则,企业要生存、求发展,就必须加强成本管理,采取各种措施降低成本,以低于竞争对手的成本进行生产经营,获取更多的市场份额和盈利。因此,现代企业管理应更加关注成本的管理。许多企业管理专家断言,成本管理是—种金矿,蕴藏着巨大的潜力,向成本管理要效益,是企业管理的一个重要着力点,也是企业管理的永恒课题。通过分析使我们看到研究和推行战略成本管理的优越性,主要表现在四个方面: 1.战略成本管理是现代企业成本管理的必然要求。现代成本管理是企业全员管理、全过程管理、全方位管理,是经济和技术结合的管理。近二十年来企业环境发生了急剧的变化,全球性竞争日益激烈,为了适应这种竞争的需要,战略成本管理应运而生。不言而喻,成本是决定企业产品或劳务在竞争中能否取得份额以及占有多少份额的关键因素,而影响竞争成本的核心是企业的战略成本,而非传统的经营成本。在现代成本管理中,战略成本管理占有十分重要的地位,它突破了传统成本管理把成本局限在微观层面上的研究领域,有利于正确地选择企业的经营战略,提高企业整体经济效益。实施战略成本管理,有利于企业成本管理观念的更新。现代成本管理的目的“应该是以尽可能少的成本支出,获得尽可能多的使用价值,从而为赚取利润提供尽可能好的基础”,从而提高成本效益。企业在市场上取得竞争优势取决于“以同样的成本为顾客提供更优的使用价值”或“以较低成本提供相同的使用价值”。企业采用何种成本战略,取决于企业整个的经营战略和竞争战略,成本管理必须为企业整个经营管理服务。战略成本管理的研究与实施,有利于改善和加强企业经营管理。企业管理作为一个完善的系统,战略成本管理是不可或缺部分。实施战略成本管理,有利于企业从整体出发,能动地处理经营战略与经营战术之间的相互促进、相互制约的统一关系,促使企业统筹兼顾,以局部利益服务整体利益,当前利益服从长远利益,并努力改变企业自身状况,从而更好地实现企业经营和发展的战略目标,提升其竞争力。

    参考文献:

    [1]陈轲.关于战略成本管理内涵的理论分析[J].四川会计,2002(3).

    章玉平,李旭,郭永安.浅议战略成本管理——低成本战略[J].管理世界,2004(7):136.

    王一山.现代企业的战略成本管理[J].会计时空,2004(6):14-15.

成本管理篇（7）

一、从企业成本管理形成与发展上看战略成本管理关于企业成本管理的形成和发展有多种不同的观点，目前尚未形成统一的认识。这些观点反映出不同学者在对成本管理形成与发展认识上的不同，所划分的阶段也有所不同。有代表性的成本管理（成本会计、成本管理会计）形成和发展的阶段划分观点有：（1）按近、现代历史分期的方法划分为原始或早期成本会计、近代成本会计和现代成本会计三个阶段；（2）以企业管理理论的发展为依据划分为企业成本的经验管理阶段、科学管理阶段和现代管理阶段三个阶段；（3）按管理方法的产生和运用的程度划分为标准成本管理时代、本量利分析和直接成本计算时代、作业成本计算时代和市场驱动成本时代；（4）按管理过程中的环节划分为以事后分析利用成本信息为主的阶段、以事中控制为主的阶段、以事前控制为主的阶段和战略成本管理阶段四个阶段。对于成本管理形成和发展的阶段划分，还有一些值得研究的问题。（1）关于按近、现代历史分期的划分。比较几种观点，对原始或早期成本会计阶段时间的确定是一致的，都是1880～1920年，但在第二和第三个成本会计阶段的时间确定上则有所不同。如对第二阶段的时间确定，一种观点认为是1920-1950年，另一种观点认为是1920~1945年。确定1950年或1945年的依据是什么？这是需要进一步研究的问题。（2）关于早期的成本管理或成本会计。一般认为，早期的成本管理只是事后进行成本计算，没有事前和事中的成本管理，或者说没有形成事前、事中和事后相结合的成本管理体系。实际上早期的成本管理有事前和事中管理的内容。早期的事前成本管理是管理者依据经验、事先确定目标和不同时期实际成本比较所确定的差异进行的，事中成本管理主要是通过监工的监控进行的。（3）关于以企业管理理论的发展为依据的划分。现在有学者认为在科学管理阶段与现代管理阶段之间还有一个近代管理阶段（20世纪40～70年代），在成本管理的科学管理阶段与现代管理阶段之间还有没有必要加上一个近代管理阶段呢？（4）关于按管理方法的产生和运用程度的划分。这种划分很难反映出不同发展阶段的本质特征和基本内容。笔者认为，对成本管理形成与发展过程进行阶段划分要考虑三点：（1）管理会计的形成与发展；（2）每一阶段形成和发展的重要标志和本质特征；（3）事物由低级向高级、由简单到复杂、由量变到质变、渐进性与飞跃性统一的发展特征。考虑这三点，可以将企业成本管理的形成与发展过程大致分为三个阶段，即：（1）初级成本管理阶段：初级成本事前、事中和事后管理相结合的阶段（19世纪80年代～20世纪20年代）；（2）中级成本管理阶段：中级成本事前、事中和事后管理相结合，战术管理重于战略管理的阶段（20世纪20～70年代）；（3）高级成本管理阶段：成本战略管理与战术管理并重的阶段（20世纪80年代以后）。1.初级成本管理阶段：这个阶段的成本管理是简单的成本管理。关于这个阶段的成本管理的形成与结束有两个重要的标志，一是1885年H.梅特卡夫（H.Metchcalfe）的《制造成本》一书问世，一是1919年在美国和英国成立了成本管理的社会组织。2.中级成本管理阶段：中级成本事前、事中和事后管理相结合，战术管理重于战略管理的阶段。这一阶段的成本管理是较为复杂和较为成熟的成本管理，经历了半个世纪，开始于标准成本法和预算控制法（1922年麦金西的《预算控制》一书问世）的产生和应用，结束于成本事前、事中和事后管理相结合的较为完善的体系的全面形成。在这一阶段有几个值得说明的重要内容。（1）20世纪20年代受泰罗的科学管理学说的影响，在成本管理中开始运用标准成本法和预算控制法这两大技术方法，出现了计划与控制管理制度，使成本事前、事中和事后管理具有了科学管理的内涵，体现了科学管理的标准化、计划和操作人员工效提高的核心内容。这两大方法的运用，是成本管理的一大进步。

成本管理篇（8）

现代企业面对瞬息万变的市场环境，既要求得生存，更要求得长期成长和发展。因此，成本管理目标必须定位在 “ 客户满意 ” 这一基点上，立足于为 “ 客户创造价值 ” 的目标观，已远远超越了传统的以利润或资产等价值量为惟一准绳的目标规，它服务于确立企业竞争优势，形成长期有效的经营能力。

现代企业的竞争，不仅仅是产品或服务的竞争，己扩展到企业的整个供应链之间的较量。企业之间的竞争，实质上表现为企业供应链之间的竞争。企业供应链中的有关各方如供应商、制造工厂、分销商、客户等各环节的资源合理安排和有效利用，整个供应链成本低于相互竞争的其他供应链，该供应链具有较强的竞争能力，处于供应链上的各节点企业的成本随着供应链成本的优化而降低，企业的竞争力会得到加强。

精益成本管理思想的精髓就在于追求最小供应链成本。在供应链的各个环节中不断地消除不为客户增值的作业，杜绝浪费，从而达到降低供应链成本，提高供应链效率的目的，最大限度地满足客户特殊化多样化的需求，使企业的竞争力不断增强。

精益成本管理是构建在为客户创造价值为前提，以供应链成本最小为目标，从而实现对整个企业供应链成本管理。如何实现供应链成本最小，正确确认和计量它，显得十分重要。从总体说，供应链成本应是为保证供应链正常运作而支付的各种成本和费用的总和。供应链成本包含的内容十分广泛，国外有的学者提出供应链成本应包括：取得成本、运行成本、培训成本、维护成本、仓储成本、环境成本和回收成本。这种供应链成本划分方法主要基于供应链作业过程来进行的，但并没有考虑不同类型成本对整个供应链成本产生的影响和重要程度，不利于对供应链成本中关键性成本的控制和管理。鉴于这一原因，在考虑供应链成本作业过程相关性的同时，对关键性的影响供应链竞争力、客户满意度的成本予以足够的重视，供应链成本可划分如下：采购成本、设计成本、生产成本、物流成本和服务成本。

精益成本管理以客户价值增值为导向，融合精益采购、精益设计、精益生产、精益物流和精益服务技术，把精益管理思想与成本管理思想相结合，形成了全新的成本管理理念 - 精益成本管理。它从采购、设计、生产和服务上全方位控制企业供应链成本，以达到企业供应链成本最优，从而使企业获得较强的竞争优势。精益成本管理思想十分丰富，管理方法很多，形成了相互联系、相互作用的方法体系。如果孤立地看每一个思想，每一种方法，不能准确把握精益成本管理的精髓。精益成本管理的每个管理思想，每种管理方法都不是孤立的，而是互相之间有联系的，一种方法支持另一种方法，方法又保证思想的实现，只有把供应链的精益管理思想与方法有机地组合起来，构成一个完整的精益成本管理系统，才能发挥每种方法的功能，才能达到系统的最终目标 - 质量是好的、成本是低的、品种是多的、时间是快的。精益成本管理不断追求增加企业的竞争力，这是系统的最高层次的目标。

精益生产的宗旨是在企业整个供应链环节 “ 杜绝一切浪费 ” ；作业成本管理以作业动因为切入点，作为整个精益成本管理的基石；敏捷制造的目标是 “ 速度 ” 和 “ 满意度 ” ，以达到综合性竞争能力； ERP 系统实现了整个供应链信息系统的集成性、准确性和实时性，同时梳理了业务运作流程。精益成本管理以供应链作为整个成本管理的连接纽带，以 ERP 汇集供应链各方的信息，达成精益成本管理目标。

1. 精益采购成本管理

国外学者研究认为，采购费用约占销售收入的 40 ％一 60 ％，采购成本在企业供应链成本中占有很大的比重，降低采购成本，成为降低供应链成本的关键点之一。

精益采购成本管理正是以采购为切入点，通过规范企业的采购行动，实施科学决策和有效控制，以质量、价格、技术和服务为依据，在需要的时候、按需要的数量采购需要的物资，杜绝采购中的高价格和一切浪费。

精益采购成本管理依托于精益采购来实现，精益采购要求建立健全企业采购体系，使采购工作规范化、制度化，建立决策透明机制，实行必要的招标采购，使隐蔽的信息公开化，防止暗箱操作，在保证质量的前提下，使采购价格降到最低；以公正、公开的原则，来选择好供应商，采用定向采购的方式，即对每一种所需的物料，按质量、技术、服务和价格几方面的竞争能力，来选择供应商，并与之建立长期、互惠互利的战略伙伴关系，实现供应渠道的稳定和低成本；通过与供应商签订在需要的时候提供需要的数量、需要的品种的物料协议，实施适时采购，得到缩短提前期、减少物料库存。精益采购使采购的每一环节、每一过程的成本实现了精益化控制的目标，精益成本管理思想得到了充分体现。

2. 精益设计成本管理

精益成本管理的重点应放在产品开发阶段，并将其看成是企业竞争成败的关键。国外资料表明，在成本起因上， 80 ％的产品是在产品设计阶段形成的，因此，成本规划工作要贯穿产品开发的全过程，大体上要遵循以下程序：

（ 1 ）确定新产品开发任务的同时规定新产品开发成本。目标成本是按照市场预测的销售价格、企业中长期计划目标利润应用售价减法公式来确定的；

（ 2 ）目标成本按照产品结构分解落实到产品的各个总成本和零件上；

（ 3 ）产品开发的每个阶段对目标成本实际达到的水平进行预测和对比分析；

（ 4 ）根据分析对比中发现的问题，通过价值工程和价值分析方法，研究和采用降低成本措施，保证不突破目标成本。

新产品目标成本在产品设计任务书中，与主要性能指标、质量指标一样，对指导产品开发工作有刚性指令作用。当开发出来的新产品达不到目标成本又无法改进时，它就会像一把锁一样把开发出来的新产品锁住。因为它直接关系到一个产品投入市场的命运。作好新产品目标成本控制工作，产品开发人员的业务素质至关重要，设计人员既要精通产品设计开发技术，又要掌握必要的成本业务知识；而成本控制人员应当是既懂技术经济分析，又懂产品设计制造的复合性人才。

3. 精益生产成本管理成本改善是在生产制造领域进行的降低成本的活动，也是通过彻底排除生产制造过程的各种浪费达到降低成本的活动，精益生产成本的改善有下列几种方法：

（ 1 ）改善制造技术降低成本。制造产品有两种技术：一种是生产技术，又称固有技术；另一种制造技术是指能够熟练地掌握使用现有设备、人员、材料和零件的技术，又称之为管理技术。精益成本管理方式之所以能够超越传统成本管理方式，在很大程度上依赖于管理技术的成功运用；

（ 2 ）开展价值工程和价值分析，把技术和经济结合起来考虑，在确保必要功能的前提下，求得最低成本；

（ 3 ）依赖精益生产，消除一切浪费，实现精益生产成本管理。精益生产方式的成功实现需要全体员工的积极支持。团队活动和全体员工自觉化，是精益生产方式很重要的特征。精益生产是一项革命性的变革，它不仅要求生产技术自动化、生产管理现代化，而且要求员工的现代化，要求全体员工发扬团队精神实行自觉化，没有全体员工自觉化，精益生产是不可能实现的。对员工的素质有下列要求：思想观念新，要树立适应精益生产方式的市场观念、集体生产观念、精益思想和主人翁意识，能自觉地进行自主管理；业务技术精，要求员工一专多能，能一人多工位操作，并有能力参与管理和技术工作；团队协作好，要求员工发挥团队精神，依靠集体智慧去解决生产中的难题；精益精神强，要求员工把精益思想付诸于行动，消除一切无效劳动和浪费，不断改进和不断完善。

（ 4 ）采用作业成本管理。作业成本管理是一种以作业为基础的成本管理方法，它将管理重心放在作业上，并以提高客户价值为目标。作业成本管理是 20 世纪 80 年代后期使美国企业获得再生的管理方法。作业成本管理模式下，通过作业对资源的消耗过程、产品对作业和资源消耗过程的成本动因分析，判别作业和产品对资源的耗费效率，识别有效作业和无效作业、增值作业和非增值作业，从而消除无效的或不增值作业，使成本控制从产品级精细到作业级，在一定意义上真正体现了精益成本管理思想。

4. 精益物流成本管理物流成本在企业供应链成本中占有较高的比重，在制造业或零售业中更为突出。物流成本主要包括运输成本、存货成本、仓储成本和管理费用等。在保证客户价值需求的情况下，追求物流成本最小，这是精益物流成本管理的根本目标。

精益物流成本管理可以通过精益物流来加以实现。精益物流要求以客户需求为中心，从客户的立场来确定什么创造价值，什么不创造价值；对供应链中的采购、产品设计、制造和分销等每一个环节进行分析，找出不能提供增值的浪费所在；根据不间断、不迂回、不倒流、不等待和不出废品的原则制定创造价值流的行动方案。及时创造仅由客户驱动的价值，一旦发现有造成浪费的环节就及时消除，努力追求完美。

精益物流成本管理融合在精益物流之中，实现了物流的准时、准确、快速、高效、低耗，同时达成了物流成本管理的精益化。

成本管理篇（9）

关键词：战略成本管理；标准成本制度；作业成本制度

尽管国际范围内的经济危机告一段落，但经济危机的影响远没有结束，受通货膨胀和世界性能源危机的影响，传统的制造行业正经历前所未有的危机，而制造行业要想生存下去，就要根据新的经营环境适时调整其成本管理方式，使其获得可持续的发展。企业获得可持续利润是企业可持续发展的一项重要因素，这就关系到企业的成本可持续优化。我们知道，一些策略性的利润改善可能带来暂时性的经济状况的好转，但不能带来深层的改变。而那些真正能改变成本管理方法的企业，是考虑了利润的可持续，将成本管理和其战略保持一致。战略成本管理是现代成本管理制度的核心，又称为总成本管理或价值链成本管理，其目的在于使企业的成本核算与其战略保持一致，并能优化该战略的实施。这种一致性和优化主要是建立在对整个价值链和所有利益相关者的理解上，以保证企业能获得可持续的利润。在企业的发展过程中，成本控制是关系到企业经济效益的直接因素，不管企业发展到何种程度，是什么性质的企业，成本控制应贯穿企业发展始终。而随着物价和资源价格的上涨，成本控制是企业在当前的经济环境下要特别注意的问题。这就引申出了战略成本管理模式下的成本制度的运作问题。目前国际上流行着几种主要的成本管理制度，它们相互补充和融合，作为一个想要持续发展的企业，要审时度势，适时调整其成本管理方法，让成本制度的组合能真正为企业所用，给企业带来最大的规模效益。

在这几种成本管理制度中，标准成本管理制度和作业成本管理制度是最现代成本管理制度中基本的成本管理制度，经过几十年的发展，相关领域的学者和企业都意识到了这两种成本制度没有绝对的好与坏之分，标准成本制度虽然管理方式上有一定的落后性，但它仍有很多方法适用于现代企业的成本管理；作业成本法虽然是现代企业应用最多的成本管理方法，但其也有作业散乱的弊端，这样容易造成企业管理混乱，使其维护成本居高不下。下面将从以下方面对两者进行比较，从而验证标准成本制度和作业成本制度相结合的可行性。

起源、定义和主要结构

标准成本制度诞生于19世纪20年代，其主要特点是：正确制定各成本项目的标准成本是前提和关键，能够起到事前控制的作用；计算并分析成本差异是其核心，然后进行恰当的账务处理；而其差异则可作为企业进行业绩绩效评估的依据。

作业成本法是信息时代的产物，始于20世纪70年代，它作为一种先进的成本管理方法被越来越多地采用。

适用环境

标准成本制度适用于成本管理体系正规，并且对其产品的生产设备及操作的标准化程度要求较高的企业。作业成本法适用于企业信息化自动化水平较高，间接费用占生产成本的份额较大，企业规模较大，产品种类较多，生产过程复杂，并可以及时调整变化，多适用于高新技术企业。

优缺点

标准成本制度的优点是其确定的成本为预计成本或目标成本，这样既可以作为成本控制的依据，也可以作为预算编制的依据，同时也可作为相关短期决策如生产决策的基础。同时，实施标准成本制度，可以增强全员成本意识，促进各项资源的有效利用，从而有效的控制成本支出。而且标准成本制度有助于责任会计制度的实施，在标准成本制度下，各成本要素均按标准成本进行账户处理，简化了成本核算工作量。然而，它也有一定的局限性，首先，由于对制造费用的分配过于单一，没有将企业的成本进行有效分配，不能去除无效作业成本，所以其作用大多体现在成本控制上，不能有效降低成本。

作业成本制度的优点主要体现在间接费用的分配上，在作业成本法下间接费用的分配更加合理和科学，这样有利于对产品成本更加准确的计算；作业成本法作为一种现代化成本管理制度，顺应了现代制造业的发展，能够为企业提供更详尽的信息，有助于企业的经营决策和成本管理；作业成本制度细化并且延伸了产品成本的管理，有助于全产业链成本管理制度的发展。然而随着作业成本制度在企业的推行，也显示出了一定的局限性，比如一系列作业的建立，使得对产品成本的计算量加大，这又会导致一些成本的发生；作业成本计算只适用于制造费用所占成本的比重大的企业，对于非此类企业的意义不大。

纵观以上对于标准成本制度和作业成本制度的比较分析可以得知，这两种制度都有自己的优点或者局限，并且这两个制度也并不是互相排斥的，在很多方面存在互补性，这就为进一步探讨两者的融合提供了理论基础。本文认为两者在以下方面存在互补：首先，制定产品标准时引入作业成本思想，将作业成本核算事前控制，并且将成本核算过程具体化和延伸化，使成本管理更加准确，从而为企业的管理提供更好的服务。其次，将作业成本制度中的作业、作业链等概念融入标准成本制度，将企业的成本管理制度贯穿产品的整个生命周期，并且将视野延伸到产品的销售以后的环节。在帮助企业实现现代战略管理目标，实现企业的科学可持续发展有着重大的意义。

成本管理篇（10）

现代企业面对瞬息万变的市场环境，既要求得生存，更要求得长期成长和发展。因此，成本管理目标必须定位在“客户满意”这一基点上，立足于为“客户创造价值”的目标观，已远远超越了传统的以利润或资产等价值量为惟一准绳的目标规，它服务于确立企业竞争优势，形成长期有效的经营能力。

现代企业的竞争，不仅仅是产品或服务的竞争，己扩展到企业的整个供应链之间的较量。企业之间的竞争，实质上表现为企业供应链之间的竞争。企业供应链中的有关各方如供应商、制造工厂、分销商、客户等各环节的资源合理安排和有效利用，整个供应链成本低于相互竞争的其他供应链，该供应链具有较强的竞争能力，处于供应链上的各节点企业的成本随着供应链成本的优化而降低，企业的竞争力会得到加强。

精益成本管理思想的精髓就在于追求最小供应链成本。在供应链的各个环节中不断地消除不为客户增值的作业，杜绝浪费，从而达到降低供应链成本，提高供应链效率的目的，最大限度地满足客户特殊化多样化的需求，使企业的竞争力不断增强。

精益成本管理是构建在为客户创造价值为前提，以供应链成本最小为目标，从而实现对整个企业供应链成本管理。如何实现供应链成本最小，正确确认和计量它，显得十分重要。从总体说，供应链成本应是为保证供应链正常运作而支付的各种成本和费用的总和。供应链成本包含的内容十分广泛，国外有的学者提出供应链成本应包括：取得成本、运行成本、培训成本、维护成本、仓储成本、环境成本和回收成本。这种供应链成本划分方法主要基于供应链作业过程来进行的，但并没有考虑不同类型成本对整个供应链成本产生的影响和重要程度，不利于对供应链成本中关键性成本的控制和管理。鉴于这一原因，在考虑供应链成本作业过程相关性的同时，对关键性的影响供应链竞争力、客户满意度的成本予以足够的重视，供应链成本可划分如下：采购成本、设计成本、生产成本、物流成本和服务成本。

精益成本管理以客户价值增值为导向，融合精益采购、精益设计、精益生产、精益物流和精益服务技术，把精益管理思想与成本管理思想相结合，形成了全新的成本管理理念-精益成本管理。它从采购、设计、生产和服务上全方位控制企业供应链成本，以达到企业供应链成本最优，从而使企业获得较强的竞争优势。精益成本管理思想十分丰富，管理方法很多，形成了相互联系、相互作用的方法体系。如果孤立地看每一个思想，每一种方法，不能准确把握精益成本管理的精髓。精益成本管理的每个管理思想，每种管理方法都不是孤立的，而是互相之间有联系的，一种方法支持另一种方法，方法又保证思想的实现，只有把供应链的精益管理思想与方法有机地组合起来，构成一个完整的精益成本管理系统，才能发挥每种方法的功能，才能达到系统的最终目标-质量是好的、成本是低的、品种是多的、时间是快的。精益成本管理不断追求增加企业的竞争力，这是系统的最高层次的目标。

精益生产的宗旨是在企业整个供应链环节“杜绝一切浪费”；作业成本管理以作业动因为切入点，作为整个精益成本管理的基石；敏捷制造的目标是“速度”和“满意度”，以达到综合性竞争能力；ERP系统实现了整个供应链信息系统的集成性、准确性和实时性，同时梳理了业务运作流程。精益成本管理以供应链作为整个成本管理的连接纽带，以ERP汇集供应链各方的信息，达成精益成本管理目标。

1.精益采购成本管理

国外学者研究认为，采购费用约占销售收入的40％一60％，采购成本在企业供应链成本中占有很大的比重，降低采购成本，成为降低供应链成本的关键点之一。

精益采购成本管理正是以采购为切入点，通过规范企业的采购行动，实施科学决策和有效控制，以质量、价格、技术和服务为依据，在需要的时候、按需要的数量采购需要的物资，杜绝采购中的高价格和一切浪费。

精益采购成本管理依托于精益采购来实现，精益采购要求建立健全企业采购体系，使采购工作规范化、制度化，建立决策透明机制，实行必要的招标采购，使隐蔽的信息公开化，防止暗箱操作，在保证质量的前提下，使采购价格降到最低；以公正、公开的原则，来选择好供应商，采用定向采购的方式，即对每一种所需的物料，按质量、技术、服务和价格几方面的竞争能力，来选择供应商，并与之建立长期、互惠互利的战略伙伴关系，实现供应渠道的稳定和低成本；通过与供应商签订在需要的时候提供需要的数量、需要的品种的物料协议，实施适时采购，得到缩短提前期、减少物料库存。精益采购使采购的每一环节、每一过程的成本实现了精益化控制的目标，精益成本管理思想得到了充分体现。

2.精益设计成本管理

精益成本管理的重点应放在产品开发阶段，并将其看成是企业竞争成败的关键。国外资料表明，在成本起因上，80％的产品是在产品设计阶段形成的，因此，成本规划工作要贯穿产品开发的全过程，大体上要遵循以下程序：

（1）确定新产品开发任务的同时规定新产品开发成本。目标成本是按照市场预测的销售价格、企业中长期计划目标利润应用售价减法公式来确定的；