税收征收管理方法篇（1）

税收征收管理，实质上是一个行政执法过程。因此，税收征纳各方只有按照法定的方式、方法和步骤来进行自己的征纳税活动，依法行使征税权力和履行纳税义务，才能形成规范、有序的征纳关系和良好的税收征纳环境。当前，按照发展社会主义市场经济的总要求，我国正在积极建立统一、公平、法治、开放的税制。[①]为了保障新税制的有效实施，进一步加强和改进税收征管工作，适应加入WTO和推进依法治税的需要，必须对我国现行的税收征收管理法律制度进行改革和完善，构建统一、公正、效率的税收程序法律体系，为税务机关的行政执法和纳税人依法保护自己的合法权益提供完善的法律保障，以充分发挥税收在组织收入、调控经济中的职能作用。

一、我国现行税收征管法律制度的形成、现状和问题

（一）我国现行税收征管法律制度的形成。

我国现行税收征管法律制度是随着新中国的建立和改革开放的发展而逐步形成的。依据税收征管的立法情况，可以把这一过程分为三个阶段。

第一阶段，无专门立法阶段。这一阶段自建国至1986年4月21日颁布《税收征收管理暂行条例》前。为了统一全国财经政策，前政务院于1950年1月颁布了新中国成立后的第一部统一的税收法规，即《全国税政实施要则》。《全国税政实施要则》是一部综合性的税收法规，不仅对货物税、工商业税等14种税的实体问题进行了规定，而且还规定了高度统一的税收管理体制，即税收立法权和税种的开征、停征、税目与税率增减调整的权力都归中央，税收的减免权大部分由中央政府掌握，各级税务机关受上级局和同级政府双重领导等。因此，《要则》是一部“实体”与“程序”规范不分的法规。由于我国长期实行高度集中的计划经济体制，税收的宏观调控和组织财政收入的职能被忽视，税收法制不健全，《要则》颁布后的很长时期一直没有制定专门的税收征管法，有关税收征收管理的规定分散在各个实体税收法规之中，税收征管的程序法律制度处于“分散”状态。

第二阶段，统一立法阶段。这一阶段自1986年4月21日至1992年12月31日，即《税收征收管理暂行条例》的实施阶段。为了改变税收征管制度分散、混合、不规范的状况，适应当时正在进行的税制改革，1986年4月21日国务院颁布了《税收征收管理暂行条例》。《条例》的颁布，标志着我国税收征管制度开始单独立法，初步实现了税收征管制度的统一化和法制化，对于促进依法治税，加强税收监督管理，保证国家财政收入起到了积极作用。但由于历史的原因，《条例》存在不少缺陷：一是税收征收管理法律、法规的适用不统一、不规范；二是税收行政执法权薄弱；三是税收征管法规不适应经济形势发展的要求；四是对纳税人权利的保护和税务人员执法的制约不够；五是税收征收管理暂行条例的法律效力有待提高等。

第三阶段，开始进入法治化阶段。这一阶段自1993年1月1日起《中华人民共和国税收征收管理法》正式实施至今。1992年9月4日七届全国人大常委会第二十七次会议通过了《中华人民共和国税收征收管理法》，于1993年1月1日起施行，1995年2月28日八届全国人大常委会第十二次会议对个别条款作了修改。《税收征收管理法》是我国调整税收征纳程序关系的第一部法律，是税务机关税收征管的基本法。为了保证《税收征收管理法》的有效实施，国务院以及财政部、国家税务总局又颁布了《税收征收管理法实施细则》、《关于实行分税制财政管理体制的决定》、《发票管理办法》、《税务稽查工作报告制度》等。这些法律、法规和规章的制定、颁布与实施，使税收征管的各个方面和环节基本做到了有法可依，我国税收征管工作开始步入法治化轨道。

（二）我国税收征管法律制度的现状与特点

1、初步建立了税收征管法律体系。《税收征收管理法》通过后，国家和各地方又相继制定了与征管法配套实施的法规、规章和规范性文件，从而大体形成了以税收征收管理法为“龙头”和“母法”，以税收征收管理各专门法和单行法为重要组成部分的税收征管法律框架。表现在：第一，税收征管综合性方面，制定了《税收征收管理法》（1992年）、《税收征收管理法实施细则》（国务院1993年）、《关于贯彻实施税收征收管理法及其实施细则若干问题的意见》（国家税务总局1993年）、《国务院办公厅转发国家税务总局深化税收征管改革方案的通知》（1997年）、《税收征管业务规程》等。第二，税收征管体制方面，制定了《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》（1993年）、《国务院办公厅转发国家税务总局关于组建在各地的直属税务机构和地方税务局实施意见的通知》（1993年）、《国务院办公厅转发国家税务总局关于调整国家税务局、地方税务局税收征管范围意见的通知》（1996年）等。第三，税务管理方面，制定了《税务登记管理办法》（国家税务总局1998年）、《发票管理办法》（财政部1993年，经国务院批准）等。第四，税款征收方面，制定了《国务院关于批转国家税务总局加强个体私营经济税收征管强化查账征收工作意见的通知》（1997年）、《关于加强依法治税严格税收管理权限的通知》（国务院1998年）等。第五，税务稽查和税务行政处罚方面，除了国家制定的《行政处罚法》（1996年），还制定了《税务稽查工作规程》（国家税务总局1995年）、《税务稽查工件报告制度》（国家税务总局1995年）、《税务案件调查取证与处罚决定分开制度实施办法（试行）》（国家税务总局1996年）等。第六，税务争议的解决方面，除了国家制定的《行政诉讼法》（1989年）、《国家赔偿法》（1994年）、《行政复议法》（1999年），还专门制定了《税务行政复议规则（试行）》（国家税务总局1999年）、《税务行政应诉工作规程（试行）》等。第七，税务方面，制定了《税务试行办法》（国家税务总局1994年）等。第八，打击税收犯罪方面，1997年通过的新《刑法》中专门涉及税收犯罪的就有14个条文，并在第三章第六节中单独规定了“危害税收征管罪”一节等。

2、统一了内外税收征管制度。《税收征收管理法》第2条规定：“凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适应本法。”从而使我国此前内外有别的税收征管制度实现了统一，相对于企业所得税等少数实体税种现在依然实行的内外两套税法，在税收程序法上率先实现了“国民待遇”。这不仅有利于促进企业之间的公平竞争，也有利于扩大对外开放，在税收法律制度上尽快同国际接轨。

3、明确了税收立法权。税收立法权是制定、修改、解释或废止税收法律、法规的权力，有关税收立法权的分配问题是税权和税收法定主义的核心内容。《税收征收管理法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院制定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》规定，中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央，以保证中央政令统一。这就形成了我国目前集中统一的税收立法权体制。

4、赋予了税务机关必要的行政执法权。根据新时期税收征收管理的需要，借鉴国际上税收征管的通行做法，《征管法》设定了必要的税务行政执法权。表现在：第一，赋予税务机关采取税收保全措施和税收强制执行措施的权力。第二，将出境人员清缴税款制度扩大到适用各种税。第三，明确了税务检查权的范围等。

5、建立了对税务机关的执法制约制度。《征管法》规定税务机关不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征或者少征税款，并对征税权的委托作出严格限制。强调税务机关在实施税收保全措施、强制执行措施以及进行税务检查时，必须严格遵守法定的程序，履行必要的手续。对税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，要给予行政处分等。

6、对纳税人的合法权益提供了必要的保护。现行税收征收管理法在规定了税务机关的征税权力和纳税人的纳税义务时，也明确了纳税人享有的合法权益。主要表现在：第一，规定了税款延期缴纳制度。第二，建立了采取税收保全措施不当造成纳税人损失的赔偿制度。第三，延长了纳税人申请退税的法定期间。第四，赋予了纳税人对复议的选择权等。

7、建立了税收法律责任制度。《征管法》和《刑法》对偷税、抗税、骗税、欠税等税收违法犯罪行为的构成要件和处罚标准都作了明确、具体的规定，为税务行政执法和税务司法工作的开展提供了法律武器。

8、确立了税务制度。

（三）我国现行税收征管法律制度存在的问题

现行税收征管法律制度、特别是《税收征收管理法》是在我国刚刚提出建立社会主义市场经济的1992年颁布的，距今已8年了。随着改革的深化、开放的扩大和社会主义市场经济体制的逐步建立与发展，经济和社会各方面都发生了许多变化，税收征管也出现了机构分设、税制简化等新情况、新形势，现行税收征管法律制度已经不能适应加强税收征管，推进依法治税的需要。其存在的问题主要有以下几个方面：

1、税收征管法律体系不够完善，法律效力有待提高。现行税收征收管理法作为综合性的税收程序法典，它不可能对税收征收管理的各个方面都作出详细、可操作性的规定；目前有关税务管理、税务稽查、税务等的规定都是由国家税务总局制定的部门规章，不仅法律效力不高，内容也不规范。应抓紧制定和完善专门的《税收征管体制法》、《税务稽查法》、《税务法》、《发票管理法》、《税务争议救济法》等。

2、税收征管的基础管理制度不够健全，税务管理存在一些漏洞和不足。表现在：第一，税务登记在法律上缺乏有效的制约机制，不少纳税人不到税务机关办理税务登记，漏征漏管现象比较严重。第二，税务登记与纳税人银行存款之间衔接不够，不少纳税人在银行多头存款，税务机关难以掌握纳税人应税经营情况。第三，现有的发票管理规范不够健全，违反发票管理的处罚措施尚待完善。第四，纳税申报的期限、方式、作法、法律责任不够完善，税收征管实践中零申报、负申报增多；一些纳税人利用延期纳税的规定拖欠税款，影响国家税款的及时收缴等。

3、税收征管工作中面临的一些新情况在法律上缺乏明确的规定。现行征管法未明确税收优先原则，致使在一些经济纠纷、企业重组、企业破产中国家税款难以得到有效保护；随着会计电算化的普及、电子商务的发展，应制定相应的税收对策和征管制度；应对税控装置的推行和使用作出规定；现行滞纳金制度的合理性和适用范围需要重新考量等。

4、税款征收、税务检查和税务行政执法不够规范、有力和完善。表现在：第一，税收保全和税收强制执行措施的适用范围过于狭窄。第二，税务检查效力不强，没有对税务检查的法定程序作出具体、详细的规定，税务稽查法律地位不明确。第三，税收征管中与银行、工商、公安等部门的协作配合制度不健全，尚未建立有效的协税护税机制，尤其是缺乏法律责任的规定。

5、未明确、全面规定纳税人的权利，税收征管中侵犯纳税人合法权益的现象时有发生。

6、法律责任不够严密、完善。罚款等行政处罚的幅度过大，没有规定下限，税务机关的自由裁量权过大；一些重要的征管法律规范没有“制裁”部分，税收征管实践中不少法律规定难以落到实处等。

7、税收征管法与相关法律存在一定的冲突。现行征管法实施以来，我国陆续制定了行政处罚法、行政复议法，修订了刑法、会计法等，现行征管法需要与这些法律相衔接。例如，一些税务机构执法主体资格需要明确；征管法中的偷税概念与刑法中的规定存在差异，需要修改等。

8、税务争议的救济和司法保障需要加强和改善。一方面，现行征管法给纳税人提供解决税务争议的途径和方法不够完善，影响了对纳税人合法权益的保护；另一方面，法律没有赋予税务机关打击税务违法犯罪行为的专门执法手段，没有建立税务警察、税务法庭等税务司法保障机关，税务执法手段的刚性不强等。

二、税收征管法律制度改革的必要性与原则

（一）现行税收征管法律制度改革的必要性

1993年1月1日中华人民共和国税收征收管理法施行以来，我国的税收征管法律体系不断健全。税收征收管理法在加强税收征收管理，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，调整征纳关系，改善税收征管环境，促进税收征管法制化、科学化、规范化，发挥了重要作用。但随着社会主义市场经济体制的逐步建立，使现行征管法立法的经济基础发生了根本性的变化；新税制日益完善，税收征管改革也在深化；依法治税正在积极推进，纳税人的权利保护意识在不断增强；我国正面临加入WTO的新形势等。因此，为强化税收征管，维护税收征管秩序，充分发挥税收的职能作用，改革和完善现行税收征管法律制度已刻不容缓。

1、改革现行税收征管法律制度，是保障新税制有效实施的需要。1994年，我国进行了新一轮的大规模、全方位的工商税制改革，调整、规范了税制结构，初步建立起一套与社会主义市场经济体制相适应的，流转税与所得税并重、中央税与地方税既自成体系又有机结合，符合国际惯例的复合税制体系。但现行征管法和发票管理办法都是在税制改革前制定的，难以适应新税制和税收征管的需要。例如，征管法对发票、特别是增值税专用发票的管理需要进一步完善。

2、改革现行税收征管法律制度，是强化税收征管、深化征管改革的需要。目前，我国税务机关正在推行“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的新征管模式，但征管法却与征管改革存在“两张皮”现象。一方面，征管改革的一些成果在征管法上得不到体现，找不到依据，致使其难以迅速推广和普及，如统一纳税人识别号、电子申报等；另一方面，征管法的有些规定不够科学、合理，与征管改革的基本精神明显相悖，如征管法关于纳税申报的规定不利于自行申报制度的建立和推广。因此，必须尽快改变征管法落后于征管实践的状况。

3、改革现行税收征管法律制度，是规范税务行政执法，维护纳税人合法权益，推进依法治税的需要。行政处罚法、行政复议法等法律的颁布实施，广大纳税人法律意识的提高，对税务行政执法提出了更高要求。必须对现行税收征管法律、法规中关于税务行政处罚设定的种类、标准、实施处罚的法定程序等，进行清理和修改，以改进和规范税务机关的执法行为，切实保护纳税人的合法权益。

4、改革现行税收征管法律制度，是适应加入WTO的需要。入世后，大量外资企业将在更广泛的领域进入我国，国内企业也将更多地走出国门，资本、技术、人员交流将更为广泛，现行针对跨国企业和跨国经营活动的税收征管将面临巨大挑战，我们必须研究改进和加强对跨国公司以及我国海外投资税收征管的法律对策。

（二）税收征管法律制度改革的基本原则

当前，我国立法机关和有关实际部门正在修改和完善税收征收管理法。我们认为，为了建立并完善符合社会主义市场经济的税收征管法体系，在改革和完善税收征管法律制度时，应重新认识并坚持以下原则：

1、依法征管原则。在税收领域，税收法定主义是税收和税法的最高法律原则，与税收史上的“无代表则无课税”思潮和“议会保留”密切相关。税收法定主义具体包括课税要素法定原则、课税要素明确原则和依法稽征原则。可见依法征管原则是税收法定主义的重要内容，它要求税务机关必须严格依据法律的规定征收，不得擅自变动法定课税要素和法定征收程序。[②]坚持依法征管原则，要求有关税收征管的规则必须由国家的法律加以确定，要提高税收征管的立法层次。在税收征纳过程中，征纳主体的权利义务和征纳程序必须在法律上作出具体、明确的规定；没有法律依据，税务机关无权决定开征、停征、减税、免税、退税、补税。这是依法治税方针的必然要求，它有助于税收征管行为的法治化，减少税务执法的随意性，维护纳税人的合法权益。

2、效率原则。税收征管是国家组织财政收入的一项主要行政管理活动，因此，只有尽量降低征收成本，才能提高税收行政效率，充分实现税收功能。税收征管效率原则，要求国家征税应以最小的税收成本去获取最大的税收收入，使税收的名义收入与实际收入的差额最小。税收成本包括两个方面，一方面是税收征收费用，即征税机关为征税而花费的行政管理费用；另一方面是纳税人因纳税所支出的各种费用，如税务费、纳税申报的交通费等。坚持税收征管效率原则，要求我们在建构税收征管制度时，应考虑以下几个问题：第一，税收征管程序在明确、可操作的前提下，应尽量简化。第二，有关制度和模式的设计应多样化，以适应不同情况。例如，纳税申报就应允许采用实地申报、邮寄申报、数据电文申报等多种方式。第三，按照科学合理、统一协调的要求，建立反映税收征管客观规律的税务登记、纳税申报、税务、税款征收、税务稽查等现代税收征管制度。第四，积极应用现代科技手段。在经济全球化、知识经济、网络经济、电子商务迅猛发展的新形势下，要想提高税收征管的质量和效率，必须用法律手段推动征管方式从传统的人海战术、手工征管向现代化、信息化的征管方式转变。为此，要大力实施科技兴税战略，在增值税征管中积极推行“金税工程”。

3、程序正义原则。程序正义是在法律活动中，为了保障当事人的基本人权和实现法治而必然提出的要求。它使程序法从仅仅作为实现实体法的工具地位中摆脱出来，赋予法律活动作为“过程”本身也同样具有独立价值。程序正义要求我们必须承认当事人在程序活动中享有基本的程序性权利，程序应当是在公开、公正、理性和效率的情况下进行的，这样才能鼓励当事人积极和“富有意义地”参与程序中的对话、选择和妥协。[③]税收征管法律制度是税收程序法，但现行《征管法》中有关税务行政执法程序的规定，不仅数量少、分散，而且对一些重要的程序缺乏规定，使纳税人在纳税和税务争议中无所适从，增加了税务人员执法的随意性。依据程序正义原则，在税收征管中，应当建立回避制度、说理制度、听证制度、时效制度等，完善税务管理、税款征收、税务行政处罚、税务争议救济等程序。

4、强化税务机关执法权和保护纳税人合法权益并重原则。税收具有强制性、无偿性、固定性，税收征收管理是税务机关的行政执法活动，税收征管权是公法上的一种权力。为了保证税款的及时、足额收缴入库，税务执法权必须具有较强的刚性和约束力。现行征管法在税收征管权的规定上尚有不完善的地方，例如税收保全措施和强制执行措施的适用范围过窄，对银行等部门不履行协助义务缺少处罚手段等。因此，加强征管权力，深化税收基础管理，对于解决当前税收征管中存在的“疏于管理，淡化责任”现象，保证国家税收不受侵犯具有重要意义。另一方面，纳税人作为税收征管中的一方主体，在依法履行纳税义务的同时，也享有相应的权利。长期以来，我们一直强调纳税人的纳税义务，对纳税人的权利规定的不多，重视的不够。随着民主、法治、人权运动的发展，纳税人权利保护的要求会越来越高；从根本上说，纳税人是税收的源泉，保护纳税人也就是保护税源。因此，我们应当在征管法中确立依法保护纳税人合法权益的原则，对纳税人享有的申请减税、免税、退税权，税务法律政策的知情权，接受服务权，争议救济权，保密权，赔偿权等作出明确规定。同时，要加强对税务机关的执法监督，建立税务执法责任制度，增强税务人员为纳税人服务意识。税收征管法应在强化税务机关征管权与保护纳税人合法权益之间进行平衡和协调，为征纳双方建立良性互动关系提供法律保障。

5、借鉴国际通行规则原则。目前，经济全球化、法治化正在深入发展，各国经济制度、法律制度也在相互借鉴、合作和融合，我国不久将加入WTO，因此，必须按照世贸组织的规则，加快法律改革的进程，在享有入世带来权利和利益的同时，应履行自己的义务和“承诺”。在税收领域，除了要继续完善税制外，应加速我国税收征管法律制度国际化改革的步伐。第一，规范税收征管程序。要推行专业化征管，健全纳税自行申报制度，强化税务稽查，扩大税务等。第二，加强税收征管科技化建设。要加大税收征管的科技含量，充分利用计算机手段，逐步建立网上征税系统，探索和建立反跨国偷税、避税的手段和机制，保障国家经济安全。第三，增强税收法律的透明度，完善税务争议的解决制度。要在提高、统一税收征管立法的基础上，建立税收法规公告制度；加大税收法律统一实施的力度，切实解决税收执法中收“人情税”、“关系税”或收“过头税”的问题；为税务争议的当事人提供有效的救济途径，加强执法监督，建立对税务行政执法的司法审查制度等。

[④]

三、加强税收征管立法，建立健全与社会主义市场经济公共财政相符合的税收征管法体系

（一）税收征管法体系的概念。

税收征管法或税收征管法律制度，是指调整税收征收与管理过程中发生的社会关系的法律规范的总称，这是从广义上、实质意义上理解的税收征管法，是与规定税收实体内容的各税种法相对称的税收程序法。狭义上、形式意义上的税收征管法，是指1992年9月4日颁布、并于1993年1月1日施行的《中华人民共和国税收征收管理法》。税收征管法体系，是指由不同层次、各种类别的税收征管法律规范所构成的有机联系的统一整体。[⑤]当前，按照建立社会主义市场经济的总目标，加速建立并完善适应社会主义市场经济公共财政的税收征管法体系，是税收法制建设的一项重大而紧迫的课题。

税收征收管理方法篇（2）

（一）税收计划对依法治税的影响分析

**年税制改革以来，特别是近年来，我国税收收入快速增长，**年连续5年保持平均增收1000亿元以上，2000开始又跃上连续3年平均增收2000亿元的新台阶，累计完成税收收入64000多亿元，每年都超额完成税收计划任务。与此同时，依法治税也得到全面推进，征纳双方的依法治税意识，税务机关的依法行政水平都得到根本转变。应该说，税收计划在保障国家预算收入的同时，对于促进依法治税的推进和深化发挥了积极作用。长期以来，由于受税法不完善、征管体制不健全、税务人员自身素质不高等内在因素的制约，以及公民纳税意识不强、地方保护主义严重等外在环境的影响，税务机关依法治税既存在较大难度，也缺乏应有动力。而税收计划作为一种行政责任制的管理方式，通过确定一定时期的收入任务和目标，有效调动了各级税务机关依法组织收入的积极性。为了完成收入任务，各级税务部门认真贯彻“加强征管、堵塞漏洞、惩治腐败、清缴欠税”的方针，不断强化征管措施，加大税收执法力度，大力整顿和规范税收秩序，税收法治环境明显好转。

但是收入计划管理也对依法治税产生了不利影响。在收入计划管理体制下，各级税务机关的收入观念普遍很强，常常根据收入计划完成情况决定多征或少征。于是出现在收入好的时期或地方有税不收，放宽减免，执法偏松，对偷逃税睁一只眼闭一只眼的现象；而收入形势不好的时期或地方则挖地三尺，严罚，甚至出现“过头税”、寅征卯粮、乱征乱罚的情况。为了完成计划任务，税务机关人为调节收入进度，以均衡入库的方式组织收入的现象也大量存在。即用全年计划数除以12个月，得出每个月8.33%的平均进度，以此去套整个经济运行速度，无形之中又进一步加剧了税收计划与依法治税的矛盾。

由此可见，税收计划管理既可能从宏观和微观上对依法治税产生积极有效的引导，也可能产生巨大的阻碍和制约。实施税收计划管理改革，真正建立促进依法治税的收入计划管理机制，对于缓解两者的矛盾至关重要。

（二）影响税收收入的主要因素分析

税收收入由经济、政策、征管三大因素决定。据权威部门**—2001年税收收入对GDP数据的回归分析（见表1）显示，税收收入对GDP的弹性系数平均为1.5314，即GDP每增长1%，税收收入增长1.5314%，其中1998—2001年则分别达到2.01、2.29、2.70。而同理计算出的1978—1993年税收收入对GDP的相关系数为1.016，税收增长速度基本与GDP增长速度同步。因此，税收增长与经济增长呈正相关关系，在加强征管与政策因素的作用下，税收增长略快于经济增长。

再据对1998—2001年税收收入增收的具体量化分析，总的看，四年间在7083亿元的增收额中，经济、政策和征管三因素分别占3908亿元、1362亿元和1813亿元，增收额中有55.2%来自经济发展，19.2%来自政策及特殊因素，还有25.6%来自加强征管（见表2）。各年三因素所占比重依次为：“3、2、5“、“7、0、3”、“7、2、1”，以及“5、2.5、2.5”。

经过以上分析可以得出三个基本结论：一是经济增长是税收增收的决定性因素，经济增长是税收增收的基础；二是政策因素对税收增收作用明显，但具有波动性。1999年政策性增收为零；三是征管因素是促进税收增收的重要方面，特别是近几年尤为突出。因此，在对税收计划增长幅度、税收计划规模进行测算时，必须综合考虑经济、政策、征管三方面因素，尽可能使下达的收入计划与实际可能达到的收入规模协同一致，从收入计划目标的量化要求上为依法征收、应收尽收创造条件。

税收征管的根本任务就是贯彻落实税法，征管的过程实际上就是依法治税的过程，征管的水平和力度代表着依法治税的程度。从这个角度看，征管对税收收入的影响也可看作依法治税对收入的影响。

组织收入工作中，“征收率”即税收收入与应征税收的比值是衡量征管力度和依法征收、应收尽收程度的重要指标，征收率愈高，表明征管力度愈大，依法治税的程度愈高。从微观上看，征收率是实际收入数与纳税申报表中应纳税额之比，即通常所说的入库率；但从宏观上看，征收率是通过纳税能力估算的方法，运用宏观经济指标与税收收入的内在联系，测算出的实际收入数与潜在税收能力的比值。征收率的提高具有明显的阶段性，有快速上升期、慢升期和平稳零增长期。在快速上升期，依法治税是促进税收增收的重要因素之一；在慢升期，依法治税是维持税收总水平，使经济因素、政策因素转化为实际税收的重要保障，但本身已不是增收的重要因素之一；进入平稳零增长阶段，依法治税已不再是增收因素。因此，征收率的变动直接对税收总量和增量产生影响，且只有征收率提高时，依法治税对收入增量的影响才能体现出来。

征收率的高低一般与生产率水平相适应，从各国征收率水平的分析来看，目前，发达国家一般在80%以上，美国最高为90%，发展中国家一般在70%左右。就我国征收率状况而言，1998年整体税收征收率为55%左右，至2001年已达到71%左右，考虑还有因政策性减免留于企业的税收，我国的征收率应在75%左右，略高于发展中国家的平均水平。可见，新税制实施以来，特别是1998年以来，随着依法治税的全面推进，征管水平的不断提高，我国的征收率已渡过了快速上升期，虽然仍存在增长的空间，但增长速度将比较缓慢。

从短期来看，强化依法治税确实可以在促进收入增长中发挥重要作用。但从长期来看，强化依法治税对维持税收收入规模意义重大，但对收入增长的影响将会愈来愈小，在税收政策相对稳定的情况下，收入增长将逐步趋向依靠经济因素。因此，在制定税收计划时，必须充分考虑当前我国征收率的实际水平，对依法治税促进税收增收的程度有一个客观的认识，以合理确定收入增长幅度。同时，在收入计划管理工作中，要将坚持依法治税作为确保税收收入规模的根本手段，而逐步淡化收入计划这一行政目标。

二、当前税收计划管理中制约依法治税的主要因素分析

有不少同志认为，要解决税收计划与依法治税的矛盾，就必须尽快取消收入计划管理。但无论是从我国依法治税的现状，还是从政府宏观调控的财力需求看，现阶段税收计划管理仍有其存在的空间和必要。税收计划与依法治税之所以难以同步协调，根本原因还在于没有真正建立起有利于促进依法治税的税收计划管理机制。税收计划管理可以分为两个层次，一是对税收宏观计划的测算和制定，以及税收计划核算体制的建立；二是税收计划在微观领域的具体落实。这里仅就微观方面存在问题作进一步分析和探讨。

（一）税收计划分配方式不合理

1.“以支定收”、“基数递增”的分配方法不合理。每年国家下达的收入计划任务都以国家和地方政府所需支出为基础，以上年实际完成数为基数，然后确定一定的增长比例，以此作为当年的税收计划任务分配数。税收计划一旦下达，各级税务机关必须保证完成。实践证明，这种方法缺乏科学合理性，有悖依法治税的原则。一方面，由于税收计划按一定的基数递增比例层层下达，没有充分考虑各级税务机关所在地的实际经济税源状况，难以体现地区间的经济发展差异，往往出现计划分配在地区间的畸轻畸重。基层税务机关常常为税收任务的多少、任务的合理与否争执不休，形成“争执税”现象。另一方面，按照现行的计划分配方法，上年完成越多，意味着下一年的任务越重，实际是“鞭打快牛”，极易挫伤基层税务机关组织收入的积极性，一些地方为了减轻以后年度的任务压力，甚至出现有税不收的现象。

2.层层分配下达的方式不合理。目前，税收计划一般层层分配下达至省辖市局、县局，直至基层分局。为了确保收入任务的完成，有的甚至落实到分局内的科（所）以至个人。这种将具有一定宏观特征的税收计划下达到微观基层单位，甚至个人的做法实不可取。由于微观经济主体经济活动纷繁复杂，对每个纳税人进行准确的税收预测几乎不可能。而在一个较小的地域内，纳税户数有限，个别纳税户的经营变化都可能对整体税收收入带来很大影响，这就使相对固定的税收计划任务与变化不定的经济税源难以契合，从而对依法治税产生更为直接的负面影响。

3.地方政府根据地方财政支出的需要层层加码。一些地方政府每年都要在税务系统内部下达的年度收入计划基础上，再追加一块任务指标。

（二）收入计划考核机制不够科学完善

1.收入计划完成情况仍是考核税收工作的重要标准。长期以来，各级税务机关比较普遍地以行政手段实施税收计划管理，将是否完成上级下达的收入任务作为衡量税收工作好坏的主要标准和指标。如纳入目标管理、签定责任状、实行税收任务“一票否决制”等等，这些手段都比依法治税思想的落实具体得多，考核硬性得多，管用得多。而地方政府在地方各级的争先创优评比中，也对是否完成收入任务实行一票否决制，给税务机关依法治税造成很大压力。

2.征管质量考核尚未真正引入收入考核机制。尽管国家税务总局已将税收收入完成情况、税收与经济相关度、征管质量考核作为考核组织收入工作的三个重要方面，并明确了具体的考核指标，使征管质量考核在收入考核中的地位和作用得到确立。但从实践情况看，各地虽然都实施了征管质量考核，并进一步丰富细化了考核的标准和要求，但不少地区在很大程度上还只是作为强化日管的手段，而未真正作为考核收入计划的重要标准，对征管质量考核的重视程度和考核力度常常视收入任务完成的好坏而定。

3.征管质量考核本身具有局限性。

（1）征管质量考核只是相对于申报税源而言，指标达标体现的是狭义上的依法征收、应收尽收。征管质量指标达标只是相对于纳税人自觉申报税源而言的应收尽收。而事实上，由于地下经济、征纳信息不对称，以及偷逃税等情况的客观存在，税收实际能力与纳税人自行申报的税收收入的差距尽管难以准确统计，但确是不容否认的，仅仅凭借征管质量指标衡量是否依法征收、应收尽收是片面的、不切实际的。带来的直接后果就是，税源充足的地区和时段，可以征管质量指标达标作为税已收足的挡箭牌，而税源偏紧的地区和时段则也可以此作为完不成收入任务的借口，而征管的深度和力度却在一定程度上被忽视。

（2）征管质量考核比较注重征管质量的结果，但却难以全面反映依法征收的过程。认真分析不难发现，依法征收、应收尽收所要求的并不仅仅是征管质量的结果，同时也包含规范执法的过程。而征管质量考核比较注重考核指标在数量上是否达标，对执法程序是否规范、执法手段是否到位等执法过程则关注不够。因此，仅凭对征管质量的考核并不足以证实依法征收、应收尽收的程度。虽然基层已在税收执法岗责体系的实践应用和工作流程的设定中对依法征收作了具体要求，但在突出与征管质量考核的结合方面考虑不够，还不够系统和成熟。

（3）考核以计算机获取的指标为主，对征管基础质量的体现不够。随着信息化程度的提高，各类征管质量指标都由计算机自动生成，各级税务机关可以从计算机中直接获取，考核效率虽然提高了，但征管基础管理如何却常常被忽视。如日常的基础资料管理、发票特别是普通发票管理、非正常户管理、注销户管理、责任区管理等基础管理，因缺乏实地考核而又不是征管质量考核的硬指标而往往得不到足够重视，甚至有被弱化的倾向。这一问题在对基层分局的目标管理考核中反映比较突出，有的征管质量指标比较高的单位征管基础工作却常常经不起检查。征管基础不扎实已成为制约征管质量实现进一步跨越的一个重要障碍。

三、关于税收计划管理改革的几点建议

（一）切实转变税收管理理念，真正由收入任务型向依法治税型转化

现代市场经济是法治经济，依法行事是基本准则，也是对包括税务管理在内的社会公共管理的基本要求。由于我国现行的税务管理是在原计划经济向市场经济转轨过程中形成的，不适应市场经济发展要求和方向的局限性比较明显，主要特点就是收入任务型突出。**年以后，虽然税务系统内部逐步建立了执法检查制度和执法责任制度，加强了对税收执法的检查和监督，但税务管理还未从根本上转变到以执行税法为中心的环节上来。要真正确立依法治税在税收工作中的核心地位，改变长期以来形成的税务管理收入任务型特征，就必须从根本上转变税收管理理念，坚持依法治税为本，真正将依法治税作为衡量税收工作绩效的核心标准和实现税收各项职能的核心途径，用是否坚持依法治税来考核和评价税收工作的优劣。而实际上，税务机关也只有抓好了依法治税，使纳税人自觉依法纳税，税务机关依法征收，税收收入才能达到及时足额入库，实现应收尽收，也才能更好地促进收入任务的完成。

（二）将收入预测考核引入税收计划管理，增强收入计划制定的科学性

收入计划是否与实际税源相适应，是税收计划能否与依法治税契合的前提和基础。收入计划只有与经济规模、经济增长速度、经济效益状况相适应，才能与依法征收取得的收入保持数量、结构、方向的一致性，这就要求税收计划的制定必须建立在对经济税源充分了解和掌握的基础上。可考虑逐步建立自下而上的收入预测考核机制，基层税务机关的预测主要基于对具体税源的掌握，而上级税务机关的预测则依据重点税源情况，主要侧重于宏观经济指标的分析运用。要将从基层税务机关开始上报的收入预测数，既作为制定税收计划的依据，也作为考核工作质量的重要指标，通过收入预测把税收计划与实际征管紧密结合起来，促使各级税务机关尤其是基层税务机关加强税源管理。

（三）强化征管质量考核，建立依法征收、应收尽收的收入考核机制

要逐步弱化收入计划的指令性，强化收入计划的指导性，将征管质量考核作为衡量收入计划完成情况的重要手段。为了有效解决传统税收计划管理方式与依法征收在实际工作中的矛盾，江苏省南通市国税局自1998年以来积极探索实施税收计划管理改革。市、县局对所属分局不再下达指令性计划，只下达指导性计划，对计划任务完成情况的评定以准期申报率、当期税款入库率、清欠率、查补税款处罚率等多项征管质量指标的考核为主。即使完成了计划任务，但征管质量指标没有达到要求的，仍视同未完成任务；没有完成计划任务，但征管质量指标达到要求的，视同完成计划。几年来的改革实践已取得明显效果。

（四）进一步完善征管质量考核

要将征管质量考核作为衡量组织收入工作的重要标准，使基层税务机关日管的重心由完成收入任务向强化征管质量转移，就必须进一步完善征管质量考核机制，使其在引导和促进基层税务机关加强税收征管，提高依法行政水平，优化依法治税环境的同时，更好地完成收入计划任务。

1.考核的内容上，应逐步从申报税源向潜在税源延伸。征管质量考核一般以“七率”考核为主，而申报率、入库率又尤其被重点关注。但客观地说，申报率、入库率的高低并不完全由税务机关的征管力度所决定，很大程度上还受纳税人税收遵从度的影响。在征管质量考核的最初时期，强调申报率、入库率的达标确实在促进税务机关依法征收，纳税人自觉申报纳税上效果明显。但当这种氛围已基本形成并日趋巩固后，则难以继续产生递增性效果，相反会因牵制税务机关的过多精力而削弱管理的深度和有效性。当然，申报率、入库率仍需要考核，但应充分考虑征纳双方的职责确定一个合理标准，应在确保催缴率、催报率的基础上，加大对处罚率、滞纳金加收率等指标的考核力度，以促进少数不遵从纳税人主动申报纳税。同时，要将考核的重点逐步由申报税源向潜在税源或隐蔽税源延伸，以强化考核的深度和效果，可考虑将纳税评估质量指标、税源调查和预测准确性指标、征管信息管理指标等引入考核之中。

税收征收管理方法篇（3）

税收效率原则包括税收行政效率原则和税收经济效率原则。税收行政效率原则属于税收管理方面的原则,是指征税过程本身的效率,即应当以尽可能少的征收费用取得尽可能多的税收收入。在税收工作中,税收行政效率原则一般表现为税收征管效率原则。而税收经济效率原则属于税收效应方面的原则,是指应当尽可能降低税收的超额负担,促进经济运行效率的提高,实现资源的有效配置。本文主要对税收征管效率问题进行研究。

一、税收征管效率研究综述

(一)国外对税收征管效率的研究

税收征管效率的思想在西方古典经济学家的著述中已有体现,威廉.配第在其代表作《赋税论》中最早提出了税收的“公平、简便、节省”三原则,其中“节省”原则即应当实现征收费用最小,已经包含了提高征管效率的思想。德国官房学派经济学家尤斯蒂在《财政学体系》中提出了税收的六原则,认为“捐税应当用最简便的方式进行征收,对国家和人民双方来说,所涉及的费用应减至最低度。在收集税款时所必须支出的费用要尽可能予以压缩,这对政府和人民双方都有利。收税时的费用愈大,国家所能享受的税收愈少,人民在税款方面不必要的负担愈重”。亚当.斯密在《国民财富的性质和原因的研究》中提出了“平等、确实、便利和征收经济”的税收四原则,认为“一切赋税的征收要有所安排,设法从人民那里征收的尽可能等于最终国家得到的收入”,其中“确实”和“便利”原则意味着节省纳税成本,而“征收经济”原则意味着节省征税成本。瓦格纳在《财政学》中提出了“四端九项”的税收原则,其中税务行政原则中包括“确实、简便和节省征收费”三项原则。马斯格雷夫在《财政理论与实践》中建立了较为完善的税收原则体系,明确提出了“管理和征纳费用应当尽可能地减少”的原则。

20世纪70年代以后,西方对于税收征管效率的研究主要从两个方面进行:一是对于税收成本的研究,研究重点逐渐由征税成本(管理成本)过渡到纳税成本(奉行成本或遵从成本)。stanford(1973)研究认为,1973年英国个人税制的遵从成本占税收收入的比重约在2.4%～4.4%之间。slemrod和sorum(1984)经过调查估算出,1982纳税年度美国全国个人所得税纳税人花在纳税上的时间约为21.3亿小时,折合纳税成本267亿美元,占当年联邦和州所得税收入的7%以上。二是对于税收征管有效性的研究,形成了较为成熟的税收遵从理论。allingham和sandmo(1972)对税收遵从问题进行了开创性的研究,建立了逃税模型的基本框架,并逐渐得到完善和扩展。经验分析也在同步进行,通过对调查数据、历史数据和实验结果的统计分析,认为影响纳税人税收遵从决策的主要因素是不遵从被发现的概率、对不遵从行为的处罚、税率水平、社会规范与社会制裁以及心理因素。

(二)国内对税收征管效率的研究

国内对税收征管效率问题的研究起步较晚,主要从理论研究和实证研究两个方面进行。理论研究上,主要从两个方面进行:第一,对税收征管效率的内涵、影响因素及衡量税收征管效率的指标体系进行的研究。李大明认为税收征管效率是税收征管成果与征管付出之间的数值比较关系,是税收征管质量与数量的综合反映,其内涵应包括两个方面:一是表明取得一定税收收入所耗费的征管成本高低的征管机构效率;二是反映纳税人遵从税法以及税法被征税机构执行程度的征管制度效率。相应地税收征管效率的评价指标体系可以分为征税机构效率评价指标和征管制度效率评价指标两大类。应亚珍等认为税收征管效率的影响因素主要有税收法律制度的科学合理性、对税收法律制度的依从度、税收征管模式的适应性、经济组织的规范化程度以及税务征管人员的努力程度。臧秀清等依据规范性、经济性、有效性的原则,构建了包含登记率、申报率、入库率、处罚率、征管成本率、人均征税额、税收计划完成程度和税收收入增长率等8个指标的税收征管效率综合评价指标体系。第二,对税收遵从理论的研究。马国强将税收遵从分为防卫性遵从、制度性遵从和忠诚型遵从三类,将税收不遵从分为自私性不遵从、无知性不遵从、懒惰性不遵从和情感性不遵从四类,将决定税收遵从与不遵从的因素总结为税收观念、税收知识、税收制度、纳税程序、逃税被发现的概率和税收处罚的标准等六个方面,认为应当建立纳税服务系统、税收处罚系统和环境建设系统,从而构建起税收管理的完整框架。

国内对税收征管效率的实证研究同样从两个方面进行:一是对于税收征管效率的测算和分析。崔兴芳等利用数据包络分析技术(dea)分析了税收征管效率进步水平及其对经济增长的影响,认为分税制改革以来我国绝大部分地区税收征管效率有较大幅度提高,原因是财政支出规模增长的压力迫使税收要迅速增长,同时,分税制改革使得中央政府和地方政府都拥有部分税种的征收和支配权。谢滨、王德祥等利用随机前沿分析(sfa)方法对税收征管效率进行了实证分析,后者认为1997—2005年各地区税收征管效率都呈上升趋势,但我国税收征管效率水平总体仍不高,虽然地区间征管效率差距较大,但其呈现出收敛趋势。杨得前(2008)利用solow余值法对我国税收征管效率进行定量测算,认为1994—2005年我国税收征管效率对税收增收的贡献率为28.11%。刘穷志等利用malmquist指数法分析,认为改革开放以来中央与地方税收分权的制度改革,对税收征管前沿技术进步和技术效率都存在着当期的正向促进作用和滞后一期的抑制作用,税权划分对税收征管效率激励作用不强,原因在于税权制度改革带来的成本激增,认为应尽量控制征管成本,使税收分权制度创新显现其对税收征管效率的促进作用。二是对于地下经济和税收流失的研究。梁朋运用现金比率法和收支差异法对我国1985—1998年的地下经济和因地下经济导致的税收流失规模进行了估测,结论是我国因地下经济导致的税收流失规模从1985年的178.14亿元上升到1997年的675.25亿元,1994年最高达到975.60亿元;用收支差异法估测的1993～1997 年的逃税规模也一直在600亿元以上。贾绍华同样用现金比率法估测了1995—2000年我国的地下经济规模和税收流失额以及税收流失率,测算出的税收流失率高达26.24%～42.56%。

综上所述,学界特别是国内对于税收征管效率问题的研究尚处于初级阶段,在理论上没有廓清税收征管效率的内涵和外延,从而也不可能建立比较完备的税收征管效率评价指标体系;实证分析方面较多地借鉴了生产函数和技术效率的分析方法,在方法的适用性、数据的准确性方面存在较多的不确定因素,从而实证分析结论的可靠性也有待思考。

二、税收征管效率的内涵辨析

(一)税收征管效率的基本内涵

1　对税收征管效率内涵的各种认识。基于对“效率”的不同理解,人们对税收征管效率的认识有两种不同的观点:一是将效率理解为效益,对税收征管过程进行成本收益分析,目标在于税收成本既定的前提下,通过税收征管取得尽可能多的收益,或者在税收征管收益既定的前提下,尽可能降低税收成本。具体来说,税收成本包括征税成本和纳税成本,而税收征管收益主要体现为政府通过税收征管活动取得的税收收入。从这个意义上说,提高税收征管效率意味着应当降低税收成本在税收收入中的比重,税收征管效率与税收收入正相关,而与税收成本负相关。二是将效率理解为有效性,对税收征管过程进行有效性分析,目标在于通过税收征管活动,保证纳税人依法纳税。具体来说,税收征管的有效性主要体现为纳税人的纳税遵从度和税收征收率。从这个意义上说,提高税收征管效率意味着应当提高纳税人的纳税遵从度和税收征收率。

上述两种认识均有偏颇之处。第一种认识是对税收征管过程做投入产出分析,这种方法本身没有问题,但是错误地将税收收入视作税收征管过程的产出;第二种认识虽然将税收征管的有效性视作税收征管过程的产出,但是缺乏对于税收征管过程投入要素的分析。

2.正确认识税收征管效率的基本内涵。“效率”衡量的是投入与产出之间的关系,在投入一定的情况下,产出越多效率越高;在产出一定的情况下,投入越低效率越高。税收征管效率用于衡量税收征管的投入与产出之间的关系,如果将税收征管过程视作一个“黑箱”,税收征管的各种投入要素通过税收征管过程转化为税收征管的产出。因此,正确认识税收征管效率内涵的关键在于科学确定税收征管过程的投人与产出。

(1)税收征管过程的投入。税收征管过程的投入即税收成本。但是,在衡量税收征管过程的投人水平时,有意义的并不是税收成本的绝对数值,而是相对税收成本即税收成本占税收收入的比重,这样也便于对不同国家之间的税收征管投入水平进行比较。

(2)税收征管过程的产出。税收征管过程的产出取决于税收管理的目标。现代税收管理理论认为。税收制度确定之后,之所以还要进行税收管理,或者说,税收制度已经明确规定了对什么征税、由谁纳税、纳多少税和在何时、何地纳税等基本事项,之所以不能只设置一个受理纳税的窗口,完全由纳税义务人自己根据税收制度的规定履行纳税义务,这是因为,由于利益关系、知识结构等方面的原因,如果没有税收管理,纳税义务人就不能自觉、准确、及时地履行纳税义务。所以,为保证纳税义务人自觉、准确、及时地履行纳税义务,就必须进行税收管理。税收管理的目标,就是保证纳税义务人依法纳税。因此,税收征管过程的产出并不是税收收入,而是税收征管的有效性,即通过税收征管过程保证纳税义务人依法纳税目标实现的程度。

(3)税收征管效率的内涵。税收征管效率衡量的是税收征管过程的投入水平(税收成本占税收收入的比重)与产出水平(税收征管的有效性)之间的关系。在税收征管有效性一定的前提下,税收成本占税收收入的比重越低,税收征管效率越高;或者在税收成本占税收收入比重一定的前提下,税收征管的有效性越高,税收征管效率越高。提高税收征管的效率,应当尽可能降低税收成本占税收收入的比重。或者尽可能提高税收征管的有效性。

(二)税收征管效率的评价指标

设计税收征管效率的评价指标,应当从税收征管效率的基本内涵出发,首先确定税收征管的投入指标和产出指标。

1　税收征管投入指标。税收征管的投入水平由相对税收成本决定,具体指标包括:

税收成本收入率=一定时期税收总成本/一定时期税收收入×100%。

税收成本由征税成本和纳税成本构成,由此可以派生出以下两项指标:

征税成本收入率=一定时期征税成本/一定时期税收收入×100%;

纳税成本收入率=一定时期纳税成本/一定时期税收收入×100%。

征税成本和纳税成本可以进一步细分,如按税种不同,可以分为增值税、营业税、所得税等征(纳)税成本;按成本项目不同,征税成本可以分为人员经费和公用经费,纳税成本可以分为货币成本、时间成本、精神成本等。

2　税收征管产出指标。税收征管的产出是税收征管的有效性,具体指标包括:

(1)衡量税收征管有效性的最终指标。税收征管的最终目标,就是保证纳税人依法纳税、提高纳税遵从度和税收征收率,所以衡量税收征管有效性的最终指标就是纳税遵从度和税收征收率。国际货币基金组织(imf)用“纳税人不遵从系数”来表示纳税遵从度,其计算方法是:纳税人不遵从系数=税收缺口(tax gap)/依法应征税额×100%,其中税收缺口为依法应征税额与实征税额的差额,它包含了逃税、欠税、由于纳税人误解税收法律造成的少缴税款以及其他任何形式的不遵从行为造成的少缴税款。而税收征收率指标一般是指实征税额占依法应征税额的比重,与其相对应的是税收流失率指标,它是指税收流失额占依法应征税额的比重,其中税收流失额包括地上经济的税收流失额与地下经济的税收流失额。不难看出,imf的纳税人不遵从系数指标的内涵与税收流失率的内涵是基本一致的,纳税遵从度和税收征收率的内涵同样也是基本一致的。所以,衡量税收征管有效性的最终指标就是纳税遵从度或税收征收率,二者只是表述方式上的不同,即:

纳税遵从度(税收征收率)=一定时期实征税收/一定时期依法应征税收×100%

(2)衡量税收征管有效性的中间指标。作为衡量税收征管有效性最终指标的纳税遵从度或税收征收率指标,虽然在理论上具有合理性,但其测算具有较高的难度和较强的主观随意性。因此,需要建立衡量税收征管有效性的中间指标,通过对中间指标的观测间接推断税收征管的有效性。为了推断纳税遵从度,应当对纳税人不遵从行为进行分析。加拿大税务局(cra)认为纳税人不遵从行为表现为:不申报或不进行gst(goods and services tax,商品及服务税)/hst(harmonized sales tax,统一销售税)登记;错误地报告收入和成本;不缴纳税款。从我国来看,纳税人不遵从行为的表现有四种形式:一是不登记,即应当办理税务登记而未办理税务登记形成的税务机关漏征漏管户,包括已办理工商登记而未办理税务登记,或者不需办理工商登记但应当办理税务登记而未办理税务登记形成的地上经济的漏征漏管户,也包括既未按 规定办理工商登记也未按规定办理税务登记形成的地下经济的漏征漏管户;二是不申报,即纳税人虽然办理了税务登记,但是未按照税收法律规定及时办理纳税申报;三是申报不实,即纳税人虽然按期办理了纳税申报,但因申报不准确,造成少缴或多缴税款;四是不缴纳入库,即纳税人虽然按期、准确办理了纳税申报,但未按照税收法律规定及时办理税款缴纳入库,从而形成欠缴税款。针对纳税人不遵从的四种表现,可以设计相应的衡量税收征管有效性的中间指标:

指标1:税务登记率=实际办理税务登记户数/应办理税务登记户数×100%。

由于未办理税务登记的纳税人包含了地上经济和地下经济两部分,而事实上地下经济的纳税人全部没有纳入税务机关的税收管理,所以应当对地上经济的税务登记率单独进行考核,即:地上经济税务登记率=实际办理税务登记户数/(领取营业执照应办理税务登记户数+其他不需领取营业执照但应办理税务登记的户数)×100%。

指标2:纳税申报率=按期申报户数/应申报户数×100%。

指标3:申报准确率=纳税人申报的纳税数额/(纳税人申报的纳税数额+税务机关查补的同期税额)×100%。

指标4:税款入库率=当期申报实际征收入库的税款/当期申报应缴纳税款×100%。

3　税收征管效率的评价指标——税收征管效率指数。衡量税收征管效率,必须将税收征管投入指标和产出指标结合起来进行分析。在纳税遵从度(税收征收率)一定的条件下,税收成本收入率越低,税收征管效率越高;或者在税收成本收入率一定的条件下,纳税遵从度(税收征收率)越高,税收征管效率也就越高。但是,这种方法对具有不同纳税遵从度(税收征收率)和税收成本收入率的国家的税收征管效率无法进行比较。要解决这一问题,必须基于层次分析法(analytical hierarchy process,简称ahp)设计税收征管效率的评价指标——税收征管效率指数。如图1所示,税收征管效率高体现在“税收成本低”和“纳税遵从度高”两个方面,假定人们分别对其赋予w1和w2的权重(w1+w2=1),可以根据a、b两国的税收成本收入率计算出各自在“税收成本低”这一目标上的相对得分ma和mb(ma+mb=1),根据a、b两国的纳税遵从度计算出各自在“纳税遵从度高”这一目标上的相对得分na和nb(na+nb=1),则a国的税收征管效率指数可以表示为:ea=ma×w1+na×w1,b国的税收征管效率指数为:eb=mb×w1+nb×w2,利用ea和eb可以比较两国税收征管效率的高低。

如意大利的增值税征收成本率只有0.5%,但漏税率为30%;而葡萄牙的增值税征收成本率虽然为1%,但漏税率仅为10%,显然无法直接比较两国的税收征管效率高低。根据ahp层次分析法(见表1),意大利在“税收成本低”目标上的得分ma=1%/(0.5%+1%)=2/3,葡萄牙在“税收成本低”目标上的得分mb=0.5%/(0.5%+1%)=1/3;意大利在“纳税遵从度高”目标上的得分na=70%/(70%+90%)=7/16,葡萄牙在“纳税遵从度高”目标上的得分nb=90%/(70%+90%)=9/16。假定人们对于“税收成本低”和“纳税遵从度高”两个目标分别赋予w.=0.2、w,=0.8的权重,则意大利的税收征管效率指数为ea=2/3×0.2+7/16×0.8:0.483,而葡萄牙的税收征管效率指数为eb=1/3×0.2+9/16×0.8=0.517,可以得出意大利的增值税税收征管效率低于葡萄牙的结论。

但是,税收征管效率指数的应用必须受到严格的限制,因为对税收征管效率的评价实际上具有相当的主观性,表现在对“税收成本低”和“纳税遵从度高”各自赋予的权重上,在很大程度上取决于一定时期内一国的政策目标取向。如果一国认为提高纳税遵从度比降低税收成本更为重要,则在衡量税收征管效率时,会赋予提高纳税遵从度目标以较高的权重(w2较高),而赋予降低税收成本目标以较低的权重(w1较低),表现为不惜以较高的税收成本为代价来提高纳税遵从度;相反,如果一国认为降低税收成本比提高纳税遵从度更为重要,则在衡量税收征管效率时,会赋予降低税收成本目标以较高的权重(w1较高),而赋予提高纳税遵从度目标以较低的权重(w2较低),表现为不惜以较低的纳税遵从度为代价来降低税收成本。实际上,不同国家的政策目标可能不同,其w1和w2也不相同,或者,即使是同一个国家在不同的时期,其w1和w2随着国家政策目标的调整也在不断变化。因此,从理论上说,税收征管效率指数这一指标有简单化之嫌,但作为对税收征管效率进行比较的参照指标,还是具有一定实用价值的。税收征管效率评价指标体系如图2所示。

(三)税收征管效率的影响因素

税收征管效率的影响因素可以从经济、税制和征管三个方面来进行分析。

税收征收管理方法篇（4）

税收征收管理，实质上是一个行政执法过程。因此，税收征纳各方只有按照法定的方式、方法和步骤来进行自己的征纳税活动，依法行使征税权力和履行纳税义务，才能形成规范、有序的征纳关系和良好的税收征纳环境。当前，按照发展社会主义市场经济的总要求，我国正在积极建立统一、公平、法治、开放的税制。[①]为了保障新税制的有效实施，进一步加强和改进税收征管工作，适应加入WTO和推进依法治税的需要，必须对我国现行的税收征收管理法律制度进行改革和完善，构建统一、公正、效率的税收程序法律体系，为税务机关的行政执法和纳税人依法保护自己的合法权益提供完善的法律保障，以充分发挥税收在组织收入、调控经济中的职能作用。

一、我国现行税收征管法律制度的形成、现状和问题

（一）我国现行税收征管法律制度的形成。

我国现行税收征管法律制度是随着新中国的建立和改革开放的发展而逐步形成的。依据税收征管的立法情况，可以把这一过程分为三个阶段。

第一阶段，无专门立法阶段。这一阶段自建国至1986年4月21日颁布《税收征收管理暂行条例》前。为了统一全国财经政策，前政务院于1950年1月颁布了新中国成立后的第一部统一的税收法规，即《全国税政实施要则》。《全国税政实施要则》是一部综合性的税收法规，不仅对货物税、工商业税等14种税的实体问题进行了规定，而且还规定了高度统一的税收管理体制，即税收立法权和税种的开征、停征、税目与税率增减调整的权力都归中央，税收的减免权大部分由中央政府掌握，各级税务机关受上级局和同级政府双重领导等。因此，《要则》是一部“实体”与“程序”规范不分的法规。由于我国长期实行高度集中的计划经济体制，税收的宏观调控和组织财政收入的职能被忽视，税收法制不健全，《要则》颁布后的很长时期一直没有制定专门的税收征管法，有关税收征收管理的规定分散在各个实体税收法规之中，税收征管的程序法律制度处于“分散”状态。

第二阶段，统一立法阶段。这一阶段自1986年4月21日至1992年12月31日，即《税收征收管理暂行条例》的实施阶段。为了改变税收征管制度分散、混合、不规范的状况，适应当时正在进行的税制改革，1986年4月21日国务院颁布了《税收征收管理暂行条例》。《条例》的颁布，标志着我国税收征管制度开始单独立法，初步实现了税收征管制度的统一化和法制化，对于促进依法治税，加强税收监督管理，保证国家财政收入起到了积极作用。但由于历史的原因，《条例》存在不少缺陷：一是税收征收管理法律、法规的适用不统一、不规范；二是税收行政执法权薄弱；三是税收征管法规不适应经济形势发展的要求；四是对纳税人权利的保护和税务人员执法的制约不够；五是税收征收管理暂行条例的法律效力有待提高等。

第三阶段，开始进入法治化阶段。这一阶段自1993年1月1日起《中华人民共和国税收征收管理法》正式实施至今。1992年9月4日七届全国人大常委会第二十七次会议通过了《中华人民共和国税收征收管理法》，于1993年1月1日起施行，1995年2月28日八届全国人大常委会第十二次会议对个别条款作了修改。《税收征收管理法》是我国调整税收征纳程序关系的第一部法律，是税务机关税收征管的基本法。为了保证《税收征收管理法》的有效实施，国务院以及财政部、国家税务总局又颁布了《税收征收管理法实施细则》、《关于实行分税制财政管理体制的决定》、《发票管理办法》、《税务稽查工作报告制度》等。这些法律、法规和规章的制定、颁布与实施，使税收征管的各个方面和环节基本做到了有法可依，我国税收征管工作开始步入法治化轨道。

（二）我国税收征管法律制度的现状与特点

1、初步建立了税收征管法律体系。《税收征收管理法》通过后，国家和各地方又相继制定了与征管法配套实施的法规、规章和规范性文件，从而大体形成了以税收征收管理法为“龙头”和“母法”，以税收征收管理各专门法和单行法为重要组成部分的税收征管法律框架。表现在：第一，税收征管综合性方面，制定了《税收征收管理法》（1992年）、《税收征收管理法实施细则》（国务院1993年）、《关于贯彻实施税收征收管理法及其实施细则若干问题的意见》（国家税务总局1993年）、《国务院办公厅转发国家税务总局深化税收征管改革方案的通知》（1997年）、《税收征管业务规程》等。第二，税收征管体制方面，制定了《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》（1993年）、《国务院办公厅转发国家税务总局关于组建在各地的直属税务机构和地方税务局实施意见的通知》（1993年）、《国务院办公厅转发国家税务总局关于调整国家税务局、地方税务局税收征管范围意见的通知》（1996年）等。第三，税务管理方面，制定了《税务登记管理办法》（国家税务总局1998年）、《发票管理办法》（财政部1993年，经国务院批准）等。第四，税款征收方面，制定了《国务院关于批转国家税务总局加强个体私营经济税收征管强化查账征收工作意见的通知》（1997年）、《关于加强依法治税严格税收管理权限的通知》（国务院1998年）等。第五，税务稽查和税务行政处罚方面，除了国家制定的《行政处罚法》（1996年），还制定了《税务稽查工作规程》（国家税务总局1995年）、《税务稽查工件报告制度》（国家税务总局1995年）、《税务案件调查取证与处罚决定分开制度实施办法（试行）》（国家税务总局1996年）等。第六，税务争议的解决方面，除了国家制定的《行政诉讼法》（1989年）、《国家赔偿法》（1994年）、《行政复议法》（1999年），还专门制定了《税务行政复议规则（试行）》（国家税务总局1999年）、《税务行政应诉工作规程（试行）》等。第七，税务方面，制定了《税务试行办法》（国家税务总局1994年）等。第八，打击税收犯罪方面，1997年通过的新《刑法》中专门涉及税收犯罪的就有14个条文，并在第三章第六节中单独规定了“危害税收征管罪”一节等。

2、统一了内外税收征管制度。《税收征收管理法》第2条规定：“凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适应本法。”从而使我国此前内外有别的税收征管制度实现了统一，相对于企业所得税等少数实体税种现在依然实行的内外两套税法，在税收程序法上率先实现了“国民待遇”。这不仅有利于促进企业之间的公平竞争，也有利于扩大对外开放，在税收法律制度上尽快同国际接轨。

3、明确了税收立法权。税收立法权是制定、修改、解释或废止税收法律、法规的权力，有关税收立法权的分配问题是税权和税收法定主义的核心内容。《税收征收管理法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院制定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》规定，中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央，以保证中央政令统一。这就形成了我国目前集中统一的税收立法权体制。

4、赋予了税务机关必要的行政执法权。根据新时期税收征收管理的需要，借鉴国际上税收征管的通行做法，《征管法》设定了必要的税务行政执法权。表现在：第一，

赋予税务机关采取税收保全措施和税收强制执行措施的权力。第二，将出境人员清缴税款制度扩大到适用各种税。第三，明确了税务检查权的范围等。

5、建立了对税务机关的执法制约制度。《征管法》规定税务机关不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征或者少征税款，并对征税权的委托作出严格限制。强调税务机关在实施税收保全措施、强制执行措施以及进行税务检查时，必须严格遵守法定的程序，履行必要的手续。对税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，要给予行政处分等。

6、对纳税人的合法权益提供了必要的保护。现行税收征收管理法在规定了税务机关的征税权力和纳税人的纳税义务时，也明确了纳税人享有的合法权益。主要表现在：第一，规定了税款延期缴纳制度。第二，建立了采取税收保全措施不当造成纳税人损失的赔偿制度。第三，延长了纳税人申请退税的法定期间。第四，赋予了纳税人对复议的选择权等。

7、建立了税收法律责任制度。《征管法》和《刑法》对偷税、抗税、骗税、欠税等税收违法犯罪行为的构成要件和处罚标准都作了明确、具体的规定，为税务行政执法和税务司法工作的开展提供了法律武器。

8、确立了税务制度。

（三）我国现行税收征管法律制度存在的问题

现行税收征管法律制度、特别是《税收征收管理法》是在我国刚刚提出建立社会主义市场经济的1992年颁布的，距今已8年了。随着改革的深化、开放的扩大和社会主义市场经济体制的逐步建立与发展，经济和社会各方面都发生了许多变化，税收征管也出现了机构分设、税制简化等新情况、新形势，现行税收征管法律制度已经不能适应加强税收征管，推进依法治税的需要。其存在的问题主要有以下几个方面：

1、税收征管法律体系不够完善，法律效力有待提高。现行税收征收管理法作为综合性的税收程序法典，它不可能对税收征收管理的各个方面都作出详细、可操作性的规定；目前有关税务管理、税务稽查、税务等的规定都是由国家税务总局制定的部门规章，不仅法律效力不高，内容也不规范。应抓紧制定和完善专门的《税收征管体制法》、《税务稽查法》、《税务法》、《发票管理法》、《税务争议救济法》等。

2、税收征管的基础管理制度不够健全，税务管理存在一些漏洞和不足。表现在：第一，税务登记在法律上缺乏有效的制约机制，不少纳税人不到税务机关办理税务登记，漏征漏管现象比较严重。第二，税务登记与纳税人银行存款之间衔接不够，不少纳税人在银行多头存款，税务机关难以掌握纳税人应税经营情况。第三，现有的发票管理规范不够健全，违反发票管理的处罚措施尚待完善。第四，纳税申报的期限、方式、作法、法律责任不够完善，税收征管实践中零申报、负申报增多；一些纳税人利用延期纳税的规定拖欠税款，影响国家税款的及时收缴等。

3、税收征管工作中面临的一些新情况在法律上缺乏明确的规定。现行征管法未明确税收优先原则，致使在一些经济纠纷、企业重组、企业破产中国家税款难以得到有效保护；随着会计电算化的普及、电子商务的发展，应制定相应的税收对策和征管制度；应对税控装置的推行和使用作出规定；现行滞纳金制度的合理性和适用范围需要重新考量等。

4、税款征收、税务检查和税务行政执法不够规范、有力和完善。表现在：第一，税收保全和税收强制执行措施的适用范围过于狭窄。第二，税务检查效力不强，没有对税务检查的法定程序作出具体、详细的规定，税务稽查法律地位不明确。第三，税收征管中与银行、工商、公安等部门的协作配合制度不健全，尚未建立有效的协税护税机制，尤其是缺乏法律责任的规定。

5、未明确、全面规定纳税人的权利，税收征管中侵犯纳税人合法权益的现象时有发生。

6、法律责任不够严密、完善。罚款等行政处罚的幅度过大，没有规定下限，税务机关的自由裁量权过大；一些重要的征管法律规范没有“制裁”部分，税收征管实践中不少法律规定难以落到实处等。

7、税收征管法与相关法律存在一定的冲突。现行征管法实施以来，我国陆续制定了行政处罚法、行政复议法，修订了刑法、会计法等，现行征管法需要与这些法律相衔接。例如，一些税务机构执法主体资格需要明确；征管法中的偷税概念与刑法中的规定存在差异，需要修改等。

8、税务争议的救济和司法保障需要加强和改善。一方面，现行征管法给纳税人提供解决税务争议的途径和方法不够完善，影响了对纳税人合法权益的保护；另一方面，法律没有赋予税务机关打击税务违法犯罪行为的专门执法手段，没有建立税务警察、税务法庭等税务司法保障机关，税务执法手段的刚性不强等。

二、税收征管法律制度改革的必要性与原则

（一）现行税收征管法律制度改革的必要性

1993年1月1日中华人民共和国税收征收管理法施行以来，我国的税收征管法律体系不断健全。税收征收管理法在加强税收征收管理，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，调整征纳关系，改善税收征管环境，促进税收征管法制化、科学化、规范化，发挥了重要作用。但随着社会主义市场经济体制的逐步建立，使现行征管法立法的经济基础发生了根本性的变化；新税制日益完善，税收征管改革也在深化；依法治税正在积极推进，纳税人的权利保护意识在不断增强；我国正面临加入WTO的新形势等。因此，为强化税收征管，维护税收征管秩序，充分发挥税收的职能作用，改革和完善现行税收征管法律制度已刻不容缓。

1、改革现行税收征管法律制度，是保障新税制有效实施的需要。1994年，我国进行了新一轮的大规模、全方位的工商税制改革，调整、规范了税制结构，初步建立起一套与社会主义市场经济体制相适应的，流转税与所得税并重、中央税与地方税既自成体系又有机结合，符合国际惯例的复合税制体系。但现行征管法和发票管理办法都是在税制改革前制定的，难以适应新税制和税收征管的需要。例如，征管法对发票、特别是增值税专用发票的管理需要进一步完善。

2、改革现行税收征管法律制度，是强化税收征管、深化征管改革的需要。目前，我国税务机关正在推行“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的新征管模式，但征管法却与征管改革存在“两张皮”现象。一方面，征管改革的一些成果在征管法上得不到体现，找不到依据，致使其难以迅速推广和普及，如统一纳税人识别号、电子申报等；另一方面，征管法的有些规定不够科学、合理，与征管改革的基本精神明显相悖，如征管法关于纳税申报的规定不利于自行申报制度的建立和推广。因此，必须尽快改变征管法落后于征管实践的状况。

3、改革现行税收征管法律制度，是规范税务行政执法，维护纳税人合法权益，推进依法治税的需要。行政处罚法、行政复议法等法律的颁布实施，广大纳税人法律意识的提高，对税务行政执法提出了更高要求。必须对现行税收征管法律、法规中关于税务行政处罚设定的种类、标准、实施处罚的法定程序等，进行清理和修改，以改进和规范税务机关的执法行为，切实保护纳税人的合法权益。

4、改革现行税收征管法律制度，是适应加入WTO的需要。入世后，大量外资企业将在更广泛的领域进入我国，国内企业也将更多地走出国门，资本、技术、人员交流将更为广泛，现行针对跨国企业和跨国经营活动的税收征管将面临巨大挑战，我们必须研究改进和加强对跨国公司以及我国海外投资税收征管的法律对策。

（二）税收征管法律制度改革的基本原则

当前，我国立法机关和有关实际部门正在修改和完善税收征收管理法。我们认

为，为了建立并完善符合社会主义市场经济的税收征管法体系，在改革和完善税收征管法律制度时，应重新认识并坚持以下原则：

1、依法征管原则。在税收领域，税收法定主义是税收和税法的最高法律原则，与税收史上的“无代表则无课税”思潮和“议会保留”密切相关。税收法定主义具体包括课税要素法定原则、课税要素明确原则和依法稽征原则。可见依法征管原则是税收法定主义的重要内容，它要求税务机关必须严格依据法律的规定征收，不得擅自变动法定课税要素和法定征收程序。[②]坚持依法征管原则，要求有关税收征管的规则必须由国家的法律加以确定，要提高税收征管的立法层次。在税收征纳过程中，征纳主体的权利义务和征纳程序必须在法律上作出具体、明确的规定；没有法律依据，税务机关无权决定开征、停征、减税、免税、退税、补税。这是依法治税方针的必然要求，它有助于税收征管行为的法治化，减少税务执法的随意性，维护纳税人的合法权益。

2、效率原则。税收征管是国家组织财政收入的一项主要行政管理活动，因此，只有尽量降低征收成本，才能提高税收行政效率，充分实现税收功能。税收征管效率原则，要求国家征税应以最小的税收成本去获取最大的税收收入，使税收的名义收入与实际收入的差额最小。税收成本包括两个方面，一方面是税收征收费用，即征税机关为征税而花费的行政管理费用；另一方面是纳税人因纳税所支出的各种费用，如税务费、纳税申报的交通费等。坚持税收征管效率原则，要求我们在建构税收征管制度时，应考虑以下几个问题：第一，税收征管程序在明确、可操作的前提下，应尽量简化。第二，有关制度和模式的设计应多样化，以适应不同情况。例如，纳税申报就应允许采用实地申报、邮寄申报、数据电文申报等多种方式。第三，按照科学合理、统一协调的要求，建立反映税收征管客观规律的税务登记、纳税申报、税务、税款征收、税务稽查等现代税收征管制度。第四，积极应用现代科技手段。在经济全球化、知识经济、网络经济、电子商务迅猛发展的新形势下，要想提高税收征管的质量和效率，必须用法律手段推动征管方式从传统的人海战术、手工征管向现代化、信息化的征管方式转变。为此，要大力实施科技兴税战略，在增值税征管中积极推行“金税工程”。

3、程序正义原则。程序正义是在法律活动中，为了保障当事人的基本人权和实现法治而必然提出的要求。它使程序法从仅仅作为实现实体法的工具地位中摆脱出来，赋予法律活动作为“过程”本身也同样具有独立价值。程序正义要求我们必须承认当事人在程序活动中享有基本的程序性权利，程序应当是在公开、公正、理性和效率的情况下进行的，这样才能鼓励当事人积极和“富有意义地”参与程序中的对话、选择和妥协。[③]税收征管法律制度是税收程序法，但现行《征管法》中有关税务行政执法程序的规定，不仅数量少、分散，而且对一些重要的程序缺乏规定，使纳税人在纳税和税务争议中无所适从，增加了税务人员执法的随意性。依据程序正义原则，在税收征管中，应当建立回避制度、说理制度、听证制度、时效制度等，完善税务管理、税款征收、税务行政处罚、税务争议救济等程序。

4、强化税务机关执法权和保护纳税人合法权益并重原则。税收具有强制性、无偿性、固定性，税收征收管理是税务机关的行政执法活动，税收征管权是公法上的一种权力。为了保证税款的及时、足额收缴入库，税务执法权必须具有较强的刚性和约束力。现行征管法在税收征管权的规定上尚有不完善的地方，例如税收保全措施和强制执行措施的适用范围过窄，对银行等部门不履行协助义务缺少处罚手段等。因此，加强征管权力，深化税收基础管理，对于解决当前税收征管中存在的“疏于管理，淡化责任”现象，保证国家税收不受侵犯具有重要意义。另一方面，纳税人作为税收征管中的一方主体，在依法履行纳税义务的同时，也享有相应的权利。长期以来，我们一直强调纳税人的纳税义务，对纳税人的权利规定的不多，重视的不够。随着民主、法治、人权运动的发展，纳税人权利保护的要求会越来越高；从根本上说，纳税人是税收的源泉，保护纳税人也就是保护税源。因此，我们应当在征管法中确立依法保护纳税人合法权益的原则，对纳税人享有的申请减税、免税、退税权，税务法律政策的知情权，接受服务权，争议救济权，保密权，赔偿权等作出明确规定。同时，要加强对税务机关的执法监督，建立税务执法责任制度，增强税务人员为纳税人服务意识。税收征管法应在强化税务机关征管权与保护纳税人合法权益之间进行平衡和协调，为征纳双方建立良性互动关系提供法律保障。

5、借鉴国际通行规则原则。目前，经济全球化、法治化正在深入发展，各国经济制度、法律制度也在相互借鉴、合作和融合，我国不久将加入WTO，因此，必须按照世贸组织的规则，加快法律改革的进程，在享有入世带来权利和利益的同时，应履行自己的义务和“承诺”。在税收领域，除了要继续完善税制外，应加速我国税收征管法律制度国际化改革的步伐。第一，规范税收征管程序。要推行专业化征管，健全纳税自行申报制度，强化税务稽查，扩大税务等。第二，加强税收征管科技化建设。要加大税收征管的科技含量，充分利用计算机手段，逐步建立网上征税系统，探索和建立反跨国偷税、避税的手段和机制，保障国家经济安全。第三，增强税收法律的透明度，完善税务争议的解决制度。要在提高、统一税收征管立法的基础上，建立税收法规公告制度；加大税收法律统一实施的力度，切实解决税收执法中收“人情税”、“关系税”或收“过头税”的问题；为税务争议的当事人提供有效的救济途径，加强执法监督，建立对税务行政执法的司法审查制度等。

[④]

三、加强税收征管立法，建立健全与社会主义市场经济公共财政相符合的税收征管法体系

（一）税收征管法体系的概念。

税收征管法或税收征管法律制度，是指调整税收征收与管理过程中发生的社会关系的法律规范的总称，这是从广义上、实质意义上理解的税收征管法，是与规定税收实体内容的各税种法相对称的税收程序法。狭义上、形式意义上的税收征管法，是指1992年9月4日颁布、并于1993年1月1日施行的《中华人民共和国税收征收管理法》。税收征管法体系，是指由不同层次、各种类别的税收征管法律规范所构成的有机联系的统一整体。[⑤]当前，按照建立社会主义市场经济的总目标，加速建立并完善适应社会主义市场经济公共财政的税收征管法体系，是税收法制建设的一项重大而紧迫的课题。

（二）税收征管法体系的构成和内容。

从纵向上看，税收征管法体系是由不同层次的税收征管规范性文件组成的，它们是与税收征管立法权相对应的，包括宪法、税收法律、行政法规、规章、地方性法规等。最高渊源是宪法中有关税收征管的规定。税收基本法是对国家税收政策和税收制度作出具有普遍指导意义规定的税收“母法”，其中有关税权划分、税务机关的设置和职权、税收征管体制、纳税人的权利和义务、税收征管基本原则和程序等规定，是税收征管法的重要内容。税收征管法是对有关税收征管中的原则、制度、程序等做出全面规定的税收征管综合法，是规范税收征纳程序活动的最重要的法律。税收征管法规和规章，或是对税收征管法律中的规定进行具体化和明确化，或是对征管中的专门性问题做出规定，在征管工作中具有较强的可操作性。

从横向上看，税收征管法体系是由调整不同种类税收征管关系的法律规范组成的。根据税收征管法律规范内容的不同，可以把它分为税收征

管体制法、税收征收管理法、税务争议救济法等。税收征管体制法规定的是税收征管权的设定和划分、税收征管体制、税务机关的设置、职权和管辖范围等，它在税收征管法体系中居于基础和主导地位。税收征收管理法是关于税收征纳具体制度和程序的规定，包括税务管理、税款征收、税务检查、法律责任、税务、税务监督等，是税收征管法体系的主干，居于主体地位。税务争议救济法是为税收征管中因有关税款征收、税务管理、行政处罚等而产生的争议提供救济手段的规定，包括税务行政复议、税务行政诉讼、惩治涉税犯罪的司法保护制度等，在税收征管法体系中居于保障地位。

（三）建立税收征管法体系应注意的问题。

1、提高立法规格，增强征管法效力。我国现行征管法中，只有《税收征收管理法》是由全国人大常委会制定的法律，行政法规中也只有《征管法实施细则》等少数法规，其他大量的都是由国家税务总局等主管部门制定的规章。现行征管立法效力过低，公民依法纳税意识淡薄，税收法治化环境有待改善等问题的存在，已严重影响了税法的贯彻执行。我们认为，税收征管法是程序性法律，应有较高的立法层次，税收征管综合法和专门法原则上都应由全国人大及其常委会制定法律，法规和规章只能对征管法的规定予以解释、补充和具体化。

2、注意法律的可操作性，提高立法质量。征管法是税收征纳活动的操作规程，因此，征管法的规定必须明确、具体、严谨，应具有较强的操作性。要提高立法技术，改变目前征管立法中存在的概念不明确，用语不规范，结构散乱的问题。

3、修改和补充并用，适当注意法的前瞻性。对现行征管法中已有规定但不够完善的，及时进行修改；对征管实践中已经出现但缺乏规定的，应建立并补充进来，减少法律的空白点。要结合征管改革实践，借鉴国际通行规则，适当提高立法的前瞻性，以增强征管法的稳定性。

4、注意与其他法律的衔接，提高征管法体系的协调性和统一性。不仅要注意与各实体税法的衔接，特别是在税务稽查、税务争议救济的立法中，要与行政处罚法、行政复议法、行政诉讼法、刑法等法律衔接好，尽量消除法律冲突，增强税收征管法体系自身的协调统一性。

四、税收征管法律制度改革与完善的内容

（一）税收征管体制法律制度。

1、我国目前尚无专门的税收征管体制法，有关这方面内容的规定散见于宪法、政府组织法、税收征管法以及国务院关于实行分税制财政管理体制的决定等法律法规中。我国早在1959年就由前政务院了《全国各级税务机关暂行组织规程》。因此，抓紧制定税收征管体制法，填补在这一领域立法的空白，就成为一项紧迫的税收立法任务。在改革税收征管体制法律制度时，有三种方案可供选择：第一，修改现行的《税收征收管理法》，将有关税收征管体制的内容补充进去；第二，制定《税收基本法》，统一规定这方面的问题；第三，制定单行的《税收征管体制法》，专门规定税收征管体制问题。我们认为，第一种方案现实可行性较强，立法难度不大，但这是一种短期行为，不能从根本上解决问题。第二种方案的优点是把税收征管体制立法与整个税收立法综合考虑，但由于税收基本法涉及的问题很多，税收基本法难以在近期通过。第三种方案是比较理想的选择，它能把税收征管体制问题集中在一部法律中规定，既有权威性又有可操作性。

2、根据2000年3 月15日通过的《中华人民共和国立法法》第8条的规定，有关税收基本制度的规定只能由全国人大及其常委会制定法律。据此，税收征管基本制度应以法律来规定，这有利于统一执法，增强税法的刚性。但地方可就税收征管中的具体问题、特别是在局部地区开征的地方税制定实施办法，以增强征管法的适应性。

3、按照分税制财政管理体制的要求，明确国税、地税机构设置的区域、级别和权限。需要指出的是，各级税务机关设置的直属机构、分支机构，如无法律的特别规定或批准机关的特别决定，一般应视同其隶属机关的内设机构，这有利于规范行政执法行为。

4、对税务、海关、财政等部门的税收征管权作出明确划分。为了避免重复征管、执法不公，要对国税、地税的管辖范围作出具体规定。赋予税务机关有限的联合或委托征管权，以解决国、地税共管企业的税收征管问题。

（二）税务管理法律制度。

1、扩大税务登记的范围。根据现行征管法第9条的规定，税务登记只限于从事生产经营并领取营业执照的纳税人，对其他纳税人税务登记的范围和办法，国务院至今未做出规定。近年来，我国纳税人性质和税源发生了很大变化，未领取营业执照从事生产经营、非从事生产经营的纳税人大量存在，且呈大幅度增长趋势。因此，应扩大税务登记范围，将领取营业执照从事生产经营以外的部分纳税人也纳入登记范围，可以考虑办理临时税务登记证，对扣缴义务人办理扣缴税款登记证。

2、加强工商行政管理机关与税务机关在税务登记上的配合。目前的税务登记是以工商登记为前提的，但实践中很多企业和个人在办理工商登记后，不办理税务登记就从事生产经营活动，以致工商登记的户数远远多于税务登记的户数。解决这一问题有以下三种方案可供选择：第一，将税务登记与纳税人识别号区分成两种制度，要求纳税人在办理工商登记前必须到税务机关领取唯一的纳税人识别号，否则不予办理工商登记。税务登记可以有所变动，纳税人识别号则终生不变。第二，应明确规定工商行政管理机关在为从事生产经营的纳税人办理完营业执照后，有义务向税务机关定期通报办理注册登记、核发营业执照的情况，并规定工商行政管理机关不履行义务的法律责任。第三，纳税人在工商行政管理机关核准后，应先到税务机关办理税务登记，纳税人凭税务登记证件向工商行政管理机关领取营业执照。

3、将税务登记与对纳税人银行账户的管理衔接起来。当前，纳税人在银行多头开户的现象非常普遍。税务机关不掌握纳税人开立账户的情况，不仅难以检查纳税人的税收违法行为，即使发现了违法行为，也无法采取税收保全措施和强制执行措施。修改征管法时，应建立税务和银行账户联合登记制度，规定纳税人需凭税务登记证件方可向金融机构开立基本存款账户和其他存款账，并应将其全部账号向税务机关报告；金融机构应在纳税人账户中登录税务登记证件号码，并同时在税务登记证件中登录纳税人的账户账号。金融机构应定期向税务机关通报纳税人开立账户情况；税务机关了解纳税人账户情况时，有关银行应予配合。

4、加强发票管理。发票是税务机关控管纳税人的基本手段，管发票就是管税。现有的发票管理规范不够健全、完善，应从以下几个方面进行修改：第一，在征管法中明确规定税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督；单位、个人在购销商品、提供或接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。第二，发票管理应单独立法。我国现行的《发票管理办法》是经国务院批准、由财政部颁布的，法律效力低；现行发票管理办法是在新税制实施前颁布的，难以适应形势发展的需要，特别是缺乏有关增值税专用发票的规定。鉴于发票管理的重要性以及它与账薄、凭证管理的相对独立性，我们认为应单独制定一部发票管理法。第三，加大对违反发票管理行为的处罚力度；运用发票管理手段，制裁税收违法行为，规定纳税人实施税收违法行为，不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或停止向其发售发票。

5、推广税控装置，加强税收监控。从国外加强税收征管的经验看，推广使用税控装置，可以大大降低税收征管成本，

方便税源监控，保护消费者权益，打击偷逃税行为。建议在征管法中规定国家逐步推广税控装置，纳税人有义务安装、使用税控装置。

6、完善纳税申报。第一，明确规定纳税人和扣缴义务人有自行申报纳税的义务。第二，增加申报方式，允许纳税人可以直接到税务机关办理纳税申报，也可以采取邮寄、数据电文或者其他方式办理纳税申报。第三，合理安排申报期限。我国各实体税法规定的申报期限都在次月10日前，但多数纳税人的实际申报期限往往集中在8、9、10这三天，给税务管理带来不便。因此，征管法应对纳税申报时间作出原则规定，并授权税务机关根据当地情况可进行适当调整。

（三）税款征收法律制度。

1、确立税收优先原则和税收承继制度。第一，国家税收作为公法上的债权，应享有优先于私法上普通债权的一般优先权，这是各国法律的通行规则。我国《民法通则》、《民事诉讼法》、《公司法》等法律中也涉及到这方面的内容，但现行《税收征收管理法》对这一重要原则缺乏规定。现实经济生活中，在一些经济纠纷、企业重组、企业破产过程中，国家税收得不到有效保护的问题相当突出。因此，征管法中应确立国家税收优先原则，规定税务机关征收税款，税收优先于无担保的普通债权；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收优先于抵押权、质权、留置权。纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。第二，为了防止企业重组中规避纳税，应建立税收承继制度，规定纳税人有合并、分立以及其他重组情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务承担连带责任。第三，对欠缴税款的纳税人处分财产的行为进行必要的限制。规定欠缴税款较多的纳税人在处分其不动产或大额资产之前，应当向税务机关报告。对于纳税人长期拖欠税款，又不积极行使自己的到期债权，或者以无偿转让财产或低价转让财产的方式，逃避偿还欠缴税款的，税务机关可行使代位权、撤销权。

2、完善滞纳金。第一，正确认识滞纳金的性质。税收在本质上是一种特殊的债，应遵循债的一般原理。根据民法原理，返还债务时除了偿还债的本身外，还应返还债的孳息。在纳税义务发生之后，税款所有权已转归国家；纳税人逾期缴纳税款相当于占用了国家资金，除依法补缴税款外，还应加收占用税款期间所产生的孳息。对于纳税人偷逃税款，其制裁措施应通过实施罚款等处罚手段，而不应再同时处以相当于处罚性质的滞纳金。因此，滞纳金应定位于补偿性质的地位，兼具适当的处罚性质。第二，合理确定滞纳金比例。现行征管法规定纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，按日加收千分之二的滞纳金。千分之二的滞纳金，相当于年息73％，执行中纳税人难以承担，税务机关实际上也收不上来。依据滞纳金的补偿性质，滞纳金比例以略高于银行贷款利息比较合理。据此，我们认为滞纳金可规定为万分之五，相当于年息18.25％。第三，现行征管法第40条未明确规定对偷税行为在追缴税款的同时，能否加收滞纳金，修改征管法时应对这一问题作出明确规定。

3、扩大税收保全措施和强制执行措施的对象和范围。现行征管法规定的税收保全措施和强制执行措施只适用于从事生产经营的纳税人、扣缴义务人，范围过于狭窄。为了发挥税收强制执行的震慑力，应将税收保全措施和税收强制执行措施扩大到所有纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，并规定现金和有价证券也在查封、扣押之列，这有利于个人所得税的征管。但范围和对象扩大后，有可能会影响到公民的基本权利，应对其加以必要的限制；税务机关实施强制措施时，必须严格遵守法定的程序，要经过较高级别的税务机关领导批准；个人维持基本生活必需的住房和用品，不在税收保全措施和强制执行措施的范围之内。

4、从严控制延期纳税。现行征管法对延期纳税的适用条件未作出明确规定，延期纳税的审批权限也过宽，执行中存在较大的随意性，有些延期纳税实际上往往转化为欠税。修改时，应从提高延期纳税的条件和审批权限上来从严控制，即纳税人必须在出现重大自然灾害等不可抗力并需经省以上国家税务局、地方税务局批准方可延期。

5、完善税务机关的应纳税额核定权。为了有效推行自行申报纳税制度，应增加规定纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。

（四）税务稽查法律制度。

1、明确税务稽查的法律地位。新的征管模式推行后，稽查已成为税收征管工作的重中之重。但我国现行征管法只规定了税务检查，没有提到税务稽查，其概念和法律地位并不明确，这不利于稽查工作的开展。依据征管法的规定，我们认为税务检查是税务机关依法对纳税人履行纳税义务的情况进行检验、核查的活动，其目的是监督纳税人是否遵守税法和国家财务会计制度，有无实施偷逃税等税收违法行为。税务稽查则不仅包括上述活动，而且还对查出的税收违法行为依法给予处罚，即除了行使检查权外，还行使征管法和行政处罚法赋予的行政处罚权。将税务检查权和处罚权同时赋予税务机关内部的一个机构（稽查机构）行使，使稽查工作具有连续性、系统性，有利于提高稽查效率。

2、扩大税务检查的适用范围，增大检查权的刚性。第一，目前，纳税人的生产经营场所与财务核算场所分离的现象十分普遍，由于现行征管法没有规定税务机关可以进入财务核算场所进行税务检查，税务机关检查人员被拒之于财务核算场所之外的现象时有发生。应赋予税务机关有权进入纳税人、扣缴义务人的财务核算场所，检查有关纳税资料。第二，税务机关在对纳税人以前年度的纳税情况进行检查时，经常发现纳税人有逃避纳税义务的行为，待税务机关查清后，纳税人已经预先将财产转移、隐匿，使税务机关无法追缴税款。根据现行的征管法，税务机关只能在有根据认为纳税人有逃避纳税义务行为时，才能对其采取税收保全措施。因此，应增加规定税务机关在税务检查时可以采取税收保全措施。第三，现行征管法对违反税务检查的行为没有规定制裁措施，使征管法规定的纳税人应依法接受、协助税务检查的义务很难落到实处。应增加规定纳税人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，税务机关有权予以处罚。第四，为了给税务机关调查税务违法案件提供必要的手段，解决税务行政强制执行中的执行难问题，应赋予税务机关搜查权。

3、对税务稽查的基本程序作出规定。税务稽查是税务机关依法对税收违法行为给予行政处罚的一项重要执法活动，直接涉及到相对人的权益，因此，税务机关必须严格遵循法定的程序，做到依法行政。现行征管法对税务检查程序的规定几乎是空白，只有表明身分这一项内容。修改征管法时，应按照与行政处罚法相衔接的原则，将税务稽查实践中行之有效的程序规则上升到法律，明确规定查处税收违法案件，除适用简易程序外，应经过立案、调查取证、告知与听取意见（听证）、审查、决定、执行等程序；建立表明身份、说明理由、告知权利、回避、调查与审查分开、罚款决定与罚款收缴分离等制度。

4、根据当前税务机关机构设置的现状，对各种级别和类型的税务机关的执法主体资格做出明确规定；对税务法规、规章中不符合行政处罚法中关于行政处罚设定权的规定进行清理；鉴于税收违法行为的特点和税务执法的实际情况，适当延长税务行政处罚的追责时效。

（五

）税收征管法律责任制度。

1、完善偷税的概念及其法律责任。现行征管法关于偷税手段的规定与新刑法偷税罪中的规定不一致，修改征管法时，应将“经税务机关通知申报而拒不申报”规定为偷税手段。在法律责任中明确规定对纳税人偷税的，税务机关在追缴其不缴或者少缴的税款时，应追缴滞纳金。

2、增加罚款处罚下限的规定。现行征管法规定，对偷、欠、抗、逃、骗税等税收违法行为给予偷逃税款5倍以下的罚款。由于没有处罚下限的规定，税务机关的自由裁量权过大，为少部分税务人员办关系案、人情案提供了方便，影响了税法的刚性。据统计，在税务机关查处的税收违法案件中，罚款仅占查补税款的10％左右，处罚率过低。因此，修改征管法时，应对罚款的下限作出明确规定，并对税收违法行为区分较轻、较重分别给予不同的处罚，为税务机关贯彻执行国务院制定的“加强征管，堵塞漏洞，清缴欠税，惩治腐败”的税收工作方针，发扬“铁面无私、铁石心肠、铁的手腕、铁的纪律”的“四铁”精神，提供法律保障。

3、增加规定扣缴义务人的法律责任。现行征管法第47条规定，扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的，由扣缴义务人缴纳应扣未扣、应收未收税款。这样规定，一是扣缴义务人承担的法律责任过轻，二是没有明确纳税人是否应当继续履行纳税义务。修改时应对扣缴义务人增加规定处以罚款等法律责任，并明确由税务机关向纳税人追缴税款。

4、增加对银行和其他金融机构的处罚规定。现行征管法尽管赋予了税务机关查询、冻结、扣缴纳税人银行存款的权力，但由于缺乏相应的法律责任的规定，在实际执行中，一些金融机构不配合税务机关依法履行职责，有的甚至帮助纳税人转移资金的现象突出。为了加大银行等单位的协税护税力度，征管法有必要对银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，规定给予相应的罚款等法律责任。

5、对纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的；纳税人、扣缴义务人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，导致其计税依据虚假等违法行为，分别增加规定相应的法律责任。

（六）税务法律制度。

目前，我国的税制正在日益健全，税法越来越专门化、精细化，“申报、、稽查”三位一体的征管方式也在逐步推行。在新的形势下，进一步扩大税务范围，规范税务行为，培育税务市场，是实行税收征管公开化、社会化，促使税收征纳关系向法治化、规范化方向发展的迫切需要。世界上大多数发达国家十分重视税务立法，日本有1942年《税务大法》、1951年《税理大法》，德国有《税务咨询法》，法国、韩国也有相应的税务法，为税务的法治化提供了保障。我国的税务立法十分滞后，现行的《税收征收管理法》及其《实施细则》只在个别条文规定了税务的合法性和法律责任。1994年国家税务总局颁发的《税务试行办法》仅仅是个部门规章，并且停留在“试行”阶段。因此，应尽快制定税务法，对税务的宗旨、原则、业务范围、师资格的取得、机构的设置、人的权利义务、法律责任等作出全面、具体规定。根据业务的特点，建立师行业协会管理制度；建立税务援助制度，为经济困难的纳税人提供无偿税务服务等。

（七）税务监督法律制度。

1、在税收征管实践中，由于片面强调纳税人要依法纳税，忽视了税务机关及其工作人员必须严格依法行政的重要性，以致税务机关及其工作人员滥用职权、随意执法、有税不征、变通税收政策等侵害国家利益和纳税人合法权益的现象时有发生。因此，在加强税收征管、强化税务执法力度的同时，需要加强税务监督法律制度建设，避免滥用职权、滋生腐败、侵犯群众利益。

2、建立健全内部监督管理制度。内部监督在税收执法监督体系中具有重要作用，是一种主要的监督形式。修改征管法时，应明确规定各级税务机关要建立健全内部监督管理制度，上级税务机关应当对下级税务机关的执法活动依法进行监督，各级税务机关应当对其工作人员执行法律、法规和廉政自律准则的情况进行检查，实行税收执法回避制度等。

3、建立和完善税务行政执法责任制。应在法律上对税务行政违法行为的概念、种类、构成、处分等作出明确规定，建立岗位目标责任制、领导责任制、执法过错责任追究制、违法违纪责任追究制等税收执法责任体系。要通过执法检查、廉政建设等多种形式，严格执法督查，确保各项责任制度落到实处。

（八）税务争议救济法律制度。

1、税务争议救济法律制度，是指为在因税务机关的具体行政行为侵犯纳税人、扣缴义务人、纳税担保人等税务当事人的合法权益，而与税务机关发生争议时提供救济途径的法律制度，包括税务行政复议、税务行政诉讼、税务行政赔偿等。完善税务救济法律制度，对维护纳税人合法权益，保障和监督税务机关依法行政，推进依法治税具有重要意义，也是我国当前加强税收征管法律制度建设的一项重要内容。

2、修改因征税问题发生的税务行政复议的提起条件。根据现行征管法第56条第1款的规定，纳税人同税务机关在因纳税问题上发生争议时，必须先缴纳税款和滞纳金，然后才能提起行政复议。我们认为这一规定不够合理：第一，税务机关拥有独立的强制执行权，如果纳税人、扣缴义务人不缴纳或解缴税款及滞纳金，税务机关完全可以通过行使强制执行权来迫使其缴纳税款，没有必要用限制诉权的方式来收缴税款。第二，如果税务机关的征税决定的确有违法或不当之处，而当事人又因税务机关征税过多而无力缴纳，或因有特殊困难而不能按期缴纳，此时，当事人既不能申请复议又不能直接申请诉讼，在这种情况下，税务机关的征税行为将得不到审查，当事人所受的不法侵害也无处寻求救济。这显然是对当事人诉权的变相剥夺，与行政救济的初衷相悖。

3、取消在复议和诉讼期间税务行政处罚停止执行的规定。根据《行政复议法》第21条、《行政诉讼法》第44条的规定，行政复议和诉讼期间，不停止具体行政行为的执行；《行政处罚法》第45条也规定，当事人对行政处罚决定不服申请行政复议或者提起行政诉讼的，行政处罚不停止执行。可见，行政处罚在复议和诉讼期间，以不停止执行为原则。但根据现行《税收征收管理法》第56条的规定，税务行政处罚在复议和诉讼期间应停止执行。我们认为，行政处罚在复议和诉讼期间不停止执行，是行政处罚法确立的一项基本原则。税务机关在税收征管过程中作出的处罚行为与其他处罚行为相比并无多大特殊性，规定税务行政处罚在复议和诉讼期间停止执行理由不够充分。

4、延长直接提起税务行政诉讼的起诉期限。《行政诉讼法》第39条规定，直接向人民法院起诉的，应当在知道作出具体行政行为之日起3个月内提出；但根据《税收征收管理法》第56条的规定，当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服，直接向人民法院提起诉讼的期限仅为15日。实践中由于各种原因，当事人在如此短的期限内难以及时提起诉讼，常常因程序上的原因而使自己的诉权得不到保障。

（九）惩治涉税犯罪的司法保障制度。

由于税收直接调节国民收入的分配与再分配，处于各种利益和矛盾的焦点，加上征管工作中的某些漏洞，我国偷税、抗税、骗税、利用发票犯罪等各种涉税犯罪依然十分严重。税收工作是一项专业性、

技术性很强的专门工作，我国的税收法律、法规、政策也越来越健全和复杂，因此，为了有效地惩治涉税犯罪，必须对我国现行办理税务犯罪案件的体制进行改革，建立具有中国特色的税务司法制度。目前，国际上有两种税务警察体制，一种是意大利、俄罗斯的独立税务警察体制，另一种是德国、荷兰等国家的税务违法案件调查局体制，他们在打击税务犯罪中都发挥了较好的作用。我国新修订的《海关法》确立了在海关内部设立专门侦查走私犯罪的公安机构，配备专职缉私警察，为打击走私犯罪提供了有力保障。我们认为，我国应借鉴德国等国家的税务警察体制，在税务机关内部建立统一的税务警察。因此，建议在修改征管法时，明确规定税务警察机构在侦查涉税犯罪案件时，行使侦查、拘留、执行逮捕、预审职能。同时，为了提高办理涉税犯罪案件起诉、审判的效率和水平，也可考虑在检察院和法院内部设立税务检察室、税务法庭。

    注释：

[①] 金人庆，《人民日报》，2000年4月20日。

[②]课税要素法定原则是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定；课税要素明确原则是指课税要素必须由法律尽量作出明确的规定，以避免出现歧义。参见张守文：《论税收法定主义》，《法学研究》1996年第6期。

税收征收管理方法篇（5）

一是管理理念的转变。受税收任务至上以及个私税收高征收成本因素的影响，地税部门重征收、轻管理，重企事业单位税收、轻个私税收思想严重。为此全局摒弃旧思想，转向企事业单位税收与个私税收管理并重，突出把规范个私经济税收管理寓于征管改革的重中之重，用质量统揽规范，做到刚性规范和柔性管理结合，使全局干部树立管理就是服务、治内就是治外，符合规范化管理要求的思维方式和正确理念。

二是征收机制的转变。为了建立运转灵活、规范、高效的征管手段，该局于2001年9月将原乡乡设所时全职能的30个基层分局所，整合集中为5个分局，征管机制实现了“多元化征收、属地化管理、一级化稽查”的转变，个私税收管理也实现了由分散手工征收向集中微机征收、专管员管户向管理员管事制的转变，较好地解决了管理责任淡化和弱化现象。

三是管理方式的转变。今年5月，在个私税收已全面规范管理的基础上，兼顾务实与灵活、法治与效能的原则，该局决定管理方式由全面管理转向分类管理，本着“管住大户、管细中户、管活小户”的思路，做到大户重点税源重点抓，实行行业管理；中户以管为主，实行户籍管理；小户以征为主，实行按季征收，大大节约了人力资源，提高了税收管理质量。

二、做到“六个规范”。一年来，南康地税局与时俱进，高标准，严要求，认真走好实施个私税收规范化管理这个棋子，个私纳税人税务登记率、申报率、入库率分别由原来的86％、53％、79％上升为98％、96％、93％，税务管理质量的提高，激活了税收工作“一盘棋”。

一是规范管理制度。制度是规范管理的基础，该局按照依法治税、征管改革、权责平衡的总体要求，融“从严管理、效率管理、科学管理、协作管理”为一体，突出管理制度的“规范性、操作性、创新性”，出台了《南康市个体私营经济地方税收管理办法》、《南康市地方税务发票管理办法》、《南康市地方税收“银税一体化”实施办法》等7项个私经济地方税收管理办法，全面系统地规范了个私税收税源管理、税款核定、纳税申报、税款征收、发票管理、档案管理、税务检查、执法评议、过错追究等9个环节的工作职责和执法责任，并编印7500册发至每位纳税人，增强了办法操作的透明度和社会的知晓度，成为全体地税人员和个私纳税人征纳行为的基本规范。

二是规范征管规程。征管机制转换上收税执法权后，需要重新分解和规范。该局重新整合征管业务规程，全面清理税收行政审批事项，精简规范了九大类十六项行政事宜，并因事设岗，因岗定人，细化了税收工作的步骤、方法、标准、时限、责任及文书传递，使每一个税务人员的税收执法都有章可循、有制度制约，保证了征管规程“流水线”似地运作。尤其是在个私税收税款核定程序上，该局要求地税人员严格按照业户自报、典型调查、定额核定、集体评税、定额下达的程序，邀请乡镇、工商、国税、财政等部门和行业代表组成集体评税小组分行业、地段、规模逐户进行税负评定，并制作公告栏张榜公布，否则按每户次管理员扣奖金5元，分局长扣奖金10元，确保了税款核定公开、公平、公正，“阳光操作”。

三是规范征管档案。资料是征管质量直接真实反映。该局舍得花费，投入资金近10万元，给基层分局添制了资料盒、资料架，实行征管资料“三专一化”管理。“三专”即专门个私税收控管台帐、专职资料管理员、专用税收资料室；“一化”即征管资料管理档案化，由专职资料管理员负责资料的领发、整理、审核、保管，及时督促缺损资料的补正，建立目录台帐、征收台帐，一户一档，分乡镇、路段及管理员序号存放，年终装订成册档案化管理。资料管理员考核系数高套一档(享受副分局长待遇)，调动了其管理的主动性、积极性，促进了征管资料档案化水平和税收管理质量的提高。

税收征收管理方法篇（6）

党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制的决定》中，指出了我国新一轮税制改革的基本原则是“简税制、宽税基、低税率、严征管”。作为此次税制改革内容之一的企业所得税改革，在体现税收公平与效率，提高税收征管效能，发挥税收对国民经济的宏观调控以及协调税收政策与会计政策差异性等方面，更具有积极意义。

1　现行企业所得税征收管理方面存在的问题

我国1994年确立的企业所得税体系，由企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税构成，十年来，我国国民经济　的经济基础、宏观和微观经济形势发生了深刻的变化，企业（内、外资）组织机构、规模、类型、性质发生了改变，特别是随着社会主义市场经济的建立和完善，目前企业所得税制及征收管理等方面存在着与市场经济不适应诸多问题，严重制约着税收功能性作用的发挥，不利于企业发展，不利于发挥税收杠杆对国民经济的调节作用，企业所得税征管机制存在的问题，可以从以下几方面加以分析说明。

（1）现行企业所得税征管制度不规范，无法体现税收的公平原则。现行企业所得税制存在弊端，内资企业和外资企业税法不统一，税收优惠政策存在不平等性，内外资企业税负不公平，所得税政策具有多变性，所得税税前扣除项目规定复杂，纳税调整繁杂，企业所得税纳税人界定不清晰，不同行业之间、不同区域之间、不同类型的企业之间，税负差异比较大，无法真正体现税收的公平原则，不符合市场经济的客观要求。因此，必须进行改革，建立科学规范的企业所得税管理制度。

（2）现行企业所得税优惠政策过多，不利于经济结构、产业结构的调整，无法真正发挥税收的调节作用。我国现行企业所得税优惠政策太多，既有产业政策方面的，也有区域政策方面的；既有内资企业方面的，也有外资企业方面的；既有鼓励投资优惠政策，也有抑制投资优惠政策，这种过多的税收优惠政策，应进行必要的清理、调整、减并、取消。“税收优惠政策不宜过多，其作用范围应当加以明确限制，在市场经济条件下，税收优惠政策永远是一种辅的调节手段，其功能在于弥补市场机制的失灵和残缺”[1].否则，税收优惠政策作为国家宏观调控的一种手段，无法真正发挥税收经济杠杆作用，无法对国家经济结构、产业结构进行调整。

（3）税收政策与会计政策的差异性，加大了企业所得税的纳税调整的难度，不利于企业所得税的计算和征收。由于税收制度与会计制度存在着差异性，使得会计税前利润与应纳税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，在计算企业所得税时，必须把会计税前利润调整为应纳税所得额，调整的方法有应付税款法和纳税影响会计法（递延法、负债法）。这就要求税收征管人员要具备一定的会计专业知识和核算技能，或者会计人员要熟悉纳税申报业务，然而从实际运行情况来看，无论是企业还是税务征收机关，具备这种复合型知识人才数量太少。事实上，会计政策与税法政策差异性影响着征纳双方的主体利益。一方面“表现在税务机关的税收征收管理与稽查上，现在的税务工作人员，不太熟悉新的会计准则、制度和政策，面对大量的政策差异项目，时常出现征管错误或稽查失误，或者错征、多征税款，损害纳税人的利益”[2]，另一方面“表现在企业财会人员的会计核算与纳税申报上，大多数的企业财会人员，或者能做到规范会计核算，但不能做到准确申报纳税，因而招致各种税收处罚，导致企业经济利益损失，或者为做到准确申报纳税而不在规范会计核算，导致会计信息失真”[2].

（4）企业所得税征收管理方法单一、手段落后，专业管理人员知识老化，税收征管信息化的程度不高，综合管理基础薄弱，漏征漏管现象依然存在。由于企业所得税是一个涉及面广、政策性强、纳税调整项目多、计算复杂的税种，所以要想全面提高企业所得税的征管效能，确保所得税的征收管理的质量和科学规范，必须拥有一定数量专业素质的所得税管理人员及先进的征收管理理念和方法，要充分运用网络技术、信息技术等税收征管信息化手段和平台，全面加强综合征管基础性建设工作，要加强税收征管信息资源优化和配置，及时保持国税、地税、工商、金融、企业等部门的协调，以保持税收征管的信息畅通。然而目前的情况是：企业所得税的征收管理方法、手段落后，专业人员数量少，知识陈旧，征收管理的基础性工作薄弱，原有的制度、规章、办法等已不适应新形势的客观需求，税收征管应用型软件的开发和使用存在一定问题，不利于所得税征管工作的科学、合理、规范、高效。

（5）税收成本较高，税收征管效率较低，税收资源结构的配置有待优化。现行企业所得税的征收管理，由于专业管理人员知识老化、业务不精、管理的方法手段落后、税务机关机构设置不合理、部门职能交叉重叠、税务工作效率低下、税务经费使用效率不高、税收资源得不到有效的配置等因素的影响，所以企业所得税税收成本较高，税收征管效率较低，已严重影响税收征管工作质量，必须切实采取各种措施，降低税收征管成本，提高税收征管效能，合理配置税收资源结构。

（6）企业所得税税源动态监控体系不完善，税源信息不完整，不同程度存在税收流失。由于现行企业所得税税源信息化管理的基础工作不规范，不同类型企业规模、性质、组织结构、信誉等级存在差异性，企业同国税、地税、工商、金融等部门的协调不畅，税务资源信息不共享，税收征收方式的核定不科学，国税、地税征税范围划分不清等原因，造成目前我国企业所得税税源监控不力，税源信息不真实、不完善，直接影响企业所得税的计算和征收，也不同程度地存在着税收流失现象，必须运用信息技术、网络技术等先进的监控手段，对纳税人的开业、变更、停业歇业及生产经营的各种情况实行动态管理，以确保纳税人信息可靠、真实及纳税人户籍管理规范化。

2　加强企业所得税管理的改革对策

（1）合并“两税”，构建新型的法人所得税体系，体现税收的公平原则。由于两套所得税制度在税收政策的优惠、税前扣除范围标准及有关实务的具体处理方面，存在着差异，使得内资企业和外资企业的税收负担不同，内资企业的税收负担要高于外资企业，使内资企业和外资企业处于一种不公平的竞争环境中，不符合税收的公平原则，必须合并“两税”，建立一种新型法人所得税制度，这是企业所得税改革的核心所在。“这不是名称的简单改变，而是科学界定纳税人的需要，这可以解决长期以来企业所得税以‘企业’界定纳税人，法律依据不足，难以划分清楚的问题，法人所得税确定，以民法及相关法律规定为依据，界定清晰，对法人征收所得税，对不具备法人资格的纳税人，则用个人所得税进行调节，这就便于建立法人所得税与个人所得税两税协调配合的所得税税制结构”[3].

（2）调整税收优惠政策。现行的内外资企业，在税收优惠政策方面存着较大的差异。国家为吸引外资，促进我国经济全面发展，在全面优惠的基础上，又在区域性方面给外商投资企业和外国企业诸多的税收优惠政策，而给内资企业的税收优惠政策较少，主要体现在产业政策优惠方面，而且不同行业、不同区域、不同类型的企业之间税负差异性较大。这种税收优惠政策的不平等性，直接导致内外资企业税收负担的不平等性，违背税收的公平原则。随着法人所得税的构建，要对现有的内外资企业税收优惠政策按照“取消、减并、倾斜、公平”的原则进行调整。首先取消、减并一些优惠政策，其次，为了鼓励对国家基础产业、重点行业、重点项目及重点区域进行投资，国家要制定倾斜性的税收优惠政策。同时，“国家应实行产业政策为主，区域政策为辅，产业政策和区域政策相结合的优惠原则，对内外资企业实行基本相同的优惠待遇”[4].

（3）法人所得税应纳税所得额的调整。由于内外资企业在确定应纳税所得额方面存在着：税前扣除标准及范围、资产的税务处理方法、税法与会计制度的规定等方面的差异性，所以现行的内外资企业所得额的计算既不规范，又存在一定的差异性，这必将引起内外资企业在税收负担上的不公平性，使内外资企业所提供的纳税信息方面不具有可比性，无法真实考核内外资企业的盈利水平和运营绩效，也给国家税收征管带来了一定难度。内外资企业“两税”合并后，构建了统一的法人所得税体系，必须按照我国宏观经济发展的形势及世界所得税改革的发展趋势，及时调整法人所得税应纳税所得额的构成及计算有关规定。

（4）改进税收征管的方法和手段，加强税收征管的基础性建设，降低税收征管成本，优化税收资源结构，提高税收征管效率。

1运用信息技术、网络技术等高科技含量的征管手段和方法，构建税收征管信息化平台，提高税收征管效能。根据新一轮税制改革的总体要求及市场经济的需要，要采用先进的税收征管方法理念和手段，加强税收征管信息化建设的步伐。“要依托包含网络硬件和基础软件的统一技术基础平台，逐步实现数据信息在总局和省局的两级集中处理，使信息应用内容逐步覆盖所有税种、所有工作环节和部门，通过业务重组、优化和规范，逐步形成以征管业务为主，包括行政管理、外部信息和决策支持在内的四大子系统的应用软件，要在信息技术的支持下，以业务流程为主线，梳理、整合、优化、规范征管业务流程，利用信息技术和其他技术对税务机关的内部组织结构和业务运行方式进行重大或根本改造，使税收征管更加科学、合理、严密、高效”[5].

2切实做好税收征管的基础性工作。建立和完善税收征管的工作机制，统一、规范税收征管工作的程序、办法、职责、工作流程，完善工作绩效的考评体系及考评量化指标内涵，合理界定税收征收方式及征收范围，以规范税收征管的基础性工作。这是提高税收征管信息化程度，确保税收征管工作效能的基础和条件。

3优化税收资源配置，降低税收征管成本。目前，我国有些基层税务分局（所），税收征管支出与征收税收收入的总量不成比例，征收成本较高，或者随着CTAIS上线后，基层税务局（所）业务量大幅度减少，造成人力、物力、财力巨大浪费，税收资源配置不当，征管效率低下。适应新形势的需要，要根据税收征收环境和条件的变化，科学设置税务征收机构，重新界定职责范围，合理分流人员，使税务机关的人力、物力、财力达到最优化的配置，建立和健全税收征管的激励机制、考评机制和约束机制，对税务机关征管工作实行目标化管理，促使税务资源达到最优化配置，降低税收征管成本，提高税收征管效率。

（5）建立和完善税源监控和纳税服务体系，提高征管水平，减少税收流失。

1健全和完善纳税服务体系，规范纳税服务工作行为，使税收征管工作科学化、规范化。我国现行税收服务体系不完善，纳税服务水平低，内容单一，信息化程度弱，纳税服务意识淡薄，已严重影响税收征管质量和效能，不适应市场经济条件对税收征管服务体系的客观要求，面对税收征管新的信息环境和条件，必须重新健全和完善税收服务体系，规范税收服务工作行为。

第一，“采取现代化的信息手段，提高服务的科技含量，在纳税手段上，推行多元化的申报方式，为纳税人提供多渠道的申报服务”[6].“进一步加强和完善税收信息网络建设，真正实现税务登记、纳税申报、税款划拨、税务咨询、政策查询等业务的网络化服务，真正实现税收信息资源共享”[7].

第二，“要完善税收服务的考评机制，将税收服务纳入征管质量考核，实行严格的责任追究制度，使纳税服务制度化、规范化，要加强对税收服务考核和日常监控，量化服务管理，充分发挥和调动税务人员优化税收服务主观能动性和创造性”[6].

第三，“提升税收服务的层次，为纳税人提供纳税的方便，这只是税收服务的一个方面，税收服务还必须包括为各个经济主体提供税收帮助，以促进社会经济全面发展”[7].

2完善税源监控体系，提高税源监控信息化管理水平，减少税收流失。加强企业所得税税源监控基础性工作的薄弱环节，明确税源监控的职责范围、办法、规程、内涵等基础性规范问题，应加强同工商、金融、外贸、政府等相关部门的协调，使税源信息具有及时性、全面性、客观性，保证税源信息真实可靠，做到信息畅通，信息共享，同时充分利用网络技术、信息技术等高科技手段，搭建税源监控信息化平台，不断提高税源监控信息化管理水平，防止出现漏征漏管现象，减少税收流失。

参考文献：

[1]翟志华。我国企业所得税税收优惠政策的改革[J].南京审计学院学报，2004，（2）：24～28

[2]柴秀英。财务会计与税收政策差异分析比较[J].内蒙古统计，2003，（6）：64～66

[3]中国税务学会《完善税制》课题组。关于分步实施税制改革的具体建议[J].税务研究，2004，（3）：5～11

[4]赵景华，杜萌昆整理。2003年全国税收理论研讨会观点综述[J].税务研究，2004，（5）：72～78

税收征收管理方法篇（7）

abstract: in the worldwide basis tax reform policy and the domestic macro economic environment changes under the condition, at present our country enterprise income tax’s tax revenue collection system, is manifesting the tax revenue fairly with the efficiency, the display tax revenue to economic structure aspects and so on control action, tax revenue collection pattern and method, tax source monitoring and tax revenue services structure has many problems, adapted the socialist market economy objective request not completely, must analyze the question which earnestly the enterprise income tax collection aspect exists, and explores the concrete countermeasure which positively the enterprise income tax collection reforms.

key word: enterprise income tax; collection management; reform countermeasure

前 言

党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制的决定》中，指出了我国新一轮税制改革的基本原则是“简税制、宽税基、低税率、严征管”。作为此次税制改革内容之一的企业所得税改革，在体现税收公平与效率，提高税收征管效能，发挥税收对国民经济的宏观调控以及协调税收政策与会计政策差异性等方面，更具有积极意义。

1　现行企业所得税征收管理方面存在的问题

我国1994年确立的企业所得税体系，由企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税构成，十年来，我国国民经济　的经济基础、宏观和微观经济形势发生了深刻的变化，企业（内、外资）组织机构、规模、类型、性质发生了改变，特别是随着社会主义市场经济的建立和完善，目前企业所得税制及征收管理等方面存在着与市场经济不适应诸多问题，严重制约着税收功能性作用的发挥，不利于企业发展，不利于发挥税收杠杆对国民经济的调节作用，企业所得税征管机制存在的问题，可以从以下几方面加以分析说明。

（1）现行企业所得税征管制度不规范，无法体现税收的公平原则。现行企业所得税制存在弊端，内资企业和外资企业税法不统一，税收优惠政策存在不平等性，内外资企业税负不公平，所得税政策具有多变性，所得税税前扣除项目规定复杂，纳税调整繁杂，企业所得税纳税人界定不清晰，不同行业之间、不同区域之间、不同类型的企业之间，税负差异比较大，无法真正体现税收的公平原则，不符合市场经济的客观要求。因此，必须进行改革，建立科学规范的企业所得税管理制度。

（2）现行企业所得税优惠政策过多，不利于经济结构、产业结构的调整，无法真正发挥税收的调节作用。我国现行企业所得税优惠政策太多，既有产业政策方面的，也有区域政策方面的；既有内资企业方面的，也有外资企业方面的；既有鼓励投资优惠政策，也有抑制投资优惠政策，这种过多的税收优惠政策，应进行必要的清理、调整、减并、取消。“税收优惠政策不宜过多，其作用范围应当加以明确限制，在市场经济条件下，税收优惠政策永远是一种辅的调节手段，其功能在于弥补市场机制的失灵和残缺”[1].否则，税收优惠政策作为国家宏观调控的一种手段，无法真正发挥税收经济杠杆作用，无法对国家经济结构、产业结构进行调整。

（3）税收政策与会计政策的差异性，加大了企业所得税的纳税调整的难度，不利于企业所得税的计算和征收。由于税收制度与会计制度存在着差异性，使得会计税前利润与应纳税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，在计算企业所得税时，必须把会计税前利润调整为应纳税所得额，调整的方法有应付税款法和纳税影响会计法（递延法、负债法）。这就要求税收征管人员要具备一定的会计专业知识和核算技能，或者会计人员要熟悉纳税申报业务，然而从实际运行情况来看，无论是企业还是税务征收机关，具备这种复合型知识人才数量太少。事实上，会计政策与税法政策差异性影响着征纳双方的主体利益。一方面“表现在税务机关的税收征收管理与稽查上，现在的税务工作人员，不太熟悉新的会计准则、制度和政策，面对大量的政策差异项目，时常出现征管错误或稽查失误，或者错征、多征税款，损害纳税人的利益”[2]，另一方面“表现在企业财会人员的会计核算与纳税申报上，大多数的企业财会人员，或者能做到规范会计核算，但不能做到准确申报纳税，因而招致各种税收处罚，导致企业经济利益损失，或者为做到准确申报纳税而不在规范会计核算，导致会计信息失真”[2].

（4）企业所得税征收管理方法单一、手段落后，专业管理人员知识老化，税收征管信息化的程度不高，综合管理基础薄弱，漏征漏管现象依然存在。由于企业所得税是一个涉及面广、政策性强、纳税调整项目多、计算复杂的税种，所以要想全面提高企业所得税的征管效能，确保所得税的征收管理的质量和科学规范，必须拥有一定数量专业素质的所得税管理人员及先进的征收管理理念和方法，要充分运用网络技术、信息技术等税收征管信息化手段和平台，全面加强综合征管基础性建设工作，要加强税收征管信息资源优化和配置，及时保持国税、地税、工商、金融、企业等部门的协调，以保持税收征管的信息畅通。然而目前的情况是：企业所得税的征收管理方法、手段落后，专业人员数量少，知识陈旧，征收管理的基础性工作薄弱，原有的制度、规章、办法等已不适应新形势的客观需求，税收征管应用型软件的开发和使用存在一定问题，不利于所得税征管工作的科学、合理、规范、高效。

（5）税收成本较高，税收征管效率较低，税收资源结构的配置有待优化。现行企业所得税的征收管理，由于专业管理人员知识老化、业务不精、管理的方法手段落后、税务机关机构设置不合理、部门职能交叉重叠、税务工作效率低下、税务经费使用效率不高、税收资源得不到有效的配置等因素的影响，所以企业所得税税收成本较高，税收征管效率较低，已严重影响税收征管工作质量，必须切实采取各种措施，降低税收征管成本，提高税收征管效能，合理配置税收资源结构。

（6）企业所得税税源动态监控体系不完善，税源信息不完整，不同程度存在税收流失。由于现行企业所得税税源信息化管理的基础工作不规范，不同类型企业规模、性质、组织结构、信誉等级存在差异性，企业同国税、地税、工商、金融等部门的协调不畅，税务资源信息不共享，税收征收方式的核定不科学，国税、地税征税范围划分不清等原因，造成目前我国企业所得税税源监控不力，税源信息不真实、不完善，直接影响企业所得税的计算和征收，也不同程度地存在着税收流失现象，必须运用信息技术、网络技术等先进的监控手段，对纳税人的开业、变更、停业歇业及生产经营的各种情况实行动态管理，以确保纳税人信息可靠、真实及纳税人户籍管理规范化。

2　加强企业所得税管理的改革对策

（1）合并“两税”，构建新型的法人所得税体系，体现税收的公平原则。由于两套所得税制度在税收政策的优惠、税前扣除范围标准及有关实务的具体处理方面，存在着差异，使得内资企业和外资企业的税收负担不同，内资企业的税收负担要高于外资企业，使内资企业和外资企业处于一种不公平的竞争环境中，不符合税收的公平原则，必须合并“两税”，建立一种新型法人所得税制度，这是企业所得税改革的核心所在。“这不是名称的简单改变，而是科学界定纳税人的需要，这可以解决长期以来企业所得税以‘企业’界定纳税人，法律依据不足，难以划分清楚的问题，法人所得税确定，以民法及相关法律规定为依据，界定清晰，对法人征收所得税，对不具备法人资格的纳税人，则用个人所得税进行调节，这就便于建立法人所得税与个人所得税两税协调配合的所得税税制结构”[3].（2）调整税收优惠政策。现行的内外资企业，在税收优惠政策方面存着较大的差异。国家为吸引外资，促进我国经济全面发展，在全面优惠的基础上，又在区域性方面给外商投资企业和外国企业诸多的税收优惠政策，而给内资企业的税收优惠政策较少，主要体现在产业政策优惠方面，而且不同行业、不同区域、不同类型的企业之间税负差异性较大。这种税收优惠政策的不平等性，直接导致内外资企业税收负担的不平等性，违背税收的公平原则。随着法人所得税的构建，要对现有的内外资企业税收优惠政策按照“取消、减并、倾斜、公平”的原则进行调整。首先取消、减并一些优惠政策，其次，为了鼓励对国家基础产业、重点行业、重点项目及重点区域进行投资，国家要制定倾斜性的税收优惠政策。同时，“国家应实行产业政策为主，区域政策为辅，产业政策和区域政策相结合的优惠原则，对内外资企业实行基本相同的优惠待遇”[4].

（3）法人所得税应纳税所得额的调整。由于内外资企业在确定应纳税所得额方面存在着：税前扣除标准及范围、资产的税务处理方法、税法与会计制度的规定等方面的差异性，所以现行的内外资企业所得额的计算既不规范，又存在一定的差异性，这必将引起内外资企业在税收负担上的不公平性，使内外资企业所提供的纳税信息方面不具有可比性，无法真实考核内外资企业的盈利水平和运营绩效，也给国家税收征管带来了一定难度。内外资企业“两税”合并后，构建了统一的法人所得税体系，必须按照我国宏观经济发展的形势及世界所得税改革的发展趋势，及时调整法人所得税应纳税所得额的构成及计算有关规定。

（4）改进税收征管的方法和手段，加强税收征管的基础性建设，降低税收征管成本，优化税收资源结构，提高税收征管效率。

1运用信息技术、网络技术等高科技含量的征管手段和方法，构建税收征管信息化平台，提高税收征管效能。根据新一轮税制改革的总体要求及市场经济的需要，要采用先进的税收征管方法理念和手段，加强税收征管信息化建设的步伐。“要依托包含网络硬件和基础软件的统一技术基础平台，逐步实现数据信息在总局和省局的两级集中处理，使信息应用内容逐步覆盖所有税种、所有工作环节和部门，通过业务重组、优化和规范，逐步形成以征管业务为主，包括行政管理、外部信息和决策支持在内的四大子系统的应用软件，要在信息技术的支持下，以业务流程为主线，梳理、整合、优化、规范征管业务流程，利用信息技术和其他技术对税务机关的内部组织结构和业务运行方式进行重大或根本改造，使税收征管更加科学、合理、严密、高效”[5].

2优化税收资源配置，降低税收征管成本。目前，我国有些基层税务分局（所），税收征管支出与征收税收收入的总量不成比例，征收成本较高，或者随着ctais上线后，基层税务局（所）业务量大幅度减少，造成人力、物力、财力巨大浪费，税收资源配置不当，征管效率低下。适应新形势的需要，要根据税收征收环境和条件的变化，科学设置税务征收机构，重新界定职责范围，合理分流人员，使税务机关的人力、物力、财力达到最优化的配置，建立和健全税收征管的激励机制、考评机制和约束机制，对税务机关征管工作实行目标化管理，促使税务资源达到最优化配置，降低税收征管成本，提高税收征管效率。

3切实做好税收征管的基础性工作。建立和完善税收征管的工作机制，统一、规范税收征管工作的程序、办法、职责、工作流程，完善工作绩效的考评体系及考评量化指标内涵，合理界定税收征收方式及征收范围，以规范税收征管的基础性工作。这是提高税收征管信息化程度，确保税收征管工作效能的基础和条件。

（5）建立和完善税源监控和纳税服务体系，提高征管水平，减少税收流失。

1健全和完善纳税服务体系，规范纳税服务工作行为，使税收征管工作科学化、规范化。我国现行税收服务体系不完善，纳税服务水平低，内容单一，信息化程度弱，纳税服务意识淡薄，已严重影响税收征管质量和效能，不适应市场经济条件对税收征管服务体系的客观要求，面对税收征管新的信息环境和条件，必须重新健全和完善税收服务体系，规范税收服务工作行为。

第一，“采取现代化的信息手段，提高服务的科技含量，在纳税手段上，推行多元化的申报方式，为纳税人提供多渠道的申报服务”[6].“进一步加强和完善税收信息网络建设，真正实现税务登记、纳税申报、税款划拨、税务咨询、政策查询等业务的网络化服务，真正实现税收信息资源共享”[7].

第二，“要完善税收服务的考评机制，将税收服务纳入征管质量考核，实行严格的责任追究制度，使纳税服务制度化、规范化，要加强对税收服务考核和日常监控，量化服务管理，充分发挥和调动税务人员优化税收服务主观能动性和创造性”[6].

第三，“提升税收服务的层次，为纳税人提供纳税的方便，这只是税收服务的一个方面，税收服务还必须包括为各个经济主体提供税收帮助，以促进社会经济全面发展”[7].

2完善税源监控体系，提高税源监控信息化管理水平，减少税收流失。加强企业所得税税源监控基础性工作的薄弱环节，明确税源监控的职责范围、办法、规程、内涵等基础性规范问题，应加强同工商、金融、外贸、政府等相关部门的协调，使税源信息具有及时性、全面性、客观性，保证税源信息真实可靠，做到信息畅通，信息共享，同时充分利用网络技术、信息技术等高科技手段，搭建税源监控信息化平台，不断提高税源监控信息化管理水平，防止出现漏征漏管现象，减少税收流失。

参考文献：

[1]翟志华。我国企业所得税税收优惠政策的改革[j].南京审计学院学报，2004，（2）：24～28

[2]柴秀英。财务会计与税收政策差异分析比较[j].内蒙古统计，2003，（6）：64～66

[3]中国税务学会《完善税制》课题组。关于分步实施税制改革的具体建议[j].税务研究，2004，（3）：5～11

[4]赵景华，杜萌昆2003年全国税收理论研讨会观点综述[j].税务研究，2004，（5）：72～78

税收征收管理方法篇（8）

Abstract:Intheworldwidebasistaxreformpolicyandthedomesticmacroeconomicenvironmentchangesunderthecondition,atpresentOurcountryEnterpriseincometax''''staxrevenuecollectionsystem,ismanifestingthetaxrevenuefairlywiththeefficiency,thedisplaytaxrevenuetoeconomicstructureaspectsandsooncontrolaction,taxrevenuecollectionpatternandmethod,taxsourcemonitoringandtaxrevenueservicesstructurehasmanyproblems,adaptedthesocialistmarketeconomyobjectiverequestnotcompletely,mustanalyzethequestionwhichearnestlytheenterpriseincometaxcollectionaspectexists,andexplorestheconcretecountermeasurewhichpositivelytheenterpriseincometaxcollectionreforms.

keyword:Enterpriseincometax;Collectionmanagement;Reformcountermeasure

前言

党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制的决定》中，指出了我国新一轮税制改革的基本原则是“简税制、宽税基、低税率、严征管”。作为此次税制改革内容之一的企业所得税改革，在体现税收公平与效率，提高税收征管效能，发挥税收对国民经济的宏观调控以及协调税收政策与会计政策差异性等方面，更具有积极意义。

1现行企业所得税征收管理方面存在的问题

我国1994年确立的企业所得税体系，由企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税构成，十年来，我国国民经济的经济基础、宏观和微观经济形势发生了深刻的变化，企业（内、外资）组织机构、规模、类型、性质发生了改变，特别是随着社会主义市场经济的建立和完善，目前企业所得税制及征收管理等方面存在着与市场经济不适应诸多问题，严重制约着税收功能性作用的发挥，不利于企业发展，不利于发挥税收杠杆对国民经济的调节作用，企业所得税征管机制存在的问题，可以从以下几方面加以分析说明。

（1）现行企业所得税征管制度不规范，无法体现税收的公平原则。现行企业所得税制存在弊端，内资企业和外资企业税法不统一，税收优惠政策存在不平等性，内外资企业税负不公平，所得税政策具有多变性，所得税税前扣除项目规定复杂，纳税调整繁杂，企业所得税纳税人界定不清晰，不同行业之间、不同区域之间、不同类型的企业之间，税负差异比较大，无法真正体现税收的公平原则，不符合市场经济的客观要求。因此，必须进行改革，建立科学规范的企业所得税管理制度。

（2）现行企业所得税优惠政策过多，不利于经济结构、产业结构的调整，无法真正发挥税收的调节作用。我国现行企业所得税优惠政策太多，既有产业政策方面的，也有区域政策方面的；既有内资企业方面的，也有外资企业方面的；既有鼓励投资优惠政策，也有抑制投资优惠政策，这种过多的税收优惠政策，应进行必要的清理、调整、减并、取消。“税收优惠政策不宜过多，其作用范围应当加以明确限制，在市场经济条件下，税收优惠政策永远是一种辅的调节手段，其功能在于弥补市场机制的失灵和残缺”[1].否则，税收优惠政策作为国家宏观调控的一种手段，无法真正发挥税收经济杠杆作用，无法对国家经济结构、产业结构进行调整。

（3）税收政策与会计政策的差异性，加大了企业所得税的纳税调整的难度，不利于企业所得税的计算和征收。由于税收制度与会计制度存在着差异性，使得会计税前利润与应纳税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，在计算企业所得税时，必须把会计税前利润调整为应纳税所得额，调整的方法有应付税款法和纳税影响会计法（递延法、负债法）。这就要求税收征管人员要具备一定的会计专业知识和核算技能，或者会计人员要熟悉纳税申报业务，然而从实际运行情况来看，无论是企业还是税务征收机关，具备这种复合型知识人才数量太少。事实上，会计政策与税法政策差异性影响着征纳双方的主体利益。一方面“表现在税务机关的税收征收管理与稽查上，现在的税务工作人员，不太熟悉新的会计准则、制度和政策，面对大量的政策差异项目，时常出现征管错误或稽查失误，或者错征、多征税款，损害纳税人的利益”[2]，另一方面“表现在企业财会人员的会计核算与纳税申报上，大多数的企业财会人员，或者能做到规范会计核算，但不能做到准确申报纳税，因而招致各种税收处罚，导致企业经济利益损失，或者为做到准确申报纳税而不在规范会计核算，导致会计信息失真”[2].

（4）企业所得税征收管理方法单

一、手段落后，专业管理人员知识老化，税收征管信息化的程度不高，综合管理基础薄弱，漏征漏管现象依然存在。由于企业所得税是一个涉及面广、政策性强、纳税调整项目多、计算复杂的税种，所以要想全面提高企业所得税的征管效能，确保所得税的征收管理的质量和科学规范，必须拥有一定数量专业素质的所得税管理人员及先进的征收管理理念和方法，要充分运用网络技术、信息技术等税收征管信息化手段和平台，全面加强综合征管基础性建设工作，要加强税收征管信息资源优化和配置，及时保持国税、地税、工商、金融、企业等部门的协调，以保持税收征管的信息畅通。然而目前的情况是：企业所得税的征收管理方法、手段落后，专业人员数量少，知识陈旧，征收管理的基础性工作薄弱，原有的制度、规章、办法等已不适应新形势的客观需求，税收征管应用型软件的开发和使用存在一定问题，不利于所得税征管工作的科学、合理、规范、高效。

（5）税收成本较高，税收征管效率较低，税收资源结构的配置有待优化。现行企业所得税的征收管理，由于专业管理人员知识老化、业务不精、管理的方法手段落后、税务机关机构设置不合理、部门职能交叉重叠、税务工作效率低下、税务经费使用效率不高、税收资源得不到有效的配置等因素的影响，所以企业所得税税收成本较高，税收征管效率较低，已严重影响税收征管工作质量，必须切实采取各种措施，降低税收征管成本，提高税收征管效能，合理配置税收资源结构。

（6）企业所得税税源动态监控体系不完善，税源信息不完整，不同程度存在税收流失。由于现行企业所得税税源信息化管理的基础工作不规范，不同类型企业规模、性质、组织结构、信誉等级存在差异性，企业同国税、地税、工商、金融等部门的协调不畅，税务资源信息不共享，税收征收方式的核定不科学，国税、地税征税范围划分不清等原因，造成目前我国企业所得税税源监控不力，税源信息不真实、不完善，直接影响企业所得税的计算和征收，也不同程度地存在着税收流失现象，必须运用信息技术、网络技术等先进的监控手段，对纳税人的开业、变更、停业歇业及生产经营的各种情况实行动态管理，以确保纳税人信息可靠、真实及纳税人户籍管理规范化。

2加强企业所得税管理的改革对策

（1）合并“两税”，构建新型的法人所得税体系，体现税收的公平原则。由于两套所得税制度在税收政策的优惠、税前扣除范围标准及有关实务的具体处理方面，存在着差异，使得内资企业和外资企业的税收负担不同，内资企业的税收负担要高于外资企业，使内资企业和外资企业处于一种不公平的竞争环境中，不符合税收的公平原则，必须合并“两税”，建立一种新型法人所得税制度，这是企业所得税改革的核心所在。“这不是名称的简单改变，而是科学界定纳税人的需要，这可以解决长期以来企业所得税以‘企业’界定纳税人，法律依据不足，难以划分清楚的问题，法人所得税确定，以民法及相关法律规定为依据，界定清晰，对法人征收所得税，对不具备法人资格的纳税人，则用个人所得税进行调节，这就便于建立法人所得税与个人所得税两税协调配合的所得税税制结构”[3].

（2）调整税收优惠政策。现行的内外资企业，在税收优惠政策方面存着较大的差异。国家为吸引外资，促进我国经济全面发展，在全面优惠的基础上，又在区域性方面给外商投资企业和外国企业诸多的税收优惠政策，而给内资企业的税收优惠政策较少，主要体现在产业政策优惠方面，而且不同行业、不同区域、不同类型的企业之间税负差异性较大。这种税收优惠政策的不平等性，直接导致内外资企业税收负担的不平等性，违背税收的公平原则。随着法人所得税的构建，要对现有的内外资企业税收优惠政策按照“取消、减并、倾斜、公平”的原则进行调整。首先取消、减并一些优惠政策，其次，为了鼓励对国家基础产业、重点行业、重点项目及重点区域进行投资，国家要制定倾斜性的税收优惠政策。同时，“国家应实行产业政策为主，区域政策为辅，产业政策和区域政策相结合的优惠原则，对内外资企业实行基本相同的优惠待遇”[4].

（3）法人所得税应纳税所得额的调整。由于内外资企业在确定应纳税所得额方面存在着：税前扣除标准及范围、资产的税务处理方法、税法与会计制度的规定等方面的差异性，所以现行的内外资企业所得额的计算既不规范，又存在一定的差异性，这必将引起内外资企业在税收负担上的不公平性，使内外资企业所提供的纳税信息方面不具有可比性，无法真实考核内外资企业的盈利水平和运营绩效，也给国家税收征管带来了一定难度。内外资企业“两税”合并后，构建了统一的法人所得税体系，必须按照我国宏观经济发展的形势及世界所得税改革的发展趋势，及时调整法人所得税应纳税所得额的构成及计算有关规定。

（4）改进税收征管的方法和手段，加强税收征管的基础性建设，降低税收征管成本，优化税收资源结构，提高税收征管效率。

1运用信息技术、网络技术等高科技含量的征管手段和方法，构建税收征管信息化平台，提高税收征管效能。根据新一轮税制改革的总体要求及市场经济的需要，要采用先进的税收征管方法理念和手段，加强税收征管信息化建设的步伐。“要依托包含网络硬件和基础软件的统一技术基础平台，逐步实现数据信息在总局和省局的两级集中处理，使信息应用内容逐步覆盖所有税种、所有工作环节和部门，通过业务重组、优化和规范，逐步形成以征管业务为主，包括行政管理、外部信息和决策支持在内的四大子系统的应用软件，要在信息技术的支持下，以业务流程为主线，梳理、整合、优化、规范征管业务流程，利用信息技术和其他技术对税务机关的内部组织结构和业务运行方式进行重大或根本改造，使税收征管更加科学、合理、严密、高效”[5].

2优化税收资源配置，降低税收征管成本。目前，我国有些基层税务分局（所），税收征管支出与征收税收收入的总量不成比例，征收成本较高，或者随着CTAIS上线后，基层税务局（所）业务量大幅度减少，造成人力、物力、财力巨大浪费，税收资源配置不当，征管效率低下。适应新形势的需要，要根据税收征收环境和条件的变化，科学设置税务征收机构，重新界定职责范围，合理分流人员，使税务机关的人力、物力、财力达到最优化的配置，建立和健全税收征管的激励机制、考评机制和约束机制，对税务机关征管工作实行目标化管理，促使税务资源达到最优化配置，降低税收征管成本，提高税收征管效率。

3切实做好税收征管的基础性工作。建立和完善税收征管的工作机制，统

一、规范税收征管工作的程序、办法、职责、工作流程，完善工作绩效的考评体系及考评量化指标内涵，合理界定税收征收方式及征收范围，以规范税收征管的基础性工作。这是提高税收征管信息化程度，确保税收征管工作效能的基础和条件。

（5）建立和完善税源监控和纳税服务体系，提高征管水平，减少税收流失。

1健全和完善纳税服务体系，规范纳税服务工作行为，使税收征管工作科学化、规范化。我国现行税收服务体系不完善，纳税服务水平低，内容单一，信息化程度弱，纳税服务意识淡薄，已严重影响税收征管质量和效能，不适应市场经济条件对税收征管服务体系的客观要求，面对税收征管新的信息环境和条件，必须重新健全和完善税收服务体系，规范税收服务工作行为。

第一，“采取现代化的信息手段，提高服务的科技含量，在纳税手段上，推行多元化的申报方式，为纳税人提供多渠道的申报服务”[6].“进一步加强和完善税收信息网络建设，真正实现税务登记、纳税申报、税款划拨、税务咨询、政策查询等业务的网络化服务，真正实现税收信息资源共享”[7].

第二，“要完善税收服务的考评机制，将税收服务纳入征管质量考核，实行严格的责任追究制度，使纳税服务制度化、规范化，要加强对税收服务考核和日常监控，量化服务管理，充分发挥和调动税务人员优化税收服务主观能动性和创造性”[6].

第三，“提升税收服务的层次，为纳税人提供纳税的方便，这只是税收服务的一个方面，税收服务还必须包括为各个经济主体提供税收帮助，以促进社会经济全面发展”[7].

2完善税源监控体系，提高税源监控信息化管理水平，减少税收流失。加强企业所得税税源监控基础性工作的薄弱环节，明确税源监控的职责范围、办法、规程、内涵等基础性规范问题，应加强同工商、金融、外贸、政府等相关部门的协调，使税源信息具有及时性、全面性、客观性，保证税源信息真实可靠，做到信息畅通，信息共享，同时充分利用网络技术、信息技术等高科技手段，搭建税源监控信息化平台，不断提高税源监控信息化管理水平，防止出现漏征漏管现象，减少税收流失。

参考文献：

[1]翟志华。我国企业所得税税收优惠政策的改革[J].南京审计学院学报，2004，（2）：24～28

[2]柴秀英。财务会计与税收政策差异分析比较[J].内蒙古统计，2003，（6）：64～66

[3]中国税务学会《完善税制》课题组。关于分步实施税制改革的具体建议[J].税务研究，2004，（3）：5～11

[4]赵景华，杜萌昆整理。2003年全国税收理论研讨会观点综述[J].税务研究，2004，（5）：72～78

税收征收管理方法篇（9）

abstract: in the worldwide basis tax reform policy and the domestic macro economic environment changes under the condition, at present our country enterprise income tax's tax revenue collection system, is manifesting the tax revenue fairly with the efficiency, the display tax revenue to economic structure aspects and so on control action, tax revenue collection pattern and method, tax source monitoring and tax revenue services structure has many problems, adapted the socialist market economy objective request not completely, must analyze the question which earnestly the enterprise income tax collection aspect exists, and explores the concrete countermeasure which positively the enterprise income tax collection reforms.

key word: enterprise income tax; collection management; reform countermeasure

前 言

党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制的决定》中，指出了我国新一轮税制改革的基本原则是“简税制、宽税基、低税率、严征管”。作为此次税制改革内容之一的企业所得税改革，在体现税收公平与效率，提高税收征管效能，发挥税收对国民经济的宏观调控以及协调税收政策与会计政策差异性等方面，更具有积极意义。

1　现行企业所得税征收管理方面存在的问题

我国1994年确立的企业所得税体系，由企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税构成，十年来，我国国民经济　的经济基础、宏观和微观经济形势发生了深刻的变化，企业（内、外资）组织机构、规模、类型、性质发生了改变，特别是随着社会主义市场经济的建立和完善，目前企业所得税制及征收管理等方面存在着与市场经济不适应诸多问题，严重制约着税收功能性作用的发挥，不利于企业发展，不利于发挥税收杠杆对国民经济的调节作用，企业所得税征管机制存在的问题，可以从以下几方面加以分析说明。

（1）现行企业所得税征管制度不规范，无法体现税收的公平原则。现行企业所得税制存在弊端，内资企业和外资企业税法不统一，税收优惠政策存在不平等性，内外资企业税负不公平，所得税政策具有多变性，所得税税前扣除项目规定复杂，纳税调整繁杂，企业所得税纳税人界定不清晰，不同行业之间、不同区域之间、不同类型的企业之间，税负差异比较大，无法真正体现税收的公平原则，不符合市场经济的客观要求。因此，必须进行改革，建立科学规范的企业所得税管理制度。

（2）现行企业所得税优惠政策过多，不利于经济结构、产业结构的调整，无法真正发挥税收的调节作用。我国现行企业所得税优惠政策太多，既有产业政策方面的，也有区域政策方面的；既有内资企业方面的，也有外资企业方面的；既有鼓励投资优惠政策，也有抑制投资优惠政策，这种过多的税收优惠政策，应进行必要的清理、调整、减并、取消。“税收优惠政策不宜过多，其作用范围应当加以明确限制，在市场经济条件下，税收优惠政策永远是一种辅的调节手段，其功能在于弥补市场机制的失灵和残缺”[1].否则，税收优惠政策作为国家宏观调控的一种手段，无法真正发挥税收经济杠杆作用，无法对国家经济结构、产业结构进行调整。

（3）税收政策与会计政策的差异性，加大了企业所得税的纳税调整的难度，不利于企业所得税的计算和征收。由于税收制度与会计制度存在着差异性，使得会计税前利润与应纳税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，在计算企业所得税时，必须把会计税前利润调整为应纳税所得额，调整的方法有应付税款法和纳税影响会计法（递延法、负债法）。这就要求税收征管人员要具备一定的会计专业知识和核算技能，或者会计人员要熟悉纳税申报业务，然而从实际运行情况来看，无论是企业还是税务征收机关，具备这种复合型知识人才数量太少。事实上，会计政策与税法政策差异性影响着征纳双方的主体利益。一方面“表现在税务机关的税收征收管理与稽查上，现在的税务工作人员，不太熟悉新的会计准则、制度和政策，面对大量的政策差异项目，时常出现征管错误或稽查失误，或者错征、多征税款，损害纳税人的利益”[2]，另一方面“表现在企业财会人员的会计核算与纳税申报上，大多数的企业财会人员，或者能做到规范会计核算，但不能做到准确申报纳税，因而招致各种税收处罚，导致企业经济利益损失，或者为做到准确申报纳税而不在规范会计核算，导致会计信息失真”[2].

（4）企业所得税征收管理方法单一、手段落后，专业管理人员知识老化，税收征管信息化的程度不高，综合管理基础薄弱，漏征漏管现象依然存在。由于企业所得税是一个涉及面广、政策性强、纳税调整项目多、计算复杂的税种，所以要想全面提高企业所得税的征管效能，确保所得税的征收管理的质量和科学规范，必须拥有一定数量专业素质的所得税管理人员及先进的征收管理理念和方法，要充分运用网络技术、信息技术等税收征管信息化手段和平台，全面加强综合征管基础性建设工作，要加强税收征管信息资源优化和配置，及时保持国税、地税、工商、金融、企业等部门的协调，以保持税收征管的信息畅通。然而目前的情况是：企业所得税的征收管理方法、手段落后，专业人员数量少，知识陈旧，征收管理的基础性工作薄弱，原有的制度、规章、办法等已不适应新形势的客观需求，税收征管应用型软件的开发和使用存在一定问题，不利于所得税征管工作的科学、合理、规范、高效。

（5）税收成本较高，税收征管效率较低，税收资源结构的配置有待优化。现行企业所得税的征收管理，由于专业管理人员知识老化、业务不精、管理的方法手段落后、税务机关机构设置不合理、部门职能交叉重叠、税务工作效率低下、税务经费使用效率不高、税收资源得不到有效的配置等因素的影响，所以企业所得税税收成本较高，税收征管效率较低，已严重影响税收征管工作质量，必须切实采取各种措施，降低税收征管成本，提高税收征管效能，合理配置税收资源结构。

（6）企业所得税税源动态监控体系不完善，税源信息不完整，不同程度存在税收流失。由于现行企业所得税税源信息化管理的基础工作不规范，不同类型企业规模、性质、组织结构、信誉等级存在差异性，企业同国税、地税、工商、金融等部门的协调不畅，税务资源信息不共享，税收征收方式的核定不科学，国税、地税征税范围划分不清等原因，造成目前我国企业所得税税源监控不力，税源信息不真实、不完善，直接影响企业所得税的计算和征收，也不同程度地存在着税收流失现象，必须运用信息技术、网络技术等先进的监控手段，对纳税人的开业、变更、停业歇业及生产经营的各种情况实行动态管理，以确保纳税人信息可靠、真实及纳税人户籍管理规范化。

2　加强企业所得税管理的改革对策

（1）合并“两税”，构建新型的法人所得税体系，体现税收的公平原则。由于两套所得税制度在税收政策的优惠、税前扣除范围标准及有关实务的具体处理方面，存在着差异，使得内资企业和外资企业的税收负担不同，内资企业的税收负担要高于外资企业，使内资企业和外资企业处于一种不公平的竞争环境中，不符合税收的公平原则，必须合并“两税”，建立一种新型法人所得税制度，这是企业所得税改革的核心所在。“这不是名称的简单改变，而是科学界定纳税人的需要，这可以解决长期以来企业所得税以‘企业’界定纳税人，法律依据不足，难以划分清楚的问题，法人所得税确定，以民法及相关法律规定为依据，界定清晰，对法人征收所得税，对不具备法人资格的纳税人，则用个人所得税进行调节，这就便于建立法人所得税与个人所得税两税协调配合的所得税税制结构”[3].

（2）调整税收优惠政策。现行的内外资企业，在税收优惠政策方面存着较大的差异。国家为吸引外资，促进我国经济全面发展，在全面优惠的基础上，又在区域性方面给外商投资企业和外国企业诸多的税收优惠政策，而给内资企业的税收优惠政策较少，主要体现在产业政策优惠方面，而且不同行业、不同区域、不同类型的企业之间税负差异性较大。这种税收优惠政策的不平等性，直接导致内外资企业税收负担的不平等性，违背税收的公平原则。随着法人所得税的构建，要对现有的内外资企业税收优惠政策按照“取消、减并、倾斜、公平”的原则进行调整。首先取消、减并一些优惠政策，其次，为了鼓励对国家基础产业、重点行业、重点项目及重点区域进行投资，国家要制定倾斜性的税收优惠政策。同时，“国家应实行产业政策为主，区域政策为辅，产业政策和区域政策相结合的优惠原则，对内外资企业实行基本相同的优惠待遇”[4].

（3）法人所得税应纳税所得额的调整。由于内外资企业在确定应纳税所得额方面存在着：税前扣除标准及范围、资产的税务处理方法、税法与会计制度的规定等方面的差异性，所以现行的内外资企业所得额的计算既不规范，又存在一定的差异性，这必将引起内外资企业在税收负担上的不公平性，使内外资企业所提供的纳税信息方面不具有可比性，无法真实考核内外资企业的盈利水平和运营绩效，也给国家税收征管带来了一定难度。内外资企业“两税”合并后，构建了统一的法人所得税体系，必须按照我国宏观经济发展的形势及世界所得税改革的发展趋势，及时调整法人所得税应纳税所得额的构成及计算有关规定。

（4）改进税收征管的方法和手段，加强税收征管的基础性建设，降低税收征管成本，优化税收资源结构，提高税收征管效率。

1运用信息技术、网络技术等高科技含量的征管手段和方法，构建税收征管信息化平台，提高税收征管效能。根据新一轮税制改革的总体要求及市场经济的需要，要采用先进的税收征管方法理念和手段，加强税收征管信息化建设的步伐。“要依托包含网络硬件和基础软件的统一技术基础平台，逐步实现数据信息在总局和省局的两级集中处理，使信息应用内容逐步覆盖所有税种、所有工作环节和部门，通过业务重组、优化和规范，逐步形成以征管业务为主，包括行政管理、外部信息和决策支持在内的四大子系统的应用软件，要在信息技术的支持下，以业务流程为主线，梳理、整合、优化、规范征管业务流程，利用信息技术和其他技术对税务机关的内部组织结构和业务运行方式进行重大或根本改造，使税收征管更加科学、合理、严密、高效”[5].

2优化税收资源配置，降低税收征管成本。目前，我国有些基层税务分局（所），税收征管支出与征收税收收入的总量不成比例，征收成本较高，或者随着ctais上线后，基层税务局（所）业务量大幅度减少，造成人力、物力、财力巨大浪费，税收资源配置不当，征管效率低下。适应新形势的需要，要根据税收征收环境和条件的变化，科学设置税务征收机构，重新界定职责范围，合理分流人员，使税务机关的人力、物力、财力达到最优化的配置，建立和健全税收征管的激励机制、考评机制和约束机制，对税务机关征管工作实行目标化管理，促使税务资源达到最优化配置，降低税收征管成本，提高税收征管效率。

3切实做好税收征管的基础性工作。建立和完善税收征管的工作机制，统一、规范税收征管工作的程序、办法、职责、工作流程，完善工作绩效的考评体系及考评量化指标内涵，合理界定税收征收方式及征收范围，以规范税收征管的基础性工作。这是提高税收征管信息化程度，确保税收征管工作效能的基础和条件。

（5）建立和完善税源监控和纳税服务体系，提高征管水平，减少税收流失。

1健全和完善纳税服务体系，规范纳税服务工作行为，使税收征管工作科学化、规范化。我国现行税收服务体系不完善，纳税服务水平低，内容单一，信息化程度弱，纳税服务意识淡薄，已严重影响税收征管质量和效能，不适应市场经济条件对税收征管服务体系的客观要求，面对税收征管新的信息环境和条件，必须重新健全和完善税收服务体系，规范税收服务工作行为。

第一，“采取现代化的信息手段，提高服务的科技含量，在纳税手段上，推行多元化的申报方式，为纳税人提供多渠道的申报服务”[6].“进一步加强和完善税收信息网络建设，真正实现税务登记、纳税申报、税款划拨、税务咨询、政策查询等业务的网络化服务，真正实现税收信息资源共享”[7].

第二，“要完善税收服务的考评机制，将税收服务纳入征管质量考核，实行严格的责任追究制度，使纳税服务制度化、规范化，要加强对税收服务考核和日常监控，量化服务管理，充分发挥和调动税务人员优化税收服务主观能动性和创造性”[6].

第三，“提升税收服务的层次，为纳税人提供纳税的方便，这只是税收服务的一个方面，税收服务还必须包括为各个经济主体提供税收帮助，以促进社会经济全面发展”[7].

2完善税源监控体系，提高税源监控信息化管理水平，减少税收流失。加强企业所得税税源监控基础性工作的薄弱环节，明确税源监控的职责范围、办法、规程、内涵等基础性规范问题，应加强同工商、金融、外贸、政府等相关部门的协调，使税源信息具有及时性、全面性、客观性，保证税源信息真实可靠，做到信息畅通，信息共享，同时充分利用网络技术、信息技术等高科技手段，搭建税源监控信息化平台，不断提高税源监控信息化管理水平，防止出现漏征漏管现象，减少税收流失。

参考文献：

[1]翟志华。我国企业所得税税收优惠政策的改革[j].南京审计学院学报，2004，（2）：24～28

[2]柴秀英。财务会计与税收政策差异分析比较[j].内蒙古统计，2003，（6）：64～66

[3]中国税务学会《完善税制》课题组。关于分步实施税制改革的具体建议[j].税务研究，2004，（3）：5～11

[4]赵景华，杜萌昆2003年全国税收理论研讨会观点综述[j].税务研究，2004，（5）：72～78

税收征收管理方法篇（10）

abstract: in the worldwide basis tax reform policy and the domestic macro economic environment changes under the condition, at present our country enterprise income tax's tax revenue collection system, is manifesting the tax revenue fairly with the efficiency, the display tax revenue to economic structure aspects and so on control action, tax revenue collection pattern and method, tax source monitoring and tax revenue services structure has many problems, adapted the socialist market economy objective request not completely, must analyze the question which earnestly the enterprise income tax collection aspect exists, and explores the concrete countermeasure which positively the enterprise income tax collection reforms.

key word: enterprise income tax; collection management; reform countermeasure

前言

党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制的决定》中，指出了我国新一轮税制改革的基本原则是“简税制、宽税基、低税率、严征管”。作为此次税制改革内容之一的企业所得税改革，在体现税收公平与效率，提高税收征管效能，发挥税收对国民经济的宏观调控以及协调税收政策与会计政策差异性等方面，更具有积极意义。

1　现行企业所得税征收管理方面存在的问题

我国1994年确立的企业所得税体系，由企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税构成，十年来，我国国民经济　的经济基础、宏观和微观经济形势发生了深刻的变化，企业（内、外资）组织机构、规模、类型、性质发生了改变，特别是随着社会主义市场经济的建立和完善，目前企业所得税制及征收管理等方面存在着与市场经济不适应诸多问题，严重制约着税收功能性作用的发挥，不利于企业发展，不利于发挥税收杠杆对国民经济的调节作用，企业所得税征管机制存在的问题，可以从以下几方面加以分析说明。

（1）现行企业所得税征管制度不规范，无法体现税收的公平原则。现行企业所得税制存在弊端，内资企业和外资企业税法不统一，税收优惠政策存在不平等性，内外资企业税负不公平，所得税政策具有多变性，所得税税前扣除项目规定复杂，纳税调整繁杂，企业所得税纳税人界定不清晰，不同行业之间、不同区域之间、不同类型的企业之间，税负差异比较大，无法真正体现税收的公平原则，不符合市场经济的客观要求。因此，必须进行改革，建立科学规范的企业所得税管理制度。

（2）税收政策与会计政策的差异性，加大了企业所得税的纳税调整的难度，不利于企业所得税的计算和征收。由于税收制度与会计制度存在着差异性，使得会计税前利润与应纳税所得额之间存在永久性差异和时间性差异，在计算企业所得税时，必须把会计税前利润调整为应纳税所得额，调整的方法有应付税款法和纳税影响会计法（递延法、负债法）。这就要求税收征管人员要具备一定的会计专业知识和核算技能，或者会计人员要熟悉纳税申报业务，然而从实际运行情况来看，无论是企业还是税务征收机关，具备这种复合型知识人才数量太少。事实上，会计政策与税法政策差异性影响着征纳双方的主体利益。一方面“表现在税务机关的税收征收管理与稽查上，现在的税务工作人员，不太熟悉新的会计准则、制度和政策，面对大量的政策差异项目，时常出现征管错误或稽查失误，或者错征、多征税款，损害纳税人的利益”[2]，另一方面“表现在企业财会人员的会计核算与纳税申报上，大多数的企业财会人员，或者能做到规范会计核算，但不能做到准确申报纳税，因而招致各种税收处罚，导致企业经济利益损失，或者为做到准确申报纳税而不在规范会计核算，导致会计信息失真”[2].

（3）现行企业所得税优惠政策过多，不利于经济结构、产业结构的调整，无法真正发挥税收的调节作用。我国现行企业所得税优惠政策太多，既有产业政策方面的，也有区域政策方面的；既有内资企业方面的，也有外资企业方面的；既有鼓励投资优惠政策，也有抑制投资优惠政策，这种过多的税收优惠政策，应进行必要的清理、调整、减并、取消。“税收优惠政策不宜过多，其作用范围应当加以明确限制，在市场经济条件下，税收优惠政策永远是一种辅的调节手段，其功能在于弥补市场机制的失灵和残缺”[1].否则，税收优惠政策作为国家宏观调控的一种手段，无法真正发挥税收经济杠杆作用，无法对国家经济结构、产业结构进行调整。

（4）税收成本较高，税收征管效率较低，税收资源结构的配置有待优化。现行企业所得税的征收管理，由于专业管理人员知识老化、业务不精、管理的方法手段落后、税务机关机构设置不合理、部门职能交叉重叠、税务工作效率低下、税务经费使用效率不高、税收资源得不到有效的配置等因素的影响，所以企业所得税税收成本较高，税收征管效率较低，已严重影响税收征管工作质量，必须切实采取各种措施，降低税收征管成本，提高税收征管效能，合理配置税收资源结构。

（5）企业所得税征收管理方法单一、手段落后，专业管理人员知识老化，税收征管信息化的程度不高，综合管理基础薄弱，漏征漏管现象依然存在。由于企业所得税是一个涉及面广、政策性强、纳税调整项目多、计算复杂的税种，所以要想全面提高企业所得税的征管效能，确保所得税的征收管理的质量和科学规范，必须拥有一定数量专业素质的所得税管理人员及先进的征收管理理念和方法，要充分运用网络技术、信息技术等税收征管信息化手段和平台，全面加强综合征管基础性建设工作，要加强税收征管信息资源优化和配置，及时保持国税、地税、工商、金融、企业等部门的协调，以保持税收征管的信息畅通。然而目前的情况是：企业所得税的征收管理方法、手段落后，专业人员数量少，知识陈旧，征收管理的基础性工作薄弱，原有的制度、规章、办法等已不适应新形势的客观需求，税收征管应用型软件的开发和使用存在一定问题，不利于所得税征管工作的科学、合理、规范、高效。

（6）企业所得税税源动态监控体系不完善，税源信息不完整，不同程度存在税收流失。由于现行企业所得税税源信息化管理的基础工作不规范，不同类型企业规模、性质、组织结构、信誉等级存在差异性，企业同国税、地税、工商、金融等部门的协调不畅，税务资源信息不共享，税收征收方式的核定不科学，国税、地税征税范围划分不清等原因，造成目前我国企业所得税税源监控不力，税源信息不真实、不完善，直接影响企业所得税的计算和征收，也不同程度地存在着税收流失现象，必须运用信息技术、网络技术等先进的监控手段，对纳税人的开业、变更、停业歇业及生产经营的各种情况实行动态管理，以确保纳税人信息可靠、真实及纳税人户籍管理规范化。

2　加强企业所得税管理的改革对策

（1）合并“两税”，构建新型的法人所得税体系，体现税收的公平原则。由于两套所得税制度在税收政策的优惠、税前扣除范围标准及有关实务的具体处理方面，存在着差异，使得内资企业和外资企业的税收负担不同，内资企业的税收负担要高于外资企业，使内资企业和外资企业处于一种不公平的竞争环境中，不符合税收的公平原则，必须合并“两税”，建立一种新型法人所得税制度，这是企业所得税改革的核心所在。“这不是名称的简单改变，而是科学界定纳税人的需要，这可以解决长期以来企业所得税以‘企业’界定纳税人，法律依据不足，难以划分清楚的问题，法人所得税确定，以民法及相关法律规定为依据，界定清晰，对法人征收所得税，对不具备法人资格的纳税人，则用个人所得税进行调节，这就便于建立法人所得税与个人所得税两税协调配合的所得税税制结构”[3].

（2）法人所得税应纳税所得额的调整。由于内外资企业在确定应纳税所得额方面存在着：税前扣除标准及范围、资产的税务处理方法、税法与会计制度的规定等方面的差异性，所以现行的内外资企业所得额的计算既不规范，又存在一定的差异性，这必将引起内外资企业在税收负担上的不公平性，使内外资企业所提供的纳税信息方面不具有可比性，无法真实考核内外资企业的盈利水平和运营绩效，也给国家税收征管带来了一定难度。内外资企业“两税”合并后，构建了统一的法人所得税体系，必须按照我国宏观经济发展的形势及世界所得税改革的发展趋势，及时调整法人所得税应纳税所得额的构成及计算有关规定。

（3）调整税收优惠政策。现行的内外资企业，在税收优惠政策方面存着较大的差异。国家为吸引外资，促进我国经济全面发展，在全面优惠的基础上，又在区域性方面给外商投资企业和外国企业诸多的税收优惠政策，而给内资企业的税收优惠政策较少，主要体现在产业政策优惠方面，而且不同行业、不同区域、不同类型的企业之间税负差异性较大。这种税收优惠政策的不平等性，直接导致内外资企业税收负担的不平等性，违背税收的公平原则。随着法人所得税的构建，要对现有的内外资企业税收优惠政策按照“取消、减并、倾斜、公平”的原则进行调整。首先取消、减并一些优惠政策，其次，为了鼓励对国家基础产业、重点行业、重点项目及重点区域进行投资，国家要制定倾斜性的税收优惠政策。同时，“国家应实行产业政策为主，区域政策为辅，产业政策和区域政策相结合的优惠原则，对内外资企业实行基本相同的优惠待遇”[4].

（4）改进税收征管的方法和手段，加强税收征管的基础性建设，降低税收征管成本，优化税收资源结构，提高税收征管效率。

1运用信息技术、网络技术等高科技含量的征管手段和方法，构建税收征管信息化平台，提高税收征管效能。根据新一轮税制改革的总体要求及市场经济的需要，要采用先进的税收征管方法理念和手段，加强税收征管信息化建设的步伐。“要依托包含网络硬件和基础软件的统一技术基础平台，逐步实现数据信息在总局和省局的两级集中处理，使信息应用内容逐步覆盖所有税种、所有工作环节和部门，通过业务重组、优化和规范，逐步形成以征管业务为主，包括行政管理、外部信息和决策支持在内的四大子系统的应用软件，要在信息技术的支持下，以业务流程为主线，梳理、整合、优化、规范征管业务流程，利用信息技术和其他技术对税务机关的内部组织结构和业务运行方式进行重大或根本改造，使税收征管更加科学、合理、严密、高效”[5].

2优化税收资源配置，降低税收征管成本。目前，我国有些基层税务分局（所），税收征管支出与征收税收收入的总量不成比例，征收成本较高，或者随着ctais上线后，基层税务局（所）业务量大幅度减少，造成人力、物力、财力巨大浪费，税收资源配置不当，征管效率低下。适应新形势的需要，要根据税收征收环境和条件的变化，科学设置税务征收机构，重新界定职责范围，合理分流人员，使税务机关的人力、物力、财力达到最优化的配置，建立和健全税收征管的激励机制、考评机制和约束机制，对税务机关征管工作实行目标化管理，促使税务资源达到最优化配置，降低税收征管成本，提高税收征管效率。

3切实做好税收征管的基础性工作。建立和完善税收征管的工作机制，统一、规范税收征管工作的程序、办法、职责、工作流程，完善工作绩效的考评体系及考评量化指标内涵，合理界定税收征收方式及征收范围，以规范税收征管的基础性工作。这是提高税收征管信息化程度，确保税收征管工作效能的基础和条件。

（5）建立和完善税源监控和纳税服务体系，提高征管水平，减少税收流失。

1健全和完善纳税服务体系，规范纳税服务工作行为，使税收征管工作科学化、规范化。我国现行税收服务体系不完善，纳税服务水平低，内容单一，信息化程度弱，纳税服务意识淡薄，已严重影响税收征管质量和效能，不适应市场经济条件对税收征管服务体系的客观要求，面对税收征管新的信息环境和条件，必须重新健全和完善税收服务体系，规范税收服务工作行为。

第一，“采取现代化的信息手段，提高服务的科技含量，在纳税手段上，推行多元化的申报方式，为纳税人提供多渠道的申报服务”[6].“进一步加强和完善税收信息网络建设，真正实现税务登记、纳税申报、税款划拨、税务咨询、政策查询等业务的网络化服务，真正实现税收信息资源共享”[7].

第二，“提升税收服务的层次，为纳税人提供纳税的方便，这只是税收服务的一个方面，税收服务还必须包括为各个经济主体提供税收帮助，以促进社会经济全面发展”[7].

第三，“要完善税收服务的考评机制，将税收服务纳入征管质量考核，实行严格的责任追究制度，使纳税服务制度化、规范化，要加强对税收服务考核和日常监控，量化服务管理，充分发挥和调动税务人员优化税收服务主观能动性和创造性”[6].

2完善税源监控体系，提高税源监控信息化管理水平，减少税收流失。加强企业所得税税源监控基础性工作的薄弱环节，明确税源监控的职责范围、办法、规程、内涵等基础性规范问题，应加强同工商、金融、外贸、政府等相关部门的协调，使税源信息具有及时性、全面性、客观性，保证税源信息真实可靠，做到信息畅通，信息共享，同时充分利用网络技术、信息技术等高科技手段，搭建税源监控信息化平台，不断提高税源监控信息化管理水平，防止出现漏征漏管现象，减少税收流失。

参考文献：

[1]翟志华。我国企业所得税税收优惠政策的改革[j].南京审计学院学报，2004，（2）：24～28

[2]柴秀英。财务会计与税收政策差异分析比较[j].内蒙古统计，2003，（6）：64～66

[3]中国税务学会《完善税制》课题组。关于分步实施税制改革的具体建议[j].税务研究，2004，（3）：5～11

[4]赵景华，杜萌昆2003年全国税收理论研讨会观点综述[j].税务研究，2004，（5）：72～78