上市公司内部审计论文篇（1）

26家上市公司全部设立了内部审计机构，其中24家设有独立的内部审计机构，占92.31%；2家未设独立的内部审计机构，1家内部审计机构隶属于监察部，1家由企业管理部履行内部审计职责。在纳入合并报表范围内子公司设立内部审计机构或岗位的上市公司有10家，占38.46%。具体来看，有36家子公司设立了内部审计机构或岗位，占纳入海南省上市公司合并报表范围内子公司总数（335家）的10.75%，

（二）内部审计机构的隶属情况

26家上市公司内部审计机构隶属关系类型多样，但主要是隶属于公司董事会，其中，隶属于董事会（含审计委员会）的19家，隶属于管理层的1家，隶属于董事会和监事会的1家，隶属于董事会和纪委书记的1家，隶属于董事会、监事会和管理层的1家，隶属于董事会和管理层的3家。

（三）内部审计机构人员配备情况

26家上市公司共有内部审计人员134人，单家公司内部审计人员一般在1~7人，个别上市公司达到16人和31人。在134名内部审计人员中，专职人员占68.66%，兼职人员占31.34%；年龄结构30岁以上的占76.87%，40岁以上的占35.07%，30岁以下的占23.13%；具有本科以上学历的占83.58%，本科以下的占16.42%；会计、审计相关专业人员占74.63%，拥有会计、审计相关证书的人员占73.88%，其中注册会计师或高级会计师占4.48%，注册内部审计师占5.22%；内部审计工作经验在1至5年的占61.94%，6至10年的占26.87%，11至20年的占7.46%，20年以上的占3.73%。

（四）内部审计制度建设情况

26家上市公司大部分已建立了内部审计制度体系，其中，建立内部审计工作制度的有24家，占92.31%；已建立内部审计质量控制制度和内部审计部门考评机制的各16家，分别占公司总数的61.54%。

（五）内部审计工作开展情况

1．内部审计的组织方式。26家上市公司中，内部审计工作由内部审计机构独立完成的有21家，占80.77%；由内部审计机构牵头，其他部门协助的有1家，占3.85%；部分外包其他机构完成的有4家，占15.38%。

2.内部审计的实施方式。26家上市公司中，19.23%的公司开展的内部审计工作属于事后审计，46.15%的公司开展内部审计以事后审计为主，部分业务实施事中审计，34.62%的公司在事后、事中、事前同时开展。

3.利用信息技术情况。26家上市公司已开始利用信息技术辅助内部审计，其中，50%的公司在内部审计过程中利用了信息技术辅助开展审计工作，其中7.69%的公司开发了专门的审计软件，42.31%的公司利用公司财务核算软件及OA办公室系统。

二、海南省上市公司内部审计存在的问题

（一）内部审计机构设置及职能定位不合理，独立性不强

海南省仍有2家上市公司未设置独立的内部审计机构，截至2014年9月末，在已设置独立内部审计机构的上市公司中，仅10家以“审计部”命名，14家以“监察、法务、稽核、纪检……审计部”命名，大部分内部审计机构存在与“监察”、“法务”等合署办公的现象，部分公司的内部审计机构还同时承担内控规范体系的建设和评价两个不相容职能，表明部分公司虽已设置专门的内部审计机构，但其职能定位并非专注于内部审计工作，还承担着一些被审计对象的工作，导致内部审计机构发表的审计意见难以真正独立。内部审计作为公司内部的专业性监督检查组织，它与股东、债权人等不存在直接的委托与受托关系，其本身也不能单独承担公司治理的监督职能，必须依附于公司治理的监督机构（如审计委员会、监事会等）作为支持力量存在。一般来讲，董事会或审计委员会的领导模式更有利于内部审计工作的开展，董事会的有效领导能提高内部审计的权威性，审计委员会可利用其专业方面的优势，提高内部审计的专业性。海南还有6家上市公司的内部审计机构直接隶属于管理层，在“被审计对象”的领导下开展工作，不利于内部审计的独立性。

（二）内部审计人员数量较少，经验不足，力量薄弱

海南省上市公司内部审计人员平均为5人，专职人员平均3.5人，1家公司无专职人员，4家公司专职人员仅1人，6家公司专职人员2人，内部审计人员数量少。在培训方面，2家公司内部审计人员未参加内部审计相关培训，12家公司仅参加了1次培训，审计人员参加培训学习次数较少，审计相关专业知识不足。在工作经验方面，1至5年内部审计工作经验的人员占61.94%，表明大多数人员经验不足。

（三）内部审计制度不够健全，执行不到位

海南省仍有2家上市公司未建立内部审计工作制度，8家未建立内部审计质量控制制度和内部审计评价机制，且已建立的内部审计质量控制制度和内部审计评价机制，大多包含在内部审计工作制度中，未形成独立制度。从实践情况看，部分上市公司未能按照制度规定开展内部审计工作，如部分公司内部审计报告未按照制度规定报送董事会或审计委员会，而是报送给分管副总；部分公司虽建立内部审计考评机制，但未实际执行。

（四）内部审计借助外力不足，信息化程度不高，难以全面发挥内部监督作用

目前，海南省80.77%的上市公司由内部审计机构独立完成内部审计工作，内部审计工作主要在事后开展，有一半的上市公司未利用信息技术辅助开展内部审计工作。由于内部审计力量薄弱、信息化程度不高，内部审计机构完全依靠自身力量对上市公司进行事后审计，难以实现对内部控制有效性进行监督检查的目标。

三、改进海南省上市公司内部审计工作的思考

（一）完善内部审计机构设置，提高内部审计的独立性

一是设置独立专门的内部审计机构，专职从事内部审计工作，与监察、法务、内控建设等职能分离开来，充分利用有限的内部审计资源，发挥内部审计监督职责。二是内部审计机构直接隶属于董事会或审计委员会，提高内部审计的权威性、专业性和独立性。

（二）加强队伍建设，提高内部审计的专业胜任能力

一是应结合公司实际情况，配备足够的专职内部审计人员，充实内部审计力量，使得上市公司及其控股子公司都能在内部审计的监督范围之内，去除内部监督死角。二是组织多种形式的内部审计理论及实务培训，鼓励内部审计人员自学新知识、新法规，不断更新内部审计人员的专业知识，提高内部审计人员的专业胜任能力。三是针对内部审计专业性、独立性强的特点，制定差异化的考核激励办法，调动内部审计工作人员的积极性与创造性，培养内部审计人才。四是鉴于海南本地内部审计专业人才缺乏及薪酬水平不高的实际情况，上市公司应适当提高关键内部审计岗位的薪酬水平，吸引岛外内部审计专业人才加入到公司内部审计中来。

（三）健全内部审计制度，提高内部审计工作的执行力

《中国内部审计准则———基本准则》规定“内部审计机构应当根据内部审计准则及相关规定，结合本组织的实际情况制定内部审计工作手册，指导内部审计人员的工作”。通过健全内部审计工作制度、质量控制制度及考评机制，明确内部审计机构的权利和责任，提升内部审计的独立性，规范内部审计标准、质量控制程序和方法，改进内部审计工作质量，完善内部审计考评机制，激发内部审计人员工作热情和动力，才能提高内部审计工作的执行力。

（四）加快内部审计信息化建设，提高内部审计效能

随着计算机技术的快速发展和社会信息化程度的不断提高，信息系统在企业得到了迅速普及和广泛应用，给内部审计工作带来了新的挑战。开发内部审计信息系统辅助内部审计工作，实现对采购、生产、销售等各个环节的实时监督，改变内部审计局限于事后审计的弊病，缓解内部审计机构数量少及胜任能力问题，提高内部审计信息的客观性，减少人为干预，完善内部控制监督体系，提高内部审计效能。

（五）组织内部审计培训，提高公司治理层和管理层对内部审计的重视程度

《中国内部审计准则———基本准则》规定“内部审计机构应当接受组织董事会或者最高管理层的领导和监督，并保持与董事会或者最高管理层及时、高效的沟通”，因此，内部审计在上市公司治理方面起着不可替代的作用。内部审计职能的有效发挥，能够提高会计信息质量，及时识别和防范上市公司经营风险，为董事会和最高管理层决策提供有价值的信息。政府监管部门应在推动上市公司完善内部审计工作方面发挥积极的指导作用。

1.组织内部审计培训。将内部审计相关内容纳入上市公司董事、监事及高级管理人员培训课程，加深上市公司治理层和管理层对内部审计的认识，提高对内部审计的重视程度。

上市公司内部审计论文篇（2）

鉴于内部审计的作用逐渐受到重视、关于公司治理和内部审计的关系研究有限，本文以企业内部审计部门设立的自愿性作为衡量企业内部审计质量的变量，检验了公司治理与内部审计之间的相互关系。本文的研究是立足于公司治理对财务报告质量的影响之上的一次研究突破。

关于公司治理和内部审计，国外学者大部分集中在内部审计和审计委员会的关系、内部审计部门设立的影响因素等方面进行研究。国内学者对内部审计问题的实证研究在2005年才开始，多是借鉴西方学者的研究成果，围绕内部审计部门的设置动机等因素展开的。如Carey（2000）的研究表明，公司债务、企业对外部审计的需求与这两个替代变量均存在相关性。蔡利等（2011）研究内部审计功能与企业价值增值之间的关系，研究结果显示内部审计质量与公司绩效正相关。

一、研究假设

本文在现有文献的基础上，从公司内部治理结构的完善程度，主要是以股权结构、董事会特征以及内部监督三方面五个角度来探讨公司治理和内部审计的关系。

1、股权结构

在国家股比例较高时，会导致国有产权模糊，对企业高管的监督和评价机制失效，进而形成“内部人控制”，管理层不会轻易向外披露内部审计情况，只有在证监会和法规的压力下才向外公布企业内部审计情况，内部审计质量的水平相对较低。在非国有控制权下，公司内部审计的质量更高。

2、董事会特征

本文认为小规模的董事会易于被控股股东所控制，而大规模的董事会的成员更具广泛的代表性，更有可能吸引独立董事的加入，对“一股独大”的问题起一定的抑制作用。内部审计的质量与董事会规模呈正相关关系。

独立董事制度是完善公司治理的重要保障。独立董事人数的增加能提高对分权制度的制衡作用，从而对企业管理当局的经济决策和个人行为产生有效的监督作用，从而提升内部审计质量。内部审计的质量与独立董事比例呈正相关关系。

3、内部监督

相对小规模的监事会而言，大规模的监事会拥有多方面的专长，更能够有效地发挥监督职能，从而有助于公司内部控制水平的提升，使上市公司更加注重内部审计质量的改善。内部审计的质量与监事会规模呈正相关关系。

审计委员会的设立可以更好地完善公司的内部控制，加强董事会对经理人员的监督，减少公司管理层的舞弊行为。由此可见，审计委员会能通过对内部控制和外部监督两个方面的改善，使公司内部审计质量得以提升。内部审计的质量与审计委员会的设置呈正相关关系。

二、研究设计

（一）样本选取

2007年3月9日，中国证监会颁布了“关于开展加强上市公司治理结构专项活动有关事项的通知”，要求上市公司必须完成自查报告，以披露公司的治理结构状况。

截止2007年11月14日，本文从国泰安数据库中搜索到“‘加强上市公司治理专项活动’的自查报告和整改计划”的深交所A股上市公司共有580家。本文从中收集了2006至2007年深交所的230家A股上市公司作为样本观测值，在选取样本时遵循了以下原则：披露了2007年关于“加强上市公司治理专项活动”的自查报告，并披露了具体的自查情况；财务数据齐全；非金融行业；非ST、PT的上市公司。剔除了自变量数据不全的观测值，剩余204家。

（二）内部审计质量的度量

自通知日止，已有上市公司设立了内部审计部门，这部分公司属于自愿设立内部审计部门。而在通知日后，迫于证监会的压力，其余上市公司也逐渐设置内审部门这部分公司属于被动设立内审部门。自愿设立内审部门的公司比被动设立内部审计部门的公司更加注重公司的规范化和合法化，所以本文将自愿设立内部审计部门作为公司具有高质量内部审计的标志。

本文认为在2007年之前已设立内部审计部门的上市公司为自愿设立内部审计部门，审计质量较高；在2007年之后设立内部审计部门的上市公司视为被动设立内部审计部门，审计质量较低。

（三）模型和变量

本文以内部审计质量为因变量，以控股权性质、董事会规模、独立董事比例、监事会规模、审计委员会设置情况为自变量，构建了Logistic回归模型如下：

从表2可以看出，模型（1）中控股权性质（Statep）的显著性概率为0.000，且与假设1的预期符号一致，表明国家股占公司股本总数的比例越大，上市公司设立内部审计部门的自愿性较差，内部审计质量偏低。董事会规模（Board）的显著性概率为0.021，且与预期符号一致，表明内部审计质量与公司董事会人数显著正相关，董事会规模越大，企业设立内部审计部门的自愿性越强。此外，独立董事比例（RIND）和监事会规模（NUMJ）均没有通过检验，说明了独立董事和监事会规模对提高内部审计质量的影响不大。设置审计委员会情况（AUDITCOM）的显著性概率是0.004，符号与预期符号相同，说明了内部监督水平的提高对内部审计质量的提高起一定的推动作用。至于控制变量，资产负债率（DEBT）通过了显著性水平；公司规模（ASSET）没有通过显著性检验，说明公司规模对内部审计质量的影响不大。另外，Nagelkerke R square在0.3以上，说明模型的拟合度良好。

四、研究结论

本文在相关结论分析的基础上，以2006至2007年深交所的230家A股上市公司作为样本观测值，基于关于“加强上市公司治理专项活动”通知的内容，尝试以上市公司设立内部审计部门的自愿性衡量内审质量。主要采用Logistic回归等方法，分析了公司治理和内部审计之间的关系，得出以下结论：公司治理结构完善的上市公司，即非国有控股企业、董事会功效显著的企业以及内部监管水平高的企业，设立内部审计部门的自愿性更强，内部审计质量更高。本文的主要贡献是为加强内部审计体系建设，完善公司治理提供重要证据。

本文的研究局限：本文仅采用上市公司设立内部审计部门的自愿性来度量内部审计质量的高低，而内部审计的质量受多方面影响的，如经济、法律、文化等等，这就需要我们今后为内部审计质量的计量方法寻找更适合的指标与方法；本文的样本观测值选自2006年至2007年，与目前的时间距离过长。若本文结论用于最近的政策方案恐怕会出现结果不一致的情况。

参考文献：

[1]刘立国，杜莹.公司治理与会计信息质量关系的实证研究[J].会计研究，2003（2）：28-36.

[2]蔡利，田秋蓉，蔡春.内部审计功能和公司价值[J].中国会计评论，2011，9（3）.

上市公司内部审计论文篇（3）

[关键词]

公司治理；审计费用；综述

目前关于公司治理和审计费用的关系问题至少有两种观点：分别是替论和信号传递理论。两种理论对公司治理与审计费用的关系解释不同：替论认为一个公司的内部治理结构越完善，成本越低，会计师面对的风险越小，因而审计费用越低，也就是说，外部审计可以看成是外部治理，某种程度上内部公司治理可以代替外部治理；而信号理论认为，管理层倾向于聘请严格的会计师来向外部投资者传递公司良好的内部治理，因为就使得审计费用较高。然而当前的实证研究仍然不能证明哪种理论能够更好地解释实践。

一、审计费用的影响因素相关文献综述

关于审计收费的研究已经有很长的历史。不管在西方还是在我国，这方面的研究都有很多的成果和文献。本节下面将围绕审计费用影响因素综述与之相关的重点文献。

（1）国外文献综述

Simunic（1980）于1977年收集397家上市公司（美国）的审计收费数据。他使用最小二乘法做完线性回归分析，正式构建了非常经典的Simunic模型。他经过研究发现，控股的子公司个数、上市公司资产的规模、公司所处的行业的类型、公司前两年的盈余状况、公司的资产与负债比率、年度的审计意见类型和公司内部审计的成本对审计费用有着非常显著的影响；而事务所的规模、会计收益比率、事务所审计任期对审计费用的影响并不显著。

Francis（1984）通过研究认为：上市公司资产的规模、上市公司的业务复杂程度、聘请的会计师事务所的规模显著影响审计收费。

Firth（1985）研究了新西兰的上市公司后认为：公司的应收账款占总资产的比率和非系统风险对审计费用有着显著的影响。而聘请的会计师事务所的规模对审计费用的影响不显著。

（2）国内文献综述

朱红军，章立军（2003）对沪市639家上市公司作为样本进行了研究。作者深入分析了审计费用特点，并且深入分析了审计费用和公司所在行业、公司所在区域以及上市公司的性质等几方面的相关性。实证得出结论：审计费用和事务所规模、上市公司的盈利情况、行业分布、和上市公司股权的性质等因子存在非常显著的相关关系。

林恋（2004）汇总了和事务所审计定价有关的数据，选取上市公司年报为样本对象，样本取自2000年到2002年三年持续经营，在上交所和深交所挂牌的上市公司。作者认为：三个变量与审计费用之间存在非常显著的相关关系：事务所是否为“十大”、控股子公司个数的平方根的和以及取了自然对数的资产规模。

王善平，李斌（2004）选取2002年深交所的上市公司数据作为文章研究的对象，运用实证分析方法，分析了审计费用影响因素。作者实证的结论：资产规模、上市公司控股子公司数量、外聘的事务所的规模以及公司所在地区和审计费用之间存在显著的正相关关系。应收账款在总资产中的比例、存货在总资产中的占比、ROE、审计意见类型、资产负债率、和审计费用之间存在显著的负相关关系。

综上所述，我国学者关于审计收费及其影响因素旳研究分析大都是以Sununic的模型为基础的。而基本上所有的研究都证实了影响我国审计收费的最主要因素是上市公司规模以及审计的复杂程度。大多数研究表明上市公司所在地和审计收费之间存在一定的相关关系。资产负债率、ROE等与审计收费之间没有相关关系。对于其它的因素，诸如应收账款和存货分别占总资产比例、审计任期、审计意见类型和会计师事务所规模等对于审计收费的影响程度，并未得到一致的结论。

二、公司治理结构对审计费用的影响相关文献综述

（1）国外文献综述

外国学者较中国学者更早的开始研究审计收费和公司治理之间的关系并且做了一系列的尝试和研究，但是迄今为止大家也没有得到非常一致的结论。

Goddard and Masters（2000）通过研究发现：设立了审计委员会的公司和没有设立审计委员会的公司，二者之间在审计费用方面并没有存在差异。

Carcello（2002）等学者通过研究认为：如果不对董事会的特征进行控制，董事会表现出的勤勉性和专业性和审计收费之间的关系是正向的。而审计费用和董事会表现出的独立性有着非常显著的正向相关关系。一个表现出独立和勤勉并且非常具备能力的董事会是同意主动增加审计费用的，董事会自身的监督不能代替外部审计，只能是起到一个协助的作用。

上市公司内部审计论文篇（4）

在现代审计模式下，CPA对上市公司的审计是建立在内部控制评价基础之上的，因此本文从内部控制与审计意见的关系着手，对相关文献进行回顾的基础上进行评述，为后续的研究分析奠定基础。

二、文献综述

2002年以后，SOX法案强制要求对内部控制进行审计并披露，大部分研究文献都得出基本一致的结论：内部控制质量对审计意见类型有着积极的影响。

（一）国外文献综述

1.内部控制缺陷与审计意见

Doyle（2007）经过相关研究发现：公司规模小、上市年限短、财务状况差、经营业务复杂、成长速度快或经历过重组的上市公司，更可能存在重大的内部控制缺陷，为了规避审计风险，注册会计师更倾向出具非标准审计意见。

Goh，Li（2011）发现公司的内部控制缺陷对会计盈余的稳健性有一定的负面影响，进而影响财务报告审计意见的类型。

2.内部控制质量与审计意见

Krishnan（2005）认为内部控制质量较差会导致审计委员会的效率低下，不能发挥其应有的职能，使注册会计师将面对重大的不确定性，更倾向于出具非标准的审计意见。

Altamuro（2010）和Beatty（2011）以内部控制目标为导向度量内部控制质量，发现上市公司高质量的内部控制提高了财务报告信息质量，从而改善了注册会计师出具的审计意见。

3.内部控制有效性与审计意见

Franklin（2007）研究发现，内部控制有效性低的公司不但盈利能力较差，而且负债程度往往也较高。Ashbaugh-Skaife（2009）在其研究对内部控制有效性的界定，则是通过内部控制缺陷来体现的，注册会计师为了规避风险，极有可能出具非标准的审计意见。

（二）国内文献综述

近年来，我国单独研究审计意见与内部控制质量的文献并不多，主要观点是非标准审计意见与内部控制质量之间显著负相关。

1.内部控制缺陷与审计意见

齐堡垒（2010）、田高良（2010）、陈丽蓉（2010）等以我国沪深两市上市公司为经验数据，发现内部控制缺陷与非标准审计意见呈正相关，并且在深市中更具显著性。

项苗（2012）以沪深两市上市公司为基础，进一步整理出内部控制的各种缺陷（组织结构缺陷、人力资源缺陷、合同管理缺陷等），并构建回归模型来研究如何影响财务报告??计意见的类型。

2.内部控制信息披露与审计意见

林斌、饶静（2009）和牛艺琳（2010）考察上市公司自愿披露内部控制鉴证报告的信号传递效应，发现内部控制质量较好的公司更愿披露内部控制鉴证报告，且披露得越充分，监督越完善，更容易得到标准审计意见。

3.内部控制质量与审计意见

杨德明等（2009）选取 A 股上市公司2007年度相关数据为研究样本，结果发现：内部控制质量高的上市公司被出具清洁审计意见的概率越大；而且上市公司在披露审计鉴证意见时，明显存在“报喜不报忧”的披露管理行为。

李炜（2013）则认为内部控制质量越好，审计师对客户签发的审计意见越好。并且所签发的审计意见判断不受客户的政府控制性质和客户所处外部治理环境的影响。

4.内部控制有效性与审计意见

陈丽蓉，牛艺琳（2010）通过研究发现，上市公司内部控制有效性的会对审计意见类型产生重要影响，非标准审计意见与内部控制信息披露程度、内部监督显著负相关。

李凤艳等（2014）通过理论部分的分析和实证部分的验证得出结论：上市公司内部控制总体有效性（风险评估和控制活动有效性）与非清洁审计意见显著负相关。

三、结论及建议

通过文献梳理与回顾，发现近些年关于内部审计与审计意见关系方面的研究已较广泛且深入，但仍然存在以下几点不足之处。

（一）研究内容集中，缺乏创新

目前研究主要集中在内部控制缺陷、内部控制有效性、内部控制信息披露、内部控制质量等层面，大部分研究认为企业内部控制对审计意见存在一定的影响，但是没有形成比较公认的综合性观点或完备的理论体系，且缺乏创新点，无法很好地指导实践。

上述的研究主要集中于宏观的角度，建议今后的研究多些更独到的观点、更细致的探讨，比如从是否ST、经营地点、结合审计费用等角度研究二者相关性。

（二）度量指标不统一，缺乏说服力

内部控制有效性、内部控制质量等指标的度量，至今还没有统一、权威的度量方法，削弱研究结果的说服力。

因此，理论界亟待设立统一的衡量标准，为今后的学术研究提供较为量化的指标来衡量企业内部控制的建设情况。

上市公司内部审计论文篇（5）

随着越来越多的审计舞弊事件发生，审计意见作为独立的外部监督制衡工具，对公司结构治理的影响引起越来越多学者的重视。审计师对上市公司会计报告所发表的审计意见，不仅是监管部门监测上市公司的重要指标之一，还是投资者判断公司企业价值的重要依据。高管通过公司业绩来获得认可，上市公司当然不愿收到非标准无保留审计意见，并且随着审计意见严厉程度的加大，公司规避这种审计意见的意愿就越强。上市公司避免收到“非标”审计意见的方法就是进行内部调整，通过内部治理，包括管理层变更，审计师的更迭等一系列重大事项变化，从而希望获得较满意的审计意见。上市公司的这种调整行为可以看成公司内部对外部审计的有效反应。因此，从“非标”视角下了解研究上市公司公司重大变更事件，探讨“非标”意见与公司内部重大变更事项之间的关系，既具有理论价值，又具有实际意义。

一、文献综述

(一)国外文献　不同审计意见会导致公司利益相关者不同的反映，特别是“非标”审计意见的出具通常会引起公司内部的一系列变化。DeAngeb、Palmrose(1981)等人研究了会计师事务所的规模对审计意见类型的影响，发现前五大会计事务所更倾向于对财务困难的客户出具持续经营有疑虑的审计意见。Watts和Zimmenna(1983)认为审计意见作为一种外部监督机制，需要在公司治理结构的支撑下发挥作用，即对外部独立审计服务决定公司治理的质量。Seipel和Tunnel(1991)从上市公司股价随机波动变化的调查中发现，非标准审计意见会向资本市场发出上市公司质量降低的警示信号，造成投资者对该公司股票失去信心的后果。Chen(1998)对影响审计意见的因素进行了检验，发现资产负债率、盈利或亏损、总资产收益率、公司所在地等因素对审计意见具有显著的影响。Choi和Wong(2005)通过对39个国家的公司数据研究了在特定法律环境下的审计选择问题，发现在法律不健全、约束力不强的环境下，外部审计作为法律的替代机制，可以在公司治理中起到更好的监督作用。严重的内部成本上升导致上市公司对外部监督或约束机制的内在需求(Jensen和MeckKng，1976)。注册会计师的作用是向投资者公开披拓审计报告，作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的桥梁，同时是约束公司管理当局行为的一种有效的监督机制。实际上，在所有出具审计意见报告的例子中，非标所占的比例是很小的一部分，据CSMAR统计，1999年至2004年各年的“非标”意见比例仅为19.70％、16.45％、13.12％、11.78％、5.47％、10.95％。显然，如果会计师出具的是“非标”意见，那么意味着公司的确在信息披露、财务管理、可持续经营能力等方面上存在各种各样的问题。

(二)国内文献　李东平等(2001)研究发现，会计师事务所变更与“不洁”审计意见显著正相关。朱小平、余谦(2003)对上市公司的财务指标与审计意见类型相关性进行了实证分析，认为公司财务指标与审计意见之间存在一定的关系。王鹏、周黎安(2006)从外部审计对企业绩效、控股股东资金占用的影响等角度研究了高质量的外部审计的公司治理效应。王震、彭敬芳(2007)研究发现，公司的治理结构越完善，被出具非标准审计意见的可能性就越小。蒋荣、刘星、刘斌(2007)认为“非标”意见并没有增强CEO变更对两职分离与股权制衡的敏感性。陈小林(2007)从产权关系及大股东侵占与注册会计师的监督效应角度认为，注册会计师更可能对民营上市公司出具“非标”意见，仅对民营上市公司控股股东的利益侵占行为发挥了监督作用。涂国前(2008)研究发现，异地审计、控股股东或董事长变更、非标意见、盈余管理是影响审计师变更的显著因素，而财务困境变量对模型并没有显著的解释能力。韩东京(2008)认为从审计的供给方来说，审计师在出具审计意见时较少考虑到上市公司所存在的问题，即当上市公司存在严重的问题时获得标准审计意见的可能性很大。

目前的大量文献中，很少有涉及外部审计是否影响以及如何影响公司内部的问题，单独对西部十省的上市公司相关的探讨到目前为止还没有。本文从外部审计意见出发，认为“非标”意见作为外部审计对经理人的约束方式和表现，对公司内部结构有着直接的影响。“非标”意见与公司的高管变更和股权变化和审计师的更迭有着明显的相关性。为了证实本文的假设，本文选取了2002年至2006年西部十省上市公司的“非标”意见和标准意见各166家检验了“非标”意见对公司内部结构的影响。

二、研究设计

(一)研究假设　王震、彭敬芳(2007)认为公司治理结构的完善程度是会影响公司被出具审计意见的类型。实际上审计意见的类型同样会对公司治理结构有影响，尤其是重大变更事项。管理市场上，高管层不仅有动机、也有能力粉饰甚至虚构财务报表，避开外部审计约束，从而达到迷惑投资者和债权人，提升业绩的目的。反之，公司所有者会利用自身的信息优势与外部审计者合作，配合注册会计师审计，发现控股股东的财务粉饰和造假行为，提高外部审计约束的有效性。从信号传递理论来看，高质量的外部审计包含较多的信息含量，为董事会和投资者提供关于高管履行信托责任更客观的评价依据，“非标”意见的出具，以及内外信息不对称和市场评价的重要性，往往使公众接受到到不良信息，导致市场普遍低估企业价值，造成难以估量的后果。魏明海等(2006)通过世通公司高管埃贝斯法庭审理为例，合理运用会计契约理论以及控制权理论，分析了高管的信息权力和信息势，最后得出结论：根据“知情推定”，高管在会计信息披露方面的失误“不可宽恕”，同时，高管的托管责任决定了他在信息披露方面应当具备理性和谨慎的判断并承担审慎披露的责任，企业管理层对股东负责的一个最重要表现就是离职。基于以上理由，因此本文提出假设：

H1：在“非标”意见下，高管变更更易发生

当上市公司股权相对集中时，控股股东和其他股东之间的利益冲突也会引起公司内部的成本(shleiferandVishny，1986)。Jensen和Meek-hng(1976)认为，如果资本市场完全理性，由于控股股东侵占其他股东利益所导致的公司价值下降带来的损失，将全部由控股股东承担，因此，控股股东有动力约束自身的行为，比如引入高质量外部审计。然而，“一股独大”是中国上市公司不容回避的客观事实，在众多的上市公司中很多公司中存在着控股股东一股独大的现象，造成控制股东把持公司的董事会现实情况，这在西部上市公司中表现得更加明显。由于审计意见是对公司信息披露、财务管理、可持续经营能力的独立评价，如果公司业绩很差，而又被会计师

出具“非标”意见，则在某种程度上说明会计师对其公司的可持续经营能力表示了怀疑，在这种情况下，控股股东更易侵占其他股东，转嫁责任风险。“非标”意见的出具，在一定程度上给于控股股东侵占其他股东的理由，加剧了股权集中度。因此本文提出假设：

H2：在“非标”意见下，控股股东变更的可能性在减小

Lennox(2000)对英国上市公司的研究表明，公司在获得“非标”意见之后更倾向于更换审计师；审计师更换增大了审计意见变化的可能性。上市公司通过聘请高质量的审计师，不仅可以更好地向市场传递信息，而且可以迎合监管层，还可以增强股票的流动性并降低融资成本。但是，选择高质量的审计也会增加公司的审计成本；同时，高质量的审计可能会揭示出公司的不利情况，从而降低公司的价值，如果被出具非标准的审计意见，还会引发市场的不利反应。另外，目前中国上市公司的监督机制包括监事会、审计委员会、独立董事制度并不完善，在这种情况下，上市公司会大大提高人审计人审计意见的行为概率。因此本文提出假设：

H3：在“非标”意见下。审计师变更的可能性也在变大

(二)样本的选取　本文从2003年至2007年的西部上市公司中选取“非标”意见公司305家，在剔除连续出具非标意见的公司最后选出166家合格样本。(表1)同时选取了出具标准无保留意见配对公司166家，一共332家。配对样本选取的标准为：首先是与样本公司由相同的会计师事务所审计，若在相同的会计师事务所中没有与之匹配的公司，则选取与此会计师事务所排名相邻的公司中选取。若没有与研究样本是同行业的，则选取行业分类序号临近且总资产规模最接近的公司作为匹配公司。根据以上两个标准，得到了相应的166家配对样本公司。

(三)模型设计根据理论假设，本文采用logistic模型，检验“非标”意见下，公司重大变更事件的影响。为了避免共线性问题，本文采用了三个不同的模型，分别采用不同的控制变量。

Logistic(opinion)1=β0+β1GM-T+β2LN(Noassets)+β3Year+ε(1)

Logistic(opinion)2=β0+β1Shareholder-T+β2LN(Lnsize)+β3Year+ε(2)

logistic(opinion)3=β0+β1Audit-T+β2Asset-R+β3Year+ε(3)

(四)变量定义　如(表2)所示，因变量：opinion为审计意见的虚拟变量，本文将审计意见划分为“标准”见和“非标”意见，当审计意见为“非标”意见时变量取1，反之取0。解释变量：GM-T为高管变更，变更为1，反之为0；Shareholder-T为控股股东变更，变更为1，反之为0；Auditor-T为审计师变更，变更为1，反之为0。控制变量：Netassest――净资产；Lnsize――公司规模，本文使用总资产的自然对数，Asset-R――资产利润率；Year――年度。

三、实证分析

(一)描述性统计　根据前文的分析与研究假设，将选取样本进行分类，分别按照非标准意见和标准意见，统计分析进行比较，结果如(表3)。

统计表明：在“非标”意见下，公司的业绩、规模均显著低于标准意见下的公司。在“非标”审计意见下，上市公司审计师变更率在同样情况下，要比在标准意见下高15.2％。在出具“非标”意见的166家公司，实际发生高管变更的为38家，约占22.89％，而在选取的标准意见的上市公司中，只有26家，约占15.66％。

(二)相关性分析　为了检验各模型中自变量之间是否存在多元共线性问题，在进行Logistic回归分析之前，本文对相关变量进行相关性分析，见(表4)。分析结果表明：各模型中各自变量之间的相关系数都没有超过0.45，因此可推断这几个模型不存在严重的共线性问题。

上市公司内部审计论文篇（6）

关键词：内部控制审计 审计意见 财务报表审计

一、引言

随着国际上内部控制审计的广泛实施，我国在借鉴国际经验的同时也在不断积极探索着，《企业内部控制基本规范》及其配套指引的，标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。这为进一步完善企业内部控制，改善财务信息质量，逐渐提供了广阔的内部控制审计空间和良好的执行环境。

2011年以及之前年度进行了内部控制审计的境内上市公司可视为自愿进行内部控制审计。自愿披露内部控制审计公司的根本踊是否有别于其他未披露的公司？2012年起强制执行的主板上市公司到2015年可观察到4年进行了内部控制审计公司是否给资本市场传递了些许新鲜的有用信息？现代审计全面进入内部控制审计与财务报表审计并重的新时代之时，对内部控制审计进行研究有着重要的现实意义。

二、文献综述

由于内部控制审计和财务报表审计内容目标等方面的相互交融，财务报表审计意见或多或少受内部控制审计执行的影响。杨德明、王春丽和王兵（2009）剖析审计意见的影响因素时选取沪深两市A股上市公司的相关数据，发现公司会因年报中有审计鉴证意见而更容易收到标准审计意见，原因在于有审计鉴证意见的公司内部控制不存在缺陷。潘芹（2011）基于委托理论以2009年我国A股上市公司数据为样本对内部控制审计进行实证检验，结果显示内部控制审计对审计意见影响显著。朱彩婕、韩小伟（2013）基于我国2011年A股数据，用Logistic回归模型分析了自愿进行内部控制审计对财务报告审计意见的影响，结果表明二者存在显著的负相关性。

目前涉及到内部控制审计与审计意见关系的文献还很少，不过国外实践经验和我国已有的少许文献也都明确表明了内部控制审计对财务报表审计意见有显著的影响作用。通过更多的文献整理分析可以得到的启示有：学者们对审计意见的影响因素研究观点集中体现在审计主体和审计对象双方各要素，不过不同学者站在不同的角度利用不同时期的数据得出的结论存在着差异。财务状况好的公司和公司治理水平高的公司不易被出具非标准审计意见，这是基本一致的，而对盈余管理、上一期审计意见、审计收费等因素则因衡量标准和基于的理论而异。对于会计师事务所规模这个影响因素，在国外资本市场研究中得到的结论也几乎是一致的，大规模事务所更谨慎。在我国，由于经济发展的特殊性，会计师事务所规模主要是政策的推动合并扩张而并非完全由于市场导向，特殊的背景决定了在我国不同的发展阶段应当具体环境具体分析。总而言之，前期已经对审计意见的影响因素进行了比较广泛而深入的研究，不过截止到现在很少涉及内部控制审计这个因素。

三、内部控制审计的披露对财务报表审计意见的影响分析

（一）自愿披露阶段，内部控制审计的披露对财务报表审计意见影响。根据罗斯的委托理论，委托人和人都是自利的经济人，双方都以实现自身利益最大化为目标，股东追求的是企业价值最大化，经营者则追求更多的薪酬及闲暇时间。股东约束经营者的自利行为以获得更高的经营效率，经营者因参与企业的日常经营管理活动将其拥有信息的绝对优势使自身利益最大化，两者存在着信息不对称及利益冲突，产生了“道德风险”和“逆向选择”等问题。委托人为减少成本获取更高的利益会聘请除委托人、人之外的注册会计师对管理者的经营管理活动进行监督、审查及评判，使得反映企业经营成果和财务状况的财务信息更加可靠公允，减弱信息不对称程度。受托责任理论认为管理者为保证其受托责任的履行和接受监督获得高额的报酬，会建立更完善的内部控制机制来规范自己的行为，通过努力实现自身的价值使公司展现出良好的经营绩效，并向企业所有者传递尽职尽责地为企业服务的信息。正由于当代信息社会中存在严重的信息不对称问题，内部控制体系在探索和完善阶段核心对象是加强内部控制建设，为保证内部控制的有效实施和信息的有效传递，内部控制审计是强有力措施。

竞争愈演愈烈的资本市场上，业绩良好和公司治理完善、内部控制健全有效的优质公司必须通过信号传递向市场展示其优势方面。依据信号传递理论，基于成本效益原则，这种信号是指只有高素质的企业采用才会是收益大于成本的某种可行性行动（陈汉文，2009）。审计就被认为是这样一个可以将高素质企业与低素质企业区分开来的信号显示机制。在自愿执行内部控制审计阶段，自愿审计本身就是一种信号。上市公司通过内部控制审计向市场传递其内控资源充裕、内部控制自我评估报告真实可信的信号。这类公司的审计风险较小，注册会计师倾向于对其出具标准审计意见。

综上分析，自愿进行内部控制审计可以传递公司内部控制健全有效的信号，起到降低成本的作用，这些上市公司具有有效的内部控制、健康的财务状况、完善的公司治理、良好的持续经营能力等特征（林斌、饶静，2009），这类公司可以有效防范财务报表错报风险，注册会计师倾向于对其财务报表出具标准审计意见。

（二）强制执行阶段，内部控制审计的执行和披露对财务报表审计意见的影响。在信息繁杂的当今社会，审计意见被视作来自独立、客观、公正渠道的一个公共信息，用作企业评价的一个依据，利益相关者们信赖之、运用之，使审计成为节约社会成本、增进社会信任的一种独具特色的机制。因此，审计意见关系着利益相关者们的利益，在资本市场中扮演着重要的角色。对于上市公司来说，审计意见是对公司财务信息和非财务信息的凝练表述，通过市场反应来进一步影响公司的运行，这也是审计意见的预警作用。基于此，在强制要求上市公司进行内部控制审计环境下，迫于被公示的压力，上市公司为获得有利于公司发展的标准审计意见，必须花费人力物力财力来建立健全内部控制体系，努力完善内部控制以有效提高财务报告信息质量。注册会计师在财务报告生产过程受到严格控制的情况下，评估风险相应下降，出具的标准审计意见比例相应增加。因此，强制执行内部控制审计，可以促进内部控制制度建立健全，保证财务信息的可靠性，上市公司处于良性循环系统中健康发展。

在强制执行内部控制审计的初级阶段，虽然企业对其内部控制完善的时间并不长久，其相应的改进措施尚未完全奏效，或者有些公司是基于强制执行政策的压力为披露而披露，没有做足够多实质性的工作对内部控制进行特别的改进。之前自愿披露的公司因各方面状况良好更有意愿进行内部控制审计凸显其优势，当处于这种情况下，信号传递可能会受到干扰，信息使用者或者市场将对其一视同仁，不再偏好于自愿披露的公司，使得自愿披露的企业难以获得信号传递的优势，不再有更多的动力来进一步完善其内部控制。或者说在受政策压力下披露的公司与自愿披露阶段进行了内部控制审计的企业相比更加注重内部控制审计的建设，在近期的财务报表审计意见中得到显现。

四、结论

第一，我国在信息披露环境不完善以及相关法律法规对外部信息使用者保护不周全的情况下，基于信号传递理论，优质公司为了与劣质公司区分开来，自愿主动进行内部控制审计，向市场有效地传递公司内部控制高水平及财务信息高质量的信号，实现其获得资本市场和投资者的认可并从中获益的目标。同时，为了避免外部独立审计师出具消极否定的内部控制审计意见给公司带来不利影响，上市公司会更加努力加强和完善自身的内部控制建设，这将有效抑制管理层对信息披露的操纵，从而从根本上提高公司财务信息质量。因此在未强制披露内部控制审计信息之时，内部控制审计的披露可以让信息使用者更有理由相信自愿披露内部控制审计的企业财务状况良好，从而显现在财务报表审计意见中为标准审计意见。

第二，随着相关法律法规的逐渐完善，对资本市场信息要求的提高，内部控制审计被强制执行，并要求企业向市场和信息使用者公示其内部控制审计信息。在强制执行内部控制审计的初级阶段，虽然企业对其内部控制完善的时间并不长久，或者有些大规模相应的改进措施尚未完全奏效。但在强制执行的环境下，或者说在受政策压力下披露的公司与自愿披露阶段进行了内部控制审计的企业相比更加注重内部控制审计的建设，在近期的财务报表审计意见中得到了部分显现。即如结果显示，强制执行内部控制审计或自愿执行内部控制计可以传递出其更高可靠性的财务信息。这种由于政策的推行给各企业带来一定的压力，推动其进一步改进内部控制，提高财务信息质量的良性循环，对于我国刚踏入内部控制审计强制阶段来说无疑是个利好消息，将这种良性循环持续下去是我们所期待的。J

参考文献：

[1]刘霄仑，郝臣，褚玉萍.公司治理对上市公司审计意见类型影响的研究――基于2007―2011年中国民营上市公司的面板数据[J].审计研究，2012，（05）：51-57.

[2]潘芹.内部控制审计对审计意见的影响研究――基于2009年我国A股公司数据[J].财会月刊，2011，（09）：80-82.

[3]陈汉文，李荣.财务呈报内部控制审计准则的国际发展[J].审计与经济研究，2007，（03）：5-11.

[4]肖成民，李茸.内部控制会影响审计意见吗？[J].会计与经济研究，2012，（02）：34-41.

上市公司内部审计论文篇（7）

内部控制审计作为一项新兴的审计业务，引起了学术界的广泛重视。近年来，我国的内部控制审计处于逐步强制推行的进程之中，部分上市公司陆续开始在年报中公开披露内部控制审计报告。根据深圳迪博DIB 内部控制与风险管理数据库的统计，20112014 年，沪深两市主板披露内部控制审计报告的公司总计3803 家( 20112014 年分别为373 家、947 家、1093 家、1390 家) ，其中，单独披露内部控制审计收费的公司已达2788 家( 20112014 年分别为34 家、692 家、883 家、1179 家) 。

部分上市公司公开披露了内部控制审计收费情况，向资本市场传递了内部控制审计服务的价格信息，这在增加披露透明度的同时，也为我们深入分析和考察内部控制审计收费的影响因素和作用机理提供了难得的契机。针对该问题的深入研究能够为相关的后续研究奠定必要的基础，有助于深入了解内部控制审计服务的供需状况和定价规律，有利于加深对内部控制审计服务市场的认识，也便于监管部门掌握和观察市场主体和中介机构的策略性行为，进而为制定科学的监管政策提供依据。本文以20112014 年沪深主板单独披露内部控制审计收费的公司作为研究对象，利用可公开获取的数据，分析和考察内部控制审计收费的影响因素，无疑具有重要的理论探索意义和实践参考价值。

二、文献回顾

(一) 国外文献回顾

国外关于内部控制审计的研究大致可以SOX 实施为标志分为两个阶段。SOX 施行前的研究多集中于内部控制评价方法和内部控制审计报告; SOX 施行后的研究集中于内部控制审计方法、执行成本及审计报告的信息特征。SOX 404 条款及相关规则要求将财务报表审计和内部控制审计整合起来实施，但SOX 施行后美国公众公司在年度财务报告中公开披露的审计费用结构各不相同，单独列示内部控制审计收费的公司更是凤毛麟角，这成了研究内部控制审计收费的实质性障碍。国外已有文献研究SOX 施行后的审计费用( 即包含两类审计收费的综合审计费用) ，结果表明执行内部控制审计后，显著增加了审计费用。由于数据可获得性方面的障碍，至今还没有专门针对内部控制审计收费的研究。鉴于SOX 实施后的审计收费实际上涵盖了财务报表审计收费、内部控制审计收费等相关费用，故本文文献回顾主要集中于SOX 法案施行后审计收费的影响因素。

1. 内部控制审计与SOX 施行后的审计收费

关于内部控制审计与SOX 施行后审计收费( 总审计费用，一般包含财务报表审计与内部控制审计两类审计收费) 的研究，主要包括两类话题，即SOX 施行后审计收费的影响因素( 主要涉及公司规模、资产增长率、内部控制质量、内部控制有效性、审计师变更及变更方向、审计意见等) ，以及SOX 施行后审计收费的变化情况。Eldridge 和Kealey 针对入选《财富》1000 强上市公司的审计收费进行研究，发现由于执行内部控制审计，研究样本2004 年的审计收费较上一年度显著增加，并发现公司规模、资产增长率、内部控制建设的有效性以及上一年度的审计收费与SOX 施行后的审计收费显著正相关。Ettredge 等研究SOX 施行后外部审计师变更及变更方向对审计收费的影响，发现SOX 施行初期审计收费显著增加的公司为降低高额的审计成本，倾向于变更外部审计师，且变更方向是从四大变更为非四大。Krishnan 等针对20032005 年自愿披露审计收费的公司进行研究，发现公司规模、内部控制质量与SOX 施行后的审计收费显著正相关。Hoag 和Hollingsworth 以20042007年SOX 施行后的审计收费为研究样本，发现审计收费呈逐年下降趋势，并且审计意见类型对审计收费有显著影响，收到非标准审计意见公司的审计收费更高。Ghosh 和Pawlewicz 验证了SOX 法案的施行对审计收费的影响，研究发现实施SOX 后的审计收费显著增加，平均增长率高达74% ，其中，四大审计收费上涨幅度更高。Kinney 和Shepardson 的研究印证了Ghosh 和Pawlewicz 的结论，他们发现施行AS5 条款后，内部控制审计收费均值高达SOX 施行后审计收费的54%。

2. 内部控制缺陷与SOX 施行后的审计收费

国外关于SOX 施行后的内部控制缺陷与审计收费的相关研究，主要涉及内部控制缺陷的披露、缺陷的严重程度以及缺陷的弥补与审计收费之间的关系。Raghimandan 和Rama 以2004 年制造行业上市公司为研究样本，直接验证审计收费与内部控制缺陷披露之间的关系，发现内部控制缺陷披露与审计收费正相关，但是尚未发现审计收费与缺陷类型之间的相关关系。Hogan 和Wilkins 进一步发现审计收费与内部控制缺陷的严重程度呈正相关关系，内部控制缺陷严重程度越高，即缺陷越重大，审计收费越高，与Hoitash 等人的研究结论一致。Munisf 等人研究上市公司重大内部控制缺陷的披露和矫正与SOX 施行后审计收费之间的关系，研究发现，与持续披露缺陷的公司相比，矫正缺陷公司的审计收费显著下降，但仍显著高于未披露内部控制缺陷的公司。

( 二) 国内文献回顾

我国内部控制的建设、发展和监管滞后于国际进程，有关研究也相对滞后，对内部控制审计收费的研究尚处于起步阶段。张宜霞实证考察我国91 家在美上市的公司，利用综合审计收费系数进行调整估算，分离出内部控制审计收费，并根据该数据来研究影响内部控制审计收费的因素，结果发现: 公司规模、外部审计师声誉以及非常规业务流程内部控制设计的复杂性与内部控制审计收费显著正相关; 不同于以往的研究结论，在风险导向审计模式下，内部控制失效风险与内部控制审计收费显著负相关，出现极反效应。黄秋菊以我国A + H 股上市公司为研究对象，发现公司的行业特征、资产规模以及风险程度会对内部控制审计收费产生显著影响。傅绍正以2012 年沪深主板公司为样本，借鉴经典的审计收费模型，发现上市公司规模、业务复杂程度、会计师事务所声誉以及行业专长与内部控制审计收费显著正相关。

国内已有的关于内部控制审计收费影响因素的研究存在以下问题:较早年度内部控制审计收费的实际数据并未公开披露，已有研究多采用替代变量或是估算模型来衡量内部控制审计收费，而这会导致研究的可靠性和有效性大打折扣;已有研究都是单年度研究，时间窗口短促，也会影响信度和效度。

三、理论分析与研究假设

依据经济学原理，产品价格受供需双方的影响。内部控制审计服务是一种产品，提供者( 供给方) 为接受委托的审计师，接受者( 需求方) 为被审计的上市公司，其价格为审计师向被审计单位提供审计服务所获得的报酬。价格的形成过程必然包含供给、需求双方的讨价还价，因而是审计市场上供需双方相互博弈的结果。有效的需求是内部控制审计业务诞生的前提条件，因此内部控制审计是客户需求导向的服务产品。内部控制审计需求是内部控制审计产品的预期使用者在特定时间内，依据偏好以及支付能力，愿意且能够购买的内部控制审计服务数量。作为被审计单位的上市公司是内部控制审计服务的潜在需求方，需求方特征是影响审计服务定价的关键因素，其中需要重点纳入考虑的特征包括公司规模、产权性质、业务复杂程度以及内部控制质量等。

内部控制审计服务的价格高于其生产成本是保证内部控制审计产品持续供给的必要条件。

依据经济学的供求理论，定价低于产品成本一般会导致供给下降，直至供给方完全退出市场。审计市场上短期内可能会出现审计收费低于审计服务生产成本的情况，例如审计折扣、低价揽客等现象，但是审计折扣仅仅是事务所在特定情况下的定价，低价揽客的价格亏损也会在未来的利润中得到弥补。因此，长期来看，供给方的定价必须高于其生产成本，才能在市场中获得利润进而持续经营。会计师事务所是内部控制审计服务产品的供给方，其自身特征对内部控制审计服务的供给和成本起着重要作用，这些特征中需要重点纳入考虑的特征包括连续内部控制审计年限、会计师事务所声誉以及是否由同一家会计师事务所施行整合审计等。此外，内部控制审计不仅是服务产品，而且是准公共产品，其自身的经济特质是导致定价复杂性的主要根源之一。举例来说，保证程度是集中体现内部控制审计服务产品特征的因素之一，它可能会影响内部控制审计收费决策。

由此可见，在内部控制审计产生和实现经济价值的过程中，社会需求仅仅是必要条件，经济价值的实现还要受到作为供给方的会计师事务所的特征以及内部控制审计服务自身特质的影响。因此，被审计单位( 需求方) 特征、会计师事务所( 供给方) 特征以及内部控制审计业务自身的特性是影响内部控制审计收费的共同决定因素。下面我们分别予以剖析。

( 一) 被审计单位特征对内部控制审计收费的影响

被审计单位规模越大，涉及的经济业务与会计事项越多，内部控制系统越复杂，内部控制审计过程中需要执行的内部控制测试程序就越多。在内部控制审计实务中，会计师事务所依据被审计单位的经营规模来评价项目的重要程度，制订时间预算，合理确定收费基准，并根据公司规模来安排内部控制审计测试的范围。规模大的公司一般经营风险较高，在审计高经营风险的公司时，事务所会投入较多的审计资源，以期合理保证被审计单位的内部控制不存在重大缺陷。对于事务所无法消除的风险，只有通过向高风险的客户收取高额审计溢价作为补偿。因此，本文提出假设H1a。

H1a: 公司规模越大，内部控制审计收费越高。

被审计单位业务和组织的复杂性在一定程度上决定了内部控制审计服务的难度。被审计单位经营的复杂程度越高，业务流程以及内部控制系统越复杂多变，审计难度越大，事务所需要派出越多具备更高执业能力的专业人员，因此人工成本越高，审计成本的增加会导致内部控制审计收费增加。举例而言，纳入合并报表的子公司数量是集中体现业务复杂程度的因素之一，纳入合并报表的子公司的数量越多，越可能发生灰色关联交易，合并与抵消集团内部交易的工作量越大，对固有风险的评价越高，就需要搜集越多的审计证据，会计师事务所需要耗费越多的审计资源，从而直接导致更高的审计收费。因此，本文提出以下假设H1b。

H1b: 公司业务复杂程度越高，内部控制审计收费越高。

上市公司实际控制人的身份会影响会计师事务所的选择，国有上市公司存在选择高质量会计师事务所的动机。原因之一在于国有公司普遍存在的所有者缺位及特殊的问题。国有控股上市公司所有者人格化主体缺位，实际控制人委托管理人员执行相关的控制职能，增加了公司链条的长度，复杂化的委托问题加剧了内部控制建设的难度。被委托的管理人员大多具有政治背景，可能引发管理层凌驾于内部控制之上的风险，抑制了内部控制职能作用的发挥，导致内部控制流于形式。为缓解冲突，树立良好的公司形象，国有公司更倾向于选择高质量的事务所。另一个重要原因是国有公司普遍面临更严格的风险监管要求。2006 年国务院国资委印发的《中央企业全面风险管理指引》对国有上市公司的内部控制和风险管理做出了更为严格的规定。国有控股上市公司出于向利益相关者传递高质量内部控制信号的目的，一般更倾向于选聘规模大、声誉好、质量高的会计师事务所，并且愿意支付更高的费用，以便向市场传递积极信号。高质量的会计师事务所面临自身声誉机制和上市公司的双重压力，会促使其提升审计努力程度，进而增加审计成本，提高内部控制审计收费。事务所在进行内部控制审计定价时，对不同产权性质的上市公司具有差别化收费的倾向。因此，本文提出以下假设H1c。

H1c: 与其他产权性质的公司相比，针对国有控股上市公司的内部控制审计收费更高。

根据相关准则的规定，会计师事务所在审计计划阶段需要对被审计单位的内部控制进行了解、评估和测试，依据其结果决定需要搜集的审计证据的数量和质量，进而合理配置审计资源。公司的内部控制质量越高，审计证据的可靠程度越高，外部审计耗费的审计成本与承担的审计风险越低。内部控制质量较高的公司，存在内部控制缺陷的可能性和严重程度就会降低，从而降低会计师事务所的执业风险，减少审计工作量，进而降低内部控制审计收费。内部控制质量较低的公司，其内部控制审计风险较高，会计师事务所需要花费额外的审计投入，诸如采取扩大控制测试范围、增加审计程序、与客户管理层沟通等措施，从而导致增加审计努力程度。内部控制质量越低，公司的整体风险水平越高，会计师事务所面临的诉讼风险越高，由于需要收取审计风险溢价，从而导致内部控制审计收费越高。因此，本文提出以下假设H1d。

H1d: 内部控制质量越高，内部控制审计收费越低。

( 二) 会计师事务所特征对内部控制审计收费的影响

以往研究一般按照会计师事务所规模或声誉将其划分为四大与非四大。Simunic 对事务所规模与审计收费之间的关系提出了三个假说: ( 1) 垄断势力假说。大规模的会计师事务所拥有高的市场份额或垄断势力，为获取高于平均水平的垄断利润，可以依据对市场的影响力制定较高的审计定价。( 2) 异质产品假说。会计师事务所的声誉会在很大程度上代表其审计质量，国际四大会计师事务所提供的审计服务质量，其总体水平显著高于非四大，因此，声誉高的事务所的收费溢价涵盖了更高的审计质量。( 3) 规模经济假说。差异化服务的市场中，声誉高的会计师事务所在人力资源、客户资源以及行业专长等方面具备规模经济效应，大所审计收费可能较低。国际四大会计师事务所具备较强的职业素养、高水平的专业能力，且声誉机制是促使其提高审计质量的推动力。依据深口袋理论，外部审计师是上市公司披露信息的保险人，选择高声誉的会计师事务所可以帮助公司降低甚至转嫁风险。事务所的声誉会被内部控制审计报告的使用者看作是内部控制审计质量的重要指示器，较高的声誉意味着事务所有能力为其审计服务提供担保、有动力提供高质量的审计服务。从这个角度看，会计师事务所为维持其良好的声誉，可能向被审计单位收取审计溢价。因此，本文提出以下假设H2a。

H2a: 会计师事务所声誉越高，内部控制审计收费越高。

内部控制审计业务属于公司与会计师事务所之间的契约行为，双方需要在审计业务开展前签订正式契约。审计双方之间的长期合作有助于双方在审计过程中形成默契和好感。会计师事务所为了维持良好的客户关系、获得稳定的收入、保持市场份额，一般会将审计收费控制在既定区间。会计师事务所在与客户首次合作时，存在较高的交易费用以及契约成本，依据经济学的学习曲线理论，会计师事务所任期越长，随着时间的推移，越熟悉公司的组织结构、经营状况、交易流程及内部控制系统等，越能更好地识别和应对审计风险。由于审计本身所具备的这种学习效应，需要付出的审计努力将伴随着连续审计年限的增加而减少，进而降低审计收费。因此，本文提出以下假设H2b。

H2b: 会计师事务所连续提供内部控制审计的年限越长，内部控制审计收费越低。

中国注册会计师协会鼓励会计师事务所将财务报表审计与内部控制审计整合进行，两类审计整合的重点在于控制测试，内部控制审计包含的控制测试范围更广、可靠性更高，用它来替代财务报表审计中的控制测试，有利于降低审计成本。而财务报表审计中通过实质性程序得出的审计结论，则可以用来验证内部控制审计中控制测试的结果，或者进一步指明控制测试的方向和领域。将两类审计整合进行，有助于优化资源配置，共享工作成果，提高审计效率，进而可以为降低审计收费提供一定的空间。因此，本文提出以下假设H2c。

H2c: 与其他情况相比，由同一家会计师事务所进行整合审计的公司，内部控制审计收费更低。

( 三) 内部控制审计业务特征对内部控制审计收费的影响

尽管我们一般将会计师事务所为被审计单位提供的内部控制保证服务泛称为内部控制审计，但是现实中有少数业务从严格意义上讲，并不属于提供合理保证的内部控制审计，而只是提供有限保证的内部控制审核，还有个别业务甚至属于含糊其辞的内部控制鉴证。内部控制审核属于有限保证( 低程度保证) ，审计师执行的程序较少，且以消极的方式提出结论，相应地，审计师所需承担的执业责任也较为有限。内部控制审计属于合理保证( 高程度保证) ，审计师执行的程序较为充分，且以积极的方式提出结论，相应地，审计师所需承担的执业责任也较大。内部控制鉴证事实上也可以根据所执行的程序及提出结论的方式来进行分类，归入审核和审计之中。总体而言，会计师事务所提供的保证程度越高，所需耗费的审计成本越高，所需承担的执业责任越大，因此所要求的审计收费也会越高。从客户的角度看，会计师事务所针对其内部控制所出具报告的保证程度不同，意味着对其财务报表使用者所传递的可信赖程度存在差别。针对更加积极的保证，被审计单位也会愿意支付更高的报酬。因此，综合供需双方可能考虑的上述因素，会计师事务所提供的保证程度越高，内部控制审计收费也就越高。据此，本文提出假设H3。

H3: 会计师事务所提供的内部控制服务的保证程度越高，内部控制审计收费越高。

四、结论与启示

长期以来，上市公司内部控制审计定价的过程和机理并不为外界所知。伴随着内部控制审计相关规范与指引的实施，内部控制审计收费情况开始公开对外披露，这为研究内部控制审计收费的影响因素和作用机理提供了难得的机遇。本文以20112014 年沪深两市分别披露内部控制审计收费的上市公司为研究样本，从被审计单位特征、会计师事务所特征以及内部控制审计业务自身特征三个方面出发，对内部控制审计收费的影响因素和作用机理进行分析和考察。研究发现内部控制审计收费与公司规模、业务复杂程度、公司的国有产权性质、事务所的声誉、事务所提供的内部控制服务的保证程度显著正相关，与公司的内部控制质量、连续内部控制审计年限、整合审计显著负相关。由此不难发现，内部控制审计收费的影响因素与财务报表审计收费的影响因素颇有相似之处，这也为进一步的深入研究奠定了基础。

上市公司内部审计论文篇（8）

上交所2010年年报工作通知中的要求是：“在本所上市的“上证公司治理板块”样本公司、发行境外上市外资股的公司及金融类公司，应在2010年年报披露的同时披露董事会对公司内部控制的自我评价报告（以下简称“内控报告”）。本所鼓励其他有条件的上市公司（特别是拟申请加入“上证公司治理板块”的公司）在2010年年报披露的同时披露内控报告。鼓励上市公司聘请审计机构对公司内部控制进行核实评价，公司聘请审计机构对公司内部控制进行核实评价的，应披露审计机构对公司内部控制的核实评价意见。”

深交所2010年年报工作通知中的要求是：“上市公司应按照《企业内部控制基本规范》（财会〔2008〕7号）和本所有关规定出具年度内部控制自我评价报告。内部控制自我评价报告应经董事会审议通过，公司监事会、独立董事、保荐机构（如适用）应对公司内部控制自我评价报告发表意见。中小企业板和创业板公司应当至少每两年要求会计师事务所对公司与财务报告相关的内部控制有效性出具一次内部控制审计报告。”

2008年颁布的《内部控制基本规范》提出上市公司可聘请会计师事务所对内部控制的有效性进行审计。2010年4月《企业内部控制配套指引》指出企业“应当聘请会计师事务所对财务报告内部控制的有效性进行审计并出具审计报告”,同时给出内部控制审计报告的参考格式。

上市公司是我国的一个特殊群体，由于其资源的独特性和稀有性，以及在资本市场上具有的融资便利性，凭借其特殊的市场地位，得到了地方政府和银行信贷的各种政策的支持和扶持。但是，由于种种原因，集万千宠爱于一身的我国上市公司的整体业绩，国际上从“安然”到“世界通信”，这一系列的财务欺诈案件的曝光，让广大投资者对上市公司财务报告的信心崩溃。如何确保财务报告的真实、可信性，是内部审计人员要重点加以研究和解决的事情。由于内部审计是上市公司财务报告的最初检验者，审计的质量如何，关系到上市公司的声誉和形象，因此，上市公司的内部审计可以说是任重道远。

一、上市公司出具内部审计报告的必要性分析

1.上市公司内部审计报告现状

内部审计报告是公司开展内部控制审计的理论方向，其对上市公司顺利开展内部控制审计起着至关重要的积极作用。内部审计报告是指内部审计人员，依据审计计划对被审计但是实施必要的审计程序后，就被审计单位经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性出具的书面文件；其内容包括审计概况（审计立项依据、审计目的和范围、审计重点和审计标准）、审计依据（开展审计时所要遵循的国家相关法律、法规和制度机制）、审计结论（依据已查明的事实，对被审计单位经营活动和内部控制所作的评价）、审计决定及审计建议；其具有七大显著特征：正确性、客观性、完整性、清晰性、及时性、建设性以及重要性；其制定分五大步骤：整理分析工作底稿、拟定审计报告提纲、撰写审计报告初稿、征求被审计单位意见以及审计并签发审计报告。

2.上市公司内部审计报告特征

基于内部审计报告隶属于自愿披露性质，因此，内部审计报告披露的过程实质上为健全与本公司财务报表相关的内部控制制度，确保公司内部控制信息的准确性、高效性、完整性。同时，也一定程度上揭示了内部审计报告滞后是引起财务报告质量不足或者公司未能够实现预期的财务管理目标的主要原因，从而，严重制约了上市公司的健康、稳定发展。为解决这一不良弊端，我国上市公司聘请注册会计师提供内部审计报告，通过加强内部审计报告披露进一步强化内部控制信息披露的质量，进而，将真实、准确的内部控制信息传递给上市公司领导者，增强上市公司领导决策的高效性、正确性。

3.随着上市公司资产规模增加的需求主动披露内审报告

随着公司总资产规模的增加，管理层会越来越倾向于披露自愿性质的内控审计报告。公司总资产的增大，使得公司有更多的资产投资于内部控制的设计、维护和实施当中，而这种做法很明显的会提供公司内部控制的质量。随着内部控制质量的增加，管理层会倾向于向市场传递公司内部控制优秀的信号，以换取市场对管理层努力的肯定。同样，随着公司规模的增大，对于内部控制的需求也在不断的增大，很难想象一个跨国公司没有完善的内部控制，投资者会用脚投票，只有完善的内部控制，才会吸引投资。所以出于内外两方面的压力和动力，总资产规模大的公司会倾向于披露内部控制审计报告。

二、上市公司内部审计报告存在着问题

1.上市公司内部审计报告缺乏必要的审计指引

基于上市公司缺乏具体的审计指引，以至于注册会计师在审计时鉴证对象不明确以及审计报告格式未确定。研究调查上市公司内部审计报告发现：现行相当一部分内部审计报告以“我们接受委托，对后附的XX股份有限公司管理层在20XX年12月31日作出的内部控制有效性的评估进行了签证”开头；明确了上市公司管理层的责任：以财政部颁发的《企业内部控制基本规范》及相关规范和有关法律法规的规定为依据，设计、实施和维护有效的内部控制，并对其有效性进行合理评估；明确了上市公司注册会计师责任：立足于鉴证工作的基础之上对XX公司上述内部控制的有效性提出可行性鉴证意见；出具鉴证结论：XX公司依据财政部颁发的《企业内部控制基本规范》及相关规范建立的内部控制制度于20XX年12月31日在所有重大方面保持了有效的内部控制。

2.内部审计报告中缺乏非财务报告内部控制。内部审计报告由财务报告内部控制和非财务报告内部控制共同构成。研究调查显示，我国大多数上市公司在制定内部审计报告时，过于重视财务报告内部控制，忽略了非财务报告内部控制的重要性，以此，一定程度上削弱了内部审计报告的高效性。

3.内部审计报告中披露的大都为标准审计意见。现阶段，我国上市公司内部审计报告中主要具有四种参考格式：标准格式、否定意见格式、带强调事项段的无保留意见格式以及无法表示意见格式。在样本数据中，我国上市公司均采取无保留审计意见格式，究其原因在于上市公司大都不愿意自主披露非标准审计意见的报告，同时，会计师事务所未能够保持独立性，多为附和被审计公司的要求而出具无保留意见，以至于我国上市公司内部审计流于形式，无法充分发挥其职能。

4.内审报告中极少涉及非财务报告内部控制

企业内部控制审计指引指出.在内审报告中应增加“非财务报告内部控制重大缺陷描述段”.意味着企业内部控制审计的范围应包括非财务报告内部控制。然而上市公司中内审报告简单提及非财务报告内部控制.其余报告均只是认为企业在重大方面保持了与财务报表或财务报告有关的内部控制的有效性.对非财务报告的内部控制并无涉及。这与内部控制配套指引尚未正式在上市公司实施有关.更是因为长久以来人们将内部控制片面理解为与财务报告有关.忽视了非财务报告的内部控制。

5.其他问题

上市公司盈利能力、财务报告质量是我国上市公司内部审计信息披露的重要影响因素，其表现在于：第一，对于盈利能力和财务报告质量较高的上市公司而言，其内部审计信息披露力度越大，此时，一旦出现财务状况异常势必造成其股票交易受到证监会特别处理的上市公司和第一大股东持股比例偏的上市公司披露内部审计信息可能性降低；第二，上市公司缺乏足够的证据表明公司规模是上市公司内部审计信息披露的影响因素；第三，上市公司未能够将内部审计信息披露落实到位，其高效性难以充分发挥。

三、完善我国上市公司内部审计报告的相关建议

1.增强会计师事务所独立性。由上述可知，我国会计师事务所未能够保持独立性，多为附和被审计公司的要求而出具无保留意见，针对于其现象，一方面，我国上市公司会计师事务所需进一步加强注册会计师的职业道德和相关专业技能知识教育、再培训，切实实现注册会计师思想和能力的独立性；另一方面，会计师事务所需定期接受注册会计师协会的监督和管理。

2.转变上市公司对内部控制审计的认识。无论是上市公司还是会计师事务所均需树立其正确的内部控制审计观，充分认识到非财务报告内部控制的重要性，确保上市公司能够立足于非财务报告内部控制和财务报告内部控制的基础之上开展内部审计报告制定，从而，全面调动上市公司内部审计报告的高效性。

3.完善上市公司内部控制审计准则。现阶段，我国上市公司内部审计报告仍存在一定的瑕疵，大大的削弱了内部审计报告职能。该形势下，完善上市公司内部控制审计准则已是不容忽视，即内部控制审计准则的完善需结合上市公司的实际情况，通过不断加大内部审计报告披露力度，推进上市公司内部审计报告名称和格式的统一性。

4.加强上市公司内审报告披露其他措施

针对上述上市公司内审报告存在的其他问题，本文采取有效的措施予以解决：一是强制性加大上市公司内部审计信息披露力度，切实规避上市公司披露流于形式的不良现象；二是充分发挥证监会职能，确保统一对上市公司内部信息披露的内容和格式，持续规范上市公司的披露行为；三是证监会进一步加强监督刮泥，一经发现上市公司和注册会计师内部审计信息披露过程中的不法行为，依照国家相关法律法规予以严惩。

参考文献:

[1]王艳华:浅析内部审计报告的基本模式[J].现代商业, 2010,(15).

[2]张亚琴:论如何提高内部审计报告质量[J].经济师, 2009,(06).

上市公司内部审计论文篇（9）

中图分类号：F239

文献标识码：A

文章编号：1003-7217(2010)03-0087-06

为了完善上市公司治理结构，促进公司内部审计与外部审计的健康发展，提高上市公司的会计信息质量，2002年1月7日，中国证监会和国家经贸委联合了《上市公司治理准则》，要求上市公司的董事会设立审计委员会。在我国目前的制度背景下，审计委员会是否是有效的呢?其特征对审计委员会的职责履行有何影响呢?本文通过研究审计委员会特征对审计收费的影响，揭示中国上市公司审计委员会特征对审计委员会降低外部审计控制风险的影响作用，以期为提高上市公司审计委员会治理效率提供一定的借鉴。

一、文献回顾

从国外现有的研究成果来看，审计委员会独立性、专业性和活跃性等方面的特征在提高财务信息质量方面发挥着积极作用。Wright(1996)，Beasley等(2001)，Chtourou等(2004)的研究均发现公司调增会计盈余的行为与审计委员会的独立性呈显著的负相关；Felo等(2003)、Biao Xie等(2003)，Krishnan(2005)的研究均表明审计委员会成员中财务专家的比例与财务报告的质量显著正相关；Biao Xie等(2003)，DeZoort等(2003)发现审计委员会的会议频率与可操纵性应计之间存在负相关关系。关于审计委员会与审计收费之间的关系，Abbott等(2003)研究发现，审计委员会的独立性和专业技能与审计费用显著正相关，会议次数与审计费用的相关性不显著。还有一种结论是，审计委员会对审计收费上述正、反两方面的影响会相互抵消，使得审计委员会对审计收费的影响总体上不显著(Osullivan，1999)。可见，国外的研究成果对审计委员会对审计收费的影响持正、负、不显著三种不同观点。

在国内，王雄元和管考磊(2006)的研究结论证实了独立的和高学历的审计委员会能够提高信息披露质量，而包含财务专家的审计委员会及频繁的开会却不能提高信息披露质量。李斌和陈凌云(2006)研究发现，设立审计委员会的上市公司年报补丁的概率比较低，与此同时，随着审计委员会独立性的增强、权威性的提高、主任委员独立性的增加，公司年报补丁的概率进一步降低。另外，王颖、王平心和吴清华(2006)的实证分析结果发现，审计委员会的独立性对盈余管理起到了一定的抑制作用，但是现阶段我国审计委员会的功能尚未完全发挥。翟华云(2006)研究发现，上市公司设置审计委员会能够提高会计盈余质量，审计委员会规模的扩大能够提高会计盈余质量，但在审计委员会的独立性及会计专业人员方面没有发现如此结论。在审计委员会与审计收费的研究上，李补喜、王平心(2005)的研究表明，审计委员会的设立与审计收费负相关，但相关性不显著。夏文贤和陈汉文(2006)、白羽(2007)的研究结果表明，在控制了影响审计收费的其他因素后，无论从变化方向和变化数量上，公司设立审计委员会与审计收费的变化之间都存在显著的负相关关系。这说明从外部审计师的角度看，审计委员会的设立降低了外部审计的控制风险。

从研究结果来看，国内外有关审计委员会与审计收费的研究结论多为审计委员会有助于降低年报审计收费，尤其是国内文献在审计委员会的设立与审计收费负相关的研究结论上的一致性，这说明审计委员会在我国具有一定的治理效率。但我们也发现，国内已有文献均为研究审计委员会的设立与否对审计收费产生的影响，尚未研究审计委员会特征与审计收费的关系。仅仅研究审计委员会的设立与否对审计委员会治理效率的影响是远远不够的，还应深入地研究审计委员会设立后其运行的有效性，以期探求在其实际运作中能够提高审计委员会治理效率的有效特征。

三、实证分析

(一)研究设计

1，研究假设。由于所有权与经营权的分离，管理者出于机会主义目的有动机误报财务报告。而减少欺诈报告和机会主义报告行为的一种控制机制就是设立审计委员会，并通过审计委员会购买有差别的高质量审计服务。独立董事制度是完善上市公司治理结构的一项重要举措。独立董事发挥着指导与监督公司高层管理者的选择、薪金政策、战略目标选择、股利政策和资本结构的决策的双重作用。上市公司支付给会计师事务所的审计收费，一般是由上市公司财务部门与会计师事务所协商一致，再报由公司董事会或股东大会批准。由独立(外部、非执行)董事组成的审计委员会成员除自身的董事身份外，与公司不存在任何关联关系，在执行其职能时不受管理当局的干涉，比内部董事更关注自身市场声誉，因此，他们有更好地履行监督职责的动机，会更加积极地监督财务报告过程。董事会下设的审计委员会中独立董事比例越高，其履行职责的受约束就越少，发挥监督作用就越明显。研究证明：审计委员会的设立可以显著降低盈余管理的程度，审计委员会中独立董事所占的比例与盈余管理的程度显著负相关且独立性是审计委员会欲发挥效用之先决条件中讨论最为频繁的要素，为了切实肩负起监督与指导上市公司的职责，同时减轻自身责任，在上市公司与会计师事务所签订业务约定书时，在审计委员会任职的独立董事更能对公司的信息披露发表自己的独立意见，就会要求会计师事务所提供高质量的审计服务，以尽量避免上市公司向股东提供经过粉饰的财务报表，从而年报审计收费也将会提高。据此，提出第一个假设：

假设一：审计委员会独立性与年报审计收费正相关。

审计委员会作为董事会内部的专门机构，主要职责之一是审核公司的财务信息及其披露，监督财务报告，保证审计质量，而财务专家由于具备丰富的会计理论知识和实践经验，能够对上市公司财务报告的公允合法及是否符合会计准则等发表专业意见，还能在外部审计师与管理当局产生分歧时给予外部审计师支持。DeZoort等在进行一项实验研究发现，拥有专业方面的技能，具有独立董事经验和审计知识的审计委员会成员在一项外部审计师和管理层关于“实质重于形式”的冲突中，向外部审计师提供了更多的支持[192。审计委员会的职责范围不只局限于选择外部审计，而是对财务报告过程进行全面监控，包括监督公司的内部审计制度及其实施，以及审查公司的内控制度等，从内部控制建立情况、内部体系的具体内容、重点控制活动等方面对公

司内部控制工作开展情况进行深入、全面的总结和分析，并针对公司面临的风险提出客观的意见和建议。Raghunandan等研究发现，至少有一名有会计或财务专业知识背景的审计委员会，更可能与内部审计主管有更长时间的会面，更可能与内部审计主管有更多的私人接触，更可能审核内部审计计划和结果。这都增强了公司内部控制的可靠性。从审计师的观点看，专业性强的审计委员会成员能够提供较强的内部控制环境，有助于降低审计师控制风险的评估和审计程序的范围。公司内部控制机制是外部审计师确定控制风险水平和审计范围的重要基础，从而是影响审计收费的重要因素(Wallace，1989)。据此，提出第二个假设：

假设二：审计委员会专业性与年报审计收费负相关。

审计委员会的活跃性代表了审计委员会是否勤勉地履行了自己的监督职责。专业性和独立性并不能自然而然地使审计委员会有效发挥其职能，除非审计委员会是活跃的。审计委员会的活跃性与审计收费的关系存在两方面的竞争性的作用，一方面从需求角度看，审计委员会出于自身风险的控制，对财务报告过程的监管水平更高，更愿意支持购买高质量审计服务，从而导致较高的审计服务价格；另一面从供给角度看，审计委员会的活跃性主要表现在审计委员会的会议次数，勤勉的审计委员会成员会议次数将会增加，这样有利于增强审计委员会与管理当局、内部审计部门、外部注册会计师之间的互动，进行有效沟通，成为减少管理当局与外部审计师冲突的有效武器。外部审计师和审计委员会互相交换审计意见，同时内部审计部门向审计委员会报告工作来满足审计委员会的信息需要，及时进行信息交流有助于提高财务监督的效率，及时有效地解决问题，从而改善公司的内部控制系统，降低外部审计师审计的控制风险，减少测试的范围等审计工作，从而降低了审计费用。陈汉文等(2004)对我国上市公司审计委员会所进行的案例研究也表明，审计委员会加强了内部审计的作用。对外部审计师来说，一般情况下外部审计很大程度上依赖于公司的内部控制，而更勤勉审计委员会在改善内部控制和公司治理方面具有一定的效率。据此，提出第三个假设，

假设三：审计委员会活跃性与年报审计收费负相关。

2，检验模型与变量说明。本文将主要采用多元线性回归分析的方法对我国上市公司的审计委员会特征即独立性、专业性和活跃性与年报审计收费之间的关系分别进行研究，根据上述分析及研究假设，建立了如下多元回归模型：

对各控制变量的选择，本文参考了其他学者的已有研究结论。刘斌、叶建中、廖莹毅(2003)发现上市公司资产总额、控制子公司的家数、应收款项与资产总额之比以及反映区域因素的四个虚拟变量与审计收费呈显著正相关；伍利娜(2003)研究上市公司审计费用及其变动的影响因素，主要包括公司规模、是否由国际5大所审计以及被审计公司ROE是否处于“保资格”区间；李补喜、王平心(2004)研究表明年报审计费用与资产规模显著正相关，审计费用率与资产规模显著负相关；资产规模对审计费用率的解释度在71％以上。根据已有文献的研究结果，影响我国上市公司审计收费的因素主要有年末总资产、上市公司控制子公司的个数、存货占总资产的比例、应收款项占总资产的比例、资产负债率、“保配股”净资产收益率、“保资格”净资产收益率、事务所规模、经济业务的复杂程度以及上市公司所在地等。据此，选择年末总资产的自然对数、上市公司控制子公司的个数的平方根、存货占总资产的比例、应收款项占总资产的比例、资产负债率、“保配股”净资产收益率、“保资格”净资产收益率、事务所规模等8个变量作为本次研究的控制变量。其中，用事务所是否是“十大”会计师事务所来衡量事务所的规模。

3，样本选取与数据来源。以2005～2007年上海证券交易所和深圳证券交易所上市的所有发行A股的上市公司为研究对象。所有的上市公司数据主要来自国泰安CSMAR系列研究数据库。审计费用、上市公司控制子公司的个数、审计委员会等相关信息来自上市公司年报披露的内容。在数据的收集过程中，按照以下标准对上市公司的数据进行了剔除：(1)剔除了金融类公司。(2)剔除了同时聘请两家以上会计师事务所，分别按照国内、国际会计准则进行审计，披露的是国际审计收费，或是所有事务所费用的合计数的上市公司。(3)剔除业绩过差的ST、PT公司。(4)剔除缺失所选变量数据的上市公司。经过上述剔除后，最终得到有效样本361家。

(二)描述性分析

对模型进行描述性统计分析的结果如表2所示。从该结果我们可以看出：

(1)审计收费的自然对数最大为16.0，最小为12.0，说明不同公司的审计费用差距较大。

(2)审计委员会中独立董事的比例平均为52.1％，从形式上看，审计委员会的独立性较强。但是，这可能与《治理原则》中关于“独立董事应占多数并担任召集人”的规定有关。

(3)审计委员会中财务专家的比例平均为44.9％，这一情况满足《治理原则》的要求，表明公司确实需要财务专家，但也不排除公司纯粹为迎合准则要求而刻意安排的可能。

(4)审计委员会年平均开会次数为2次，说明其活跃性并非很强，审计委员会并未勤勉地为加强内部控制、提高财务质量做出很多努力。

(三)相关性分析

从相关系数分析表(见表3)可以看出，审计收费与上市公司年末总资产、上市公司控制子公司个数的平方根、资产负债率、“保配股”净资产收益率、事务所规模显著正相关；与审计委员会中财务专家的比例、存货占总资产的比例显著负相关；与审计委员会中独立董事的比例、开会次数、应收款项占总资产的比例存在正相关关系，但相关性不显著；与“保资格”净资产收益率存在负相关关系，但相关性不显著。此外，各变量相关系数较小，在可接受的范围之内，回归模型中多重共线性问题可忽略。

(四)多元回归分析

对研究模型的回归分析结果如表4。方差分析表明，模型的F统计量值为69.05730，对应的检验概率几乎为0，说明模型的拟合度很好，有显著的统计意义。模型的R－squared为0.685197，调整R－squared为0.675275，说明各解释变量和控制变量解释了被解释变量LnFee的大部分变差，模型的解释度较高。

回归结果为，审计收费与上市公司年末总资产、上市公司控制子公司个数的平方根、应收款项占总资产的比例、资产负债率、“保配股”净资产收益率、事务所规模在5％的显著水平上显著正相关；与审计委员会中财务专家的比例、存货占总资产的比例在5％的显著水平上显著负相关；与审计委员会中独立董事的比例存在正相关关系，但相关性不显著；与审计委员会开会次数、“保资格”净资产收益率存在负相关关系，但相关性不显著。

(1)审计委员会中独立董事的比例与审计收费

存在正相关关系，且相关性不显著，说明审计委员会的高独立性会导致审计费用的增加，但增幅不大。这一现象可能是两方面因素共同影响的结果：一方面，从个人角度出发，为减轻自身责任，在上市公司与会计师事务所签订业务约定书时，独立董事要求外部审计师扩大测试范围，从而产生较高的年报审计收费；另一方面，独立性强的审计委员会对公司的内部控制、内部审计制度实施了更有效的监督，从而降低了审计风险，减少了审计测试范围，从而降低了审计收费。审计委员会独立性对审计收费上述正、反两方面的影响相互抵消，使得审计委员会中独立董事的比例对审计收费的影响总体上不显著。

(2)审计委员会中财务专家的比例与审计收费显著负相关，与研究假设的理论预期相符合，这说明更专业的审计委员会从内部控制建立情况、内部体系的具体内容、重点控制活动等方面对公司的内部控制工作进行了更深入、更全面的总结和分析，并针对公司面临的风险提出更有效的意见和建议，改善了内部控制系统，降低了审计风险，从而降低了审计收费。

(3)审计委员会开会次数与审计收费存在负相关关系，但相关性不显著，说明审计委员会的活跃性在很低程度上影响了审计收费。更勤勉的审计委员会不但对财务报告过程的监管水平更高，支持购买高质量的审计服务，导致较高的审计服务价格，而且更多的是改善了公司的内部控制系统，降低了审计收费。但也有可能是审计委员会会议只是走形式，并未解决公司的实质性问题，导致对审计收费的影响不显著。

四、研究结论与政策建议

(一)研究结论

通过对上述实证研究结果的分析，可以得到以下结论：

1，出于独立董事减轻自身责任的考虑，审计委员会独立性的增强提高了年报审计收费，但其对公司内部控制监督力度的增强又降低了审计师的风险，导致了较低的审计收费。因此，忽略独立董事对审计收费需求角度的特殊性，认为审计委员会独立性对审计委员会在履行其职责方面所起的作用是正面的，能够增强审计委员会的有效性。但由于我国上市公司独立董事和审计委员会制度的发展尚未成熟，且其设置又是出于制度性安排，上市公司缺乏自愿性要求，从而导致其所起的正面作用不明显。

2，审计委员会专业性的增强能够使审计委员会更有能力监督财务报告过程、维护外部审计师的独立性以及提高内部控制的有效性，降低审计风险，降低审计收费，同时增强了审计委员会的有效性。

3，实证结果表明，我国上市公司审计委员会的活跃性较低，且其对审计收费的影响不显著，对审计委员会有效性有正面影响但较弱。因此，我国证券监管机构应对审计委员会开会次数作出明确要求，并提高审计委员会会议的质量，避免其形式化、空洞化。

(二)政策建议

1，完善审计委员会中独立董事制度。在独立董事的任职方面，应着重选择有企业管理经验、有投资决策专长和能准确把握市场的专业人士。同时，应该实现独立董事的职业化进程，尽快出台约束力强的规章或以法律形式确认独立董事制度。

2，增强审计委员会的专业性。我国《上市公司治理准则》并没有对会计专业人士做出明确的资格限定，这有可能会影响审计委员会的财务监督能力。因此，建议监管部门对审计委员会中会计专业人士的专业资格、主管财务工作的经验年限等做出明确的限定。

上市公司内部审计论文篇（10）

中图分类号：F239.43 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2015）03-0125-05

一、问题的提出

一直以来，学术界关于盈余管理的度量颇具争议，但内部控制作为影响盈余管理的重要因素得到了业界的广泛重视。Doyle et al.（2007）的研究结果表明，披露内部控制缺陷的企业与没有披露缺陷的企业相比，应计项目盈余管理水平更低。Krishnan at al.（2005）发现会计师事务所行业专长能显著提高审计质量，改善公司财务报告，推迟披露坏消息的现状。那么，在两种外部治理机制的作用下，传统的会计选择盈余管理和公司真实活动盈余管理会受到什么影响呢？目前国内外相关文献均未给出准确答案。

进一步，强制性披露内部控制审计报告与经具有行业专长的会计师事务所发表审计意见是作用于盈余管理行为的两种不同的外部治理机制，不同于内外相结合的治理方式在抑制公司盈余管理方面存在互补关系（范经华，2013），这两种外部调控手段可能以替代方式发挥作用。基于此理论，本文首先探讨强制性披露内部控制审计报告行为和事务所行业专长是否对公司盈余管理有抑制效果；其次，研究两种外部监督手段以怎样的方式发挥作用。本文的贡献在于：目前国内外学者对于内部控制与其他诸如独立审计等外部监督机制相结合的治理方式研究较多（Chan K，2008；牛杰，2013；张嘉兴，2014），但尚未对同是外部监督的两种机制的作用方式进行研究。本文首次对外界的监督环境进行单独分析，探讨公司的盈余管理程度，尤其是真实活动的盈余管理水平在外部机制的多重作用下将会发生怎样的变化。

二、文献综述与研究假设

（一）内部控制审计与盈余管理

Gong et al.（2007）发现美国公司披露内部控制缺陷的程度显著高于投资者保护较弱的国家，且盈余管理水平较低。Altamuro et al.（2010）研究改进法案的结果表明，对内部控制的强制要求显著提高会计计量的准确性，弱化盈余稳健性。国内学者根据中国特殊制度因素，对强制披露内部控制审计报告的政策要求与公司具体盈余操纵方式之间的相关性进行了研究，得出了相同的结论。雷英（2013）对2010―2011年沪市上市公司数据进行实证研究得出结论，在控制自选择性后，披露内部控制审计报告的公司会计盈余质量较高。陶珍珍（2012）认为，内部控制审计有效性与盈余管理增速之间的关系是稳建的，即保证内部控制审计的有效有助于抑制公司盈余管理行为。

大部分文献已证实，上市公司自愿选择披露内部控制审计报告与公司盈余质量正相关，能有效抑制盈余管理行为。2011年，我国内部控制制度体系的建立尚属初级阶段，仅有少数上市公司严格执行强制披露内部控制审计报告规范指引。2012年，所有主板上市公司均被纳入强制实施范围，面临着资本市场的约束和外界监管的压力。因此，理论上，强制性披露内控审计报告的新政策有利于抑制公司盈余管理，尤其是真实活动盈余管理行为。基于以上分析，提出研究假设1和2，如下：

H1：披露内部控制审计报告的公司能有效抑制应计项目盈余管理。

H2：披露内部控制审计报告的公司能显著抑制真实活动盈余管理。

（二）事务所行业专长与盈余管理

会计师事务所的行业专长是审计质量的决定因素之一，Balsam et al.（2003）指出，“六大”事务所的客户与其他事务所的客户相比，应计项目盈余管理水平更低、盈余反应系数更高。国外大量的实证文献都证实，具有行业专长的事务所作为独立第三方改善公司机制问题的同时，能缓解公司盈余管理倾向（Lim et al.，2008；Mitra et al.，2010；Kwon et al.，2007）。国内学者的相关研究观点不一。蔡春、鲜文铎（2007）首次研究认定，事务所行业专长与审计质量显著负相关。张敦力（2012）主张，行业专长有助于辨别盈余管理属性的差异化，是提高审计质量的重要途径。陈胜蓝（2013）以上市公司10年的经验数据进行实证研究，证实发展行业专长能加强会计师事务所的规模效应和传递效应，提高审计质量。王帆（2014）选择上市银行为研究样本，发现事务所专长对收益增加型、收益减少型盈余管理均有约束效果。基于以上分析，提出研究假设3和4，如下：

H3：具有行业专长的事务所能明显抑制上市公司的盈余管理行为，与不具有行业专长的事务所相比，应计项目盈余管理程度更低。

H4：具有行业专长的事务所能明显抑制上市公司的真实活动盈余管理行为。

（三）内部控制审计与事务所行业专长

从行业监管角度来看，强制性披露内部控制审计报告和具有行业专长的事务所发表审计意见是两种具有关联性的外部治理机制。在全面建设内部控制规范体系的制度背景下，会计师事务所作为独立的第三方对企业财务报告内控有效性发表审计意见，审计师的专业胜任能力和责任承担能力决定了审计质量的高低，高水平的审计质量将降低公司的盈余管理水平。由此可见，内部控制审计与事务所行业专门化均能改善公司的盈余质量，在抑制盈余管理行为的过程中，两者以替代方式发挥作用。基于以上分析，提出研究假设5，如下：

H5：内部控制审计和事务所行业专长在抑制盈余管理过程中存在替代关系。

三、研究设计

（一）变量定义

1.应计项目盈余管理（ADA）

应计利润分为可操纵性利润和不可操纵性利润，笔者用可操纵性应计利润的绝对值来衡量应计项目盈余管理程度的高低。应收账款、固定资产等其他资产的摊销是操纵性应计利润的重要组成部分，本文采用修正的Jones模型来进行度量（Dechow et al.，1995）：

NDA=？琢1（1/Ai）+？琢2[（？驻SALESi-？驻RAC）/Ai]+？琢3（FASSi/Ai） （1）

TAi/Ai=？琢1（1/Ai）+？琢2[（？驻SALESi-？驻RAC）/Ai]+？琢3（FASSi/Ai）+？着i （2）

？驻SALESi为i公司销售收入的变动额，等于公司当年的实际销售收入与上一年实际销售收入之差；？驻RAC为公司当期期末的应收账款与上一期期末的应收账款之差；FASSi为i公司当年固定资产原值；Ai为i公司上一期期末的总资产。对模型（1）分行业进行回归得出估计系数再带入模型（1）求出正常的应计利润NDA。由此，可求出操控性应计利润ADA=ABS（TAi/A-NDA）。

2.真实活动盈余管理（AREM）

PROi/Ai=？茁1（1/Ai）+？茁2（SALESi/Ai）+？茁3（？驻SALESi，t/Ai）+？茁4（？驻SALESi，t-i/Ai）+？着i （3）

NCFi/Ai=？茁1（1/Ai）+？茁2（SALESi/Ai）+？茁3（？驻SALESi/Ai）+？着i （4）

DISEXPi/Ai=？茁1（1/Ai）+？茁2（SALESi/Ai）+？着i （5）

PROi表示公司当期的生产成本，为销售成本及存货变动之和；NCFi表示公司当期的经营活动现金净流量；SALESi表示当期的营业收入；DISEXPi表示公司当期的酌量性费用，为销售费用及管理费用之和。对模型（3）分行业回归得出估计系数再带入模型（3）求出正常的生产成本。用公司实际生产成本与正常生产成本之差的绝对值表示操纵性生产成本APRO。同理，可得到操纵性现金流ANCF以及操纵的酌量性费用ADISEXP。利用一个综合性的指标AREM=APRO-ANCF-ADISEXP来衡量企业总的真实活动盈余管理程度。

3.内部控制审计的度量（CA）

上交所、深交所中国版SOX法案的出台，强制要求境内外同时上市的试点公司自2011年起聘请会计师事务所进行内部控制审计，2012年起中央、国有控股上市公司以及满足条件的非国有控股主板上市公司均要求披露内部控制审计报告。因而，在2011―2012年沪深两市A股上市公司中按照准则要求披露了内部控制审计报告的为1，没有披露的为0。

4.事务所行业专长的度量（MSA）

基于行业市场份额和行业组合份额决定审计行业专长的事实，以及事务所行业专长可以按照区域与行业层面的市场份额进行设置（Krishnan，2012），本文依据各个省级行政区域对会计师事务所进行划分，用来衡量事务所行业专长MSA（陈胜蓝，2013）。将所属区域内同行业层面市场份额平均值最大的事务所认定为具有行业专长，取值为1，否则为0。

（二）模型构建

本文模型构建如下：

ADA=？酌0+？酌1CA+？酌2MSA+？酌3CA*MSA+？酌4Xi+？着i

（6）

AREM=？酌0+？酌1CA+？酌2MSA+？酌3CA*MSA+？酌4Xi+？着i

（7）

其中，CA和MSA为虚拟变量，分别度量公司内部 控制审计报告披露程度以及事务所行业专长指标，CA*MSA用来直接检验在抑制应计与真实盈余管理过程中内部控制审计与事务所行业专长是否存在替代关系。Xi为相关控制变量，分别代表：审计意见、公司规模、资产收益率、监事会规模、最终控制人持股比例。相关变量的具体定义如表1。

（三）样本选择及数据来源

2011年起，随着68家境内外同时上市公司和216家内控规范试点公司开始强制实施企业内部控制规范体系，我国上市公司走上内控系统建设分类分批实施阶段。截至2012年底，沪深交易所A股上市公司共2 472家，本文以2011―2012年为研究时间窗口，对研究对象作如下处理：剔除在2013年退市的公司，剔除连续数据不足两年的公司，最后得到4 369个观测值。所有上市公司内部控制审计报告来源于迪博内部控制与风险管理数据库（），其他财务数据根据国泰安CSMAR数据库手工收集、整理所得。

四、实证结果与分析

（一）描述性统计结果

表2列示了各个变量的描述性统计，Panel A和Panel B的变量均值T检验结果显示：披露内部控制审计报告（CA）或聘请具有行业专长事务所（MSA）的上市公司，盈余管理程度较低，即拥有较低的ADA、APRO、AREM，并且差异是显著的，初步印证假设CA、MSA能有效抑制公司应计项目盈余管理和真实盈余管理行为。Panel C为其他控制变量的统计结果。

（二）回归结果分析

为检验假设，在控制影响盈余管理程度的其他因素后，对样本公司数据进行OLS多元回归分析，实证结果如表3所示。

从表3中可以看出，内部控制审计（CA）与应计项目盈余管理（ADA）之间的系数显著为负，和真实活动盈余管理（AREM）在1%的水平上显著负相关，说明强制性披露内部控制审计报告的监管机制明显抑制了公司的盈余管理程度，假设1、假设2得到验证；事务所行业专长（MSA）与应计项目盈余管理之间的系数为-0.028，与真实活动盈余管理间的系数为-0.070，均在5%的水平上显著负相关，证实会计师事务所的专业化有利于改善公司的盈余质量，弱化盈余管理行为，结论支持假设3、假设4。表3中，交叉项CA*MSA与应计项目盈余管理之间的系数为正，与真实活动盈余管理的系数在10%的水平上正相关，说明强制性披露内部控制审计报告的监督机制和会计师事务所行业专门化在抑制上市公司的盈余管理行为时存在替代关系，尤其是弱化隐蔽性的真实活动盈余管理，假设5得到证实。上述结论深化了范经华（2013）、张嘉兴（2014）的研究结果，公司的盈余管理行为在外部治理机制的多重作用下得到显著抑制。

为检验上述回归结果的稳定性，本文将真实活动盈余管理进行细分，表3列示了引入ANCF、APRO、ADISEXP的回归结果。MSA与操纵性经营现金流、操纵性生产成本以及操纵性酌量性费用盈余管理有显著相关性，表3第三列交叉项CA*MSA的系数显著为正，证实强制性披露内部控制审计报告和事务所行业专长在减少操纵性经营现金流绝对数额的过程中存在替代作用，结论具有稳定性。

（三）稳健性检验

为进一步增进回归结果的可靠性，进行了如下稳健性检验：第一，将样本公司的观测值分为披露内部控制审计报告和未披露内部控制审计报告两组，针对模型（6）、（7）分别回归。结果显示，两类上市公司审计师的专业化对盈余管理程度的抑制效果有显著差异。相比于全样本，未披露内部控制审计报告的上市公司组，MSA与真实活动盈余管理在10%的水平上显著负相关，与披露组上市公司相比对盈余管理的治理作用有所弱化，结论与前述假设基本一致。第二，依据谢盛纹（2014）的方法，利用事务所行业客户资产比值度量的行业市场份额MS作为事务所行业专长的替代变量重新进行回归分析，CA、MS分别与应计项目盈余管理、真实活动盈余管理显著负相关，交叉项CA*MS与真实活动盈余管理之间的系数在5%水平上显著为正，验证了前述假设。

五、研究结论

本文在内部控制监管体系建设的制度背景下，针对强制性披露内部控制审计报告与会计师事务所行业专长对上市公司盈余管理的治理作用进行分析，探讨了两种外部治理机制发挥作用的具体方式。基于2011―2012年深沪交易所A股上市公司的经验数据研究发现：强制性的内部控制审计报告披露政策与独立第三方事务所的专业化均能显著改善公司的盈余质量，有效抑制应计项目、真实活动盈余管理行为；两种调控手段在外部监管环境下相辅相成，以替代关系发挥治理作用。

本文的局限性在于：2012年，我国刚刚步入内部控制审计规范体系分类分批实施阶段，不同于美国等发达国家成熟的市场环境、监管背景，相关上市公司的观测数据时间跨度较短，有待以后进一步验证；稳健性检验结果证实，会计师事务所行业专长的度量以行业市场份额作为替代变量的回归结果效果更好，可能存在区域层面样本数据差异化的问题，研究中忽略的问题有待其他学者今后进行验证。

【参考文献】

[1] 张嘉兴，傅绍正.内部控制、注册会计师审计与盈余管理[J].会计研究，2014（2）：3-12.

[2] 范经华.内部控制、审计师行业专长、应计与真实盈余管理[J].会计研究，2013（4）：81-88.

[3] 雷英.内部控制审计对会计盈余质量的影响――基于沪市A股上市公司的实证分析[J].会计研究，2013（11）：75-83.

[4] 陶珍珍.上市公司内部控制审计有效性检验――基于盈余管理视角[J].西安财经学院学报，2012（6）：71-79.

[5] 陈继初. 上市公司盈余管理与内部审计的相关性研究――来自我国上市公司的经验证据[J].中央财经大学学报，2010（6）：91-96.

[6] 谢晓燕.企业内部控制审计研究文献回顾[J].财会通讯，2009（12）：125-128.

[7] Altamuro J.， Beatty A.How Does Internal Control Regulation Affect Financial Reporting？[J]. Journal of Accounting and Economics，2010，49（1/2）：58-74.

[8] Ashbaugh-Skaife H.， Collins D. W.， Kinney W. R.LaFond R.The Effect of SOX Internal Control Deficiencies and Their Remediation on Accrual Quality[J]. The Accounting Review，2008，83（1）：217-250.