税费征管论文篇（1）

中图分类号:F810.424文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)33-0018-03

一、资源税费制度的研究

中国资源税的不足实际上是一种制度缺陷,需要从根本上对制度进行改革。现实中资源税并没有发挥其应有的功能,最根本的原因出于对资源税性质的界定不清(殷鼓、苏迅,2006 )。通过对文献的梳理,目前中国学者对资源税费制度主要存在三种观点。

(一)取消资源税,征收矿产资源补偿费或者是权利金

关凤峻、苏迅(1999)认为,中国实行的是矿产资源的单一国有制,以社会管理者身份的国家向以资源所有者身份的国家开征调节税性质的资源税,是没有意义的。“资源税,名不正;矿产资源补偿费,实不符。”因此,应取消资源税和矿产资源补偿费,开征权利金,由国家矿管部门征收(袁怀雨,李克庆,2000)。

吴鉴(2001)认为,“国家作为矿产资源的所有权人对采矿权人征收的各种有明确的经济内涵的费用――矿山地租,是天经地义的事情”,“资源税普遍征收、级差调节,对采矿权人征收,又与资源条件藕断丝连,归并到矿产资源补偿费中才是正途。”王金洲、杨尧忠(2002)认为,“资源补偿费是国家以资源所有者的身份向资源使用者(或承租人)所征收的费用,它的主要特征是具有经济补偿性,是财产所有权在经济上的实现。”李显冬(2006)在《中国矿业立法研究》中,也明确提出取消资源税,完善资源补偿费的征收。张迎珍(2007) 、柳正(2006 )、陈文东(2007)、刘宁(2008)认为,现行资源税已不再含有级差调节的功能,其实质与矿产资源补偿费的含义相似。中国现行的资源税和资源补偿费在税理上是重复的,资源税和矿产资源补偿费都是资源租金的表现形式。刘劲松(2005)也提出政府凭借政治权利向自身征收资源税在逻辑上是说不通的,而以具有无偿性的税收制度来体现资源有偿使用的原则,这本身就不合理。曹明德(2007)指出,资源税作为“税”是国家凭借政治权力无偿从矿山企业征收的,它的立税原则应与资源财产效益无关,不存在国家与企业之间财产交换关系。中国现行资源税是国家财产收益的定义混淆了它与矿产资源补偿费的性质。蒲志仲(2008)、丁丁等(2008)进行了进一步的说明,资源税的目的定位于“调节部分矿种矿山企业的级差收益,鼓励企业间平等竞争”,并实行普遍征收、级差调节,却与矿产资源补偿费所调节利益关系相混淆,与资源税的本质相违背,因此以调节级差收益作为资源税征收目的显然混淆了租税性质区别。流畅(2006)指出,被消耗的矿产资源价值只能作为矿产资源补偿费,是不能成为征税对象的,而矿产资源税制度实际上占据了矿产补偿费制度的扩展空间,应当废止资源税。此外,王广成(2002)、晁坤(2003)、刘羽羿(2003)、张文驹(2006)、吴颖(2007)、冯宗宪、李用来(2008)都建议取消资源税,建立统一的资源消耗补偿金制度,并重新确定合理的征收率,现行资源补偿费和石油行业的矿区使用费制度并入新制度,不再使用。

(二)取消矿产资源补偿费,以资源税的形式征收

与上述的观点相反,一些专家和学者主张取消资源补偿费,改为资源税的征收。郑爱华等(2000)、芮建伟等(2001),龚辉文、沈东辉、王健民(2002),王甲山(2004)主张将矿产资源补偿费合并到资源税中一并征收,并适当提高和调整资源税单位税额,统一由税务机关征收。

陶树人等(2003)建议合并资源税和矿产资源补偿费称为“优质资源税”,使之真正成为补偿资源所有权人的优质资源级差收益。叶建宇(2007)、侯晓靖(2007)认为,资源税和矿产资源补偿费在税理上是重复的,因此主张将资源补偿费并入资源税,既有利于降低行政管理成本,促进矿业发展,又避免政出多门、管理失控、滋生腐败等问题,可以实现政府和企业的双赢。肖兴志、李晶(2006)通过对征税与收费之间区别的研究,认为资源收费改为征税是大势所趋,应当采取将矿产资源补偿费、城市水资源费并入资源税。

(三)维持税费分征的格局

孙钢(2007)认为,税、费性质不同,作用领域不同,发挥功能不同。在中国目前经济社会环境下,一味追求税费合一,不一定是明智的选择。因此他主张在今后较长的时期内,税费并存应是中国资源税费制度改革的一个基本思路,各自发挥不同的调节作用。殷焱、苏迅(2006 )认为,对采矿权持有者征收绝对地租性质的矿产资源补偿费,可实现矿产资源的有偿开采;对资源条件优越者征收超额利润税(即:资源税)可使采矿者平等竞争,二者分开征收符合国际通行做法。陈文东(2006)认为,合理调整资源税费的基本原则应该是,在区分租、税性质的基础上,各归其位,各得其所。

高清莅、郝志军(2008),刘天增等(2008),安仲文(2008)认为,中国现行资源税调节资源开采企业因资源条件差异形成的级差收入,这种单一的政策目标极大地限制了资源税应有作用的发挥。政府无法通过征收资源税表达保护资源和限制资源开采的意图,当然也无法发挥保护资源的作用。王晓明(2009)指出矿产资源税、矿产资源补偿费性质不同、作用也不同。在今后较长的时期内,税费并存应是中国矿产资源税费制度改革的一个基本思路。

二、中国资源税存在的问题

现有文献对资源税所存在的问题进行了大量的讨论,形成较为一致的观点,现行资源税制存在诸多不足,不利于提升资源开发利用效率(薛惠锋、周奕琛,2009)。中国资源税主要存在以下问题:

张秀莲(2001)指出,现行资源课税的单位税额定得过低,只部分反映了劣等资源和优等资源的级差收益。谢美娥、谷树忠(2007)也认为,资源税还没有达到调节不同企业级差收入的目的。安体富、蒋震(2008)指出,税率的设计没有体现资源稀缺的程度和资源的不可再生性,税率的设计没有考虑资源开采回采率的差别。刘磁君(2008)指出,过轻的税负导致过低的成本,从而刺激了对自然资源的过度需求和开采。邓禾(2007)指出,资源税税率过低,税档之间的差距过小,无法体现资源本身的内在价值和不同资源在经济中的不同作用,不能将资源开采的社会成本内在化,不利于资源的可持续利用。李菲(2004)单独就煤炭资源税进行了探讨,认为,煤炭资源税缺乏对价格的反应机制。因此,杨志勇(2010)指出,资源税改革的实质是提高资源税负。

张丽新(2005)、曹鑫(2006)、赵景柱(2006)、邓禾(2007)、刘磁君(2008)认为,征收范围过窄,由于资源税的课税对象没有覆盖全部的自然资源,因此资源税的税负仅是部分被开发利用的自然资源的局部税负,而非对全部被开发利用的自然资源的整体税负,这有悖于公平税负的原则。

三、中国资源税的改革

中国学者尽管对现行资源税制度存在的问题有较为一致的认识,但在资源税改革的建议与对策上,存在多种方案。

(一)资源税课税范围

计金标(2001),安体富、蒋震(2008)、郭晓红(2007)、侯晓靖(2007)、孙钢(2007)认为,中国资源税征收范围原则上应包括所有不可再生资源和部分存量已处于临界水平、再进一步消耗会严重影响其存量或其再生能力已经受到明显损害的资源,从借鉴世界各国资源税的征收范围出发,认为资源税的征收范围要逐步扩大。

(二)资源税的计税依据

现行资源税以销售数量和自用数量为计税依据受到广泛的批评,但对资源税应该采用什么样的计税依据,学者持不同观点。

一种观点赞成以储量、回采率为资源税的计税依据。宋冬林、赵新宇(2006)认为,减少、消除资源开采中的生产外部性, 就要从资源税计征方法入手, 改变传统以销量为基础计征而以储量为基础计征。肖兴志、李晶(2006)主张将税款与资源回采率挂钩,将资源回采率和环境修复指标作为确定税额标准的重要参考指标。周等(2008)计税数量由销售或使用数量改为实际开采或生产数量,等到技术成熟时,还应改为按资源储量进行计征,使企业在开发之前就做好采矿规划,自觉提高回采率,使得资源获得最充分的利用。

另一种观点反对以储量、回采率作为资源税的计税依据。资源税与资源储量和资源回收率挂钩的思路与税制不协调(潘伟尔,2007)。孙钢(2007)指出以储量为税基不具有可操作性。目前暂不宜把资源的回采率列入计税依据。因为回采率的衡量专业性较强,税务机关很难掌握运用,操作不易。煤炭回采率专家许克忠(2005)认为,由于对企业缺乏监管,相关部门在此方面依法行政的能力十分有限。虚报的现象相当严重,将动用储量报少一点,回采率自然而然就会提高。王新华(2007)指出资源开采者为了降低成本,获取更多的利润,往往只会开采易于开采的资源,吃肥丢瘦现象严重,造成资源的大量浪费。因此,仅靠税收达不到提高资源回采率,减少浪费的目的,必须借助于其他方面的手段。

(三)资源税的税率

在所阅见的文献中,提出了许多制定资源税税率需要考虑的因素,主要分歧在于地租是否能成为资源税税率要考虑的因素。

资源税税率需要考虑征收地租和对环境的补偿。刘天增等(2008),高清莅、郝志军(2008),邓禾(2007)认为,在收取绝对地租和调节级差收益的基础上,根据资源的稀缺性、不可再生资源的替代品开发成本、可再生资源的再生成本、生态补偿的价值等因素,合理确定和调整资源税的税率。吕建锁、白泉旺(2007)建议对煤炭综合级差因素和补偿因素,增加赋存条件系数、区位系数、回采率系数和生态环境破坏系数,合理确定适用税额。饶立新、李建新(2005)提出税率的设计应逐步实施。

资源税税率只考虑对环境的补偿。丁丁等(2008)要依据各种资源开采时的环境损害、储量的勘探和未来各种资源使用的情况,原则上环境影响越大、储量越少、未来使用较多、耗竭得越快的资源应该设计以较高的税率。安仲文(2008)税率设计要考虑资源开发利用对生态环境的影响和资源的可持续性价值,并在一定程度上考虑通货膨胀环境下物价指数的变化。

(四)资源税计税方式

在资源税计征方式的改革上,也存在不同的观点。

改从量计征为从价计征。孙飞(2007)、张捷(2007)建议征税方式将目前定额征收改为定率征收,即由从量征税改为从价征税。朱美莲、刘成杰(2005)主张实行有差别的比例税率,保证资源税收入随着资源品价格的上涨而相应增加。

从量定额征收与从价定率征收应该并存。孙钢(2007)认为,征收方法不宜“一刀切”,对于市场价格涨价趋势明显的资源产品可以按销售收入进行从价定率计征,而对于市场价格变化不大的资源产品可仍然沿用从量定额的计征办法。安体富、蒋震(2008)进行了进一步的说明,对于随着经济发展阶段和产业高级化的发展,需求量不断扩大、价格不断攀升的资源产品实行比例税率,对于需求量比较稳定、价格波动不大的资源产品依然施行定额税率。彭月兰、陈永奇(2008)认为,从价计征已达成共识,但从价计征是不能解决资源的真实消耗状况问题的,因此需同时辅之以从量计征。

从国内研究文献来看,虽然对资源税进行了大量研究,但局限于政策层面和对策层面上,关于矿产资源税收的基础理论问题研究较少,仍偏重于描述性、要领性实证研究,缺乏规范性理论研究,带有浓厚的对策思考色彩。由于对资源税的定位存在很大分歧,所以尽管对资源税所生产的问题认识一致,但在对策和建议上却众说纷纭,莫衷一是。资源税如何定位决定了其改革的方式,是在现有基础上的修补,还是重新定位下的构建,以至影响具体方案的制定。究其原因,是因为中国资源税的理论构建和机制探讨远远滞后于实践需要。这种研究现状,势必导致中国资源税的改革由于缺乏强有力的理论指导和有针对性的体制设计而无法科学及时地展开。只有通过深层次的理论思考,廓清中国资源税作用的空间,理清资源税作用的机理,才能科学地进行资源税的体制改革,建立起中国资源发展的长效机制,从而突破“头痛医头、脚痛医脚”式对策性思考的局限。

参考文献:

[1]关凤峻.资源税和补偿费理论辨析[J].中国地质矿产经济,2001,(8).

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[3]张举钢,周吉光.中国矿产资源税问题的理论与实践研究[J].石家庄经济学院学报,2007,(8).

[4]曹明德.矿产资源生态补偿法律制度之探究[J].法商研究,2007,(2).

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[6]丁丁,等.中国资源税改革面临的问题及对策[J].环境保护与循环经济,2008,(5).

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[9]郑爱华,朱学义,林爱梅.论中国矿产资源的税费改革[J].煤炭经济研究,2000,(1).

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[11]高清莅,郝志军.浅析中国现行资源税体系存在的问题及改革设想[J].经济论坛,2008,(8).

[12]刘天增,崔健飞,盖玉玫.中国资源税改革探讨[J].合作经济与科技,2008,(2).

[13]安仲文.以可持续发展理念完善和改革中国现行资源税[J].宏观经济研究,2008,(4).

[14]饶立新,李建新.建议确立资源环境税为中国税制的第三主体税种[J].税务研究,2005,(9).

[15]计金标.略论中国资源税的定位及其在税制改革中的地位[J].税务研究,2007,(11).

[16]孙钢.中国资源税费制度存在的问题及改革思路[J].税务研究,2007,(11).

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[19]邓禾.环境税制比较研究及其对中国的借鉴[J].税务与经济,2007,(3).

[20]张秀莲.可持续发展与资源课税[J].云南财贸学院学报,2001,(6).

[21]谢美娥,谷树忠.中国资源税的功能缺陷研究及改革建议――以榆林市为例[J].宏观经济研究,2007,(3).

[22]安体富,蒋震.中国资源税现存问题与改革建议[J].涉外税务,2005,(8).

[23]吴鉴.矿产资源有偿开采收费制度辨析――再论以地租论构筑矿产资源有偿收费制度体系[J].资源・产业,2001,(4).

[24]王金洲,杨尧忠.矿产资源的耗竭补偿原理的探讨[J].生产力研究,2002,(3).

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[26]王新华,宗科,张丽莎,任一鑫.资源价格―税收―有偿开采机制研究[J].矿业研究与开发,2007,(2).

[27]吕建锁,白泉旺.中国煤炭综合治理的财税政策探析[J].财政研究,2007,(2).

[28]饶立新,李建新.建议确立资源环境税为中国税制的第三主体税种[J].税务研究,2005,(9).

税费征管论文篇（2）

目前我国存在巨大的社保资金缺口及资金需求压力，企业欠缴社保费、社保基金被挪用、贪污的现象严重。在这种“社保困境”下，学界开始讨论改变社保筹资方式，即社会保障费改税。开征社会保险税是有益尝试，但仍需注意很多问题。

一、社会保障费改税的代表性观点

一是以贾康、庞凤喜为代表的政府官员和财税专家。他们支持社会保险费改税，认为在管理效率上，法律公平性、互济性上，社会保险费改税，有利于缓解社会保障改革中的制度不统一、统筹层次低等矛盾。

二是以郑功成、郑秉文为代表的社保专家。他们反对社会保险费改税。在新型社会保险制度正在定型、各种相关问题尚需缓改的条件下，如果不能对社会保险费、税两者及其制约因素有较全面的、客观的认识，就对此作出重大变革，其结果可能会适得其反。

本文认为，目前社会保险缴费体制已经出现严重问题，应该在考虑我国国情及经济发展水平的基础上，探索适合我国的社保筹资新模式。开征社会保险税在实行之初会遇到很多问题，但相信会在不断修正中逐渐发挥作用。

二、社会保险费税比较分析

社会保险税和社会保险费是社会保险资金两种不同的筹集方式。“费”是行政事业单位提供公共服务收取的费用,“税”是国家参与社会产品再分配的手段。社会保险机制是国家为保障劳动者基本生活,调节收入分配的一种手段,而不是向劳动者提供的有偿服务。所以，本文认为缴税比较符合社会保险的性质。

2.1税与费的共性

2.1.1作用相同。都为社保制度的建立和运作筹集专用资金，为全体劳动者建立社会保障网，保障其基本生活。

2.1.2保障对象相同。都是为了保障参与社会保险、缴纳社会保险金的劳动者。

2.1.3资金来源、专用性相同。资金来源都是企业和职工工资收入；收入都形成专门基金,专款专用。

2.2税与费的区别

2.2.1管理效率不同。征税在征收机构、征收标准和征收制度上都比较统一,节省管理成本。而且明确规定社会保险税专门用于给付社会保险金,以防社会保险金被挪用。

2.2.2法律约束性不同。征税比缴费具有更高的法律约束性。因为社会保险税以立法保障实施,按工资比例由税务机关强制征收。

2.2.3公平性不同。社会保险税,征收依据、税率等都以法律的形式明确规定,对征收方和交纳方都有同等的法律约束力，比社会保险费更具公平性。

2.2.4统筹范围不同。社会保险费征收标准不统一，所以统筹层次不高,；而社会保险税是按统一的标准征收,可以实现更广范围的社会保险金的统筹。

三、实行社会保险税是解决当前社会保险筹资问题的有效途径

3.1有利于确保稳定可靠的社会保险收入。

开征社会保险税，可以建立一种稳定的收入来源渠道。增强了约束力,有效减少现行缴费体质中存在的征缴力度弱，拖欠严重的现象,确保稳定可靠的社会保险收入。

3.2有利于建立规范化的社会保险金征收机制。

社会保险税由税务机关统一筹集社会保险金, 降低了社保筹资成本。并设置专门机构负责社会保险资金的管理和使用,形成征收、管理、使用各部门相对独立、相互制约的机制。这就不同于现行缴费办法中存在的收、管、用三不分的现状,有效缓解资金使用缺乏监督,挪用浪费的现象。另外,设立专门机构负责社会保险金的管理和使用,将使社保资金的规模效益得到更好发挥。

3.3有利于增强资金互济性，促进劳动力合理流动。

社会保险费统筹层次低，统筹范围过小，征收标准不一致，使得社保资金缺乏互济性，也阻碍了劳动力在不同地区和不同行业间的合理流动。而社会保险税通过税法规定统一课征率,有效克服了这一问题。在相同比例下“多收入者多缴,少收入者少缴”的社会保障负担纵向平衡和“收入相同者负担一致”的横向公平,有利于增强资金互济性及推动劳动力的合理流动。

3.4有利于建立社会保障预算,保证基金安全。

开征社会保险税，有利于把社会保险金直接纳入社会保障预算。将社会保险税收收入和国家财政经常预算中的社会保障收支纳入社会保障预算,使社会保险金的收支管理进入预算管理轨道,强化社会保险金的规范化、法制化,加强财政对社会保障资金的直接管理，保障社保基金的安全。

3.5有利于建立社保基金社会化管理体系。

开征社会保险税,遵循“普遍纳税,共同负担”的征收原则,凡是有纳税能力的劳动者及其所在单位共同承担纳税义务。社会保险金通过税务机关统一征收,由专门的社会保险机构负责管理,通过银行等社会化网络渠道发放社会保险金,建立社会保险社会化管理体系。这种社会化管理体制,大大节省管理成本,提高管理效率，并使对社保基金的管理更加规范化。

由于目前社保筹资过程中存在的“社保困境”，很多学者在借鉴国外成功经验的基础上提出在我国实行社会保险税。开征社会保险税在理论上能解决缴费所无法克服的问题，但在实行中还存在很多问题。在支持者和反对者的不断辩论中，关于真正适合我国的社保筹资模式会越辩越明，最终使得社会保险税真正能在我国发挥作用，解决我国社保筹资难题。

参考文献：

[1]贾康，等．实行费改税开征社会保险税的研究[J]．财政研究，2001，

[2]庞凤喜．论社会保险税的征收与深化社会保障制度改革的关系[J]．税务研究，2007，

税费征管论文篇（3）

 

自1994年起，人们期待已久的燃油税改革历经十四年“千呼万唤始出来”。这是当前我国税制改革中继增值税转型改革后出台的又一项重大举措，对社会许多行业及人们的生活将产生重大影响，但对委属企业经济指标的影响不明显。

一、 燃油税改革基本内容

2008年12月18日国务院印发了《关于实施成品油价格和税费改革的通知》。通知决定自2009年1月1日起实施成品油税费改革，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费；同时，将价内征收的汽油消费税单位税额每升提高0.8元，即由每升0.2元提高到1元；柴油消费税单位税额每升提高0.7元，即由每升0.1元提高到0.8元；其他成品油消费税单位税额相应提高。

燃油税改革就是将现有的养路费转换成燃油税，实行“捆绑”收费。这种燃油税制实质上是通过将养路费“捆绑”到油价上，将每辆汽车要交的养路费转换成税费，在道路等公共设施日益成为一种稀缺资源的大背景下，更多地体现了“多用多缴，少用少缴”的公平原则。它利用税收杠杆引导燃油消费者节能减排，达到环境保护的目的，于国于民是利大于弊的好事情。

二、关于燃油税的税负及征收问题

1、燃油税占汽油零售价34.6%

目前，世界发达国家已经普遍实施燃油税。美国对汽油征收30%的燃油税，英国税率是73%项目管理论文，日本税率是120%，德国税率是260%，法国税率是300%。我国周边国家和地区燃油税税负大体为40%左右，韩国、印度、新加坡、俄罗斯、中国香港和澳门的汽油零售价格中燃油税所占比重分别为31.5%、52.1%、26.1%、44.2%和39.3%。

我国成品油消费税改革后，税在汽油和柴油零售价格中所占比重将分别达到34.6%和30.7%，仍低于周边国家和地区燃油税税负的平均水平。

2、燃油税通过生产环节征收

目前我国90%以上的成品油是由中国石油和中国石化两大集团生产的，燃油税通过生产环节征收，纳税人和税源相对集中，可以降低征纳成本。如果在批发和零售环节征收，核算比较复杂，同时容易造成税收大量流失。

此外，在生产环节征收成品油消费税，还可以促进中央与地方政府理顺分配机制。成品油消费税是从原属于地方收入的养路费等转化而来的，改革后先作为中央税，再通过财政转移支付将收入分配给地方，有利于进一步规范政府收入行为，加强监管，保证成品油消费税收入专款专用。

3、燃油税从量征收多用多缴

从国际来看，燃油税的征收方式通常有两种：一是从量征收，二是从价征收。从量征收，由所使用燃油的量多少来决定，使用量大的，自然需要多缴，如美国、加拿大等国；而从价征收，即以现有成品油价格为基准按一定的比例征收，并根据油价变动而浮动，如德国。

这次税费改革采取从量征收主要是为了形成税收与油品价格变动没有直接关系，只与用油量多少直接关联的机制，而且成品油消费税从量征收比较简便论文网站。

三、燃油税改革对四大行业的影响

2009年1月1日，《成品油价税费改革方案》将开始实施，对与此相关的汽车运输、石油化工、汽车、航空航运等四大行业影响各不相同。

1、汽车运输业：费用明显降低

燃油税改革对汽车运输业而言，将减少公路养路费、公路运

输管理费、公路客货运附加费三项费用支出，大幅度降低运输成本。以河北省一辆25吨的货车为例，每月每吨养路费190元，养路费月支出4750元；公路运输管理费、公路客货运附加费每月1500元左右，三项费用合计6千余元，全年可降低费用7-8万元。

2、石油化工: 炼油毛利由亏转盈

由于国家和地方都没有含税油的总量数据,石油商通常会减少含税油量而增加非含税油量。这样项目管理论文，本来随着国际油价的下降而相应下调的国内成品油价格，有很大一部分实际上保住了原来高价位,燃油税改后，两大石油集团业绩会比大家预期的要好。同时,推进成品油价改,有利于长期理顺价格机制。2009年国内炼油毛利将从-752元/吨上升至68.7元/吨以上，实现扭亏为盈。银河证券认为,因为燃油税改革的推出将上调中国石油2009年业绩至1.05元，上调中国石化2009年业绩预测至0.65元,。

3、汽车业: 小排量受益大

2008年前5个月，国产越野车销量同比增长39.72%，进口越野车更是增势迅猛。缺乏税收等经济调控手段正是高油价背景下“耗油大车”仍大行其道的原因。而燃油税的推出，行业对于中小排量车型、柴油车型以及新能源汽车的研发与生产将有所倾斜，也将给一些具有先进动力技术的生产企业带来空前的机遇。

这里需要特别指出的是，对于拥有家庭轿车的私家车主而言，在考虑税费支出时可以计算税费平衡点的行驶里程。改革后按河北省标准，每月可减少养路费支出105元，年节约1260元。由于每升汽油增税0.8元，按百公里耗油量10升测算，税费平衡点为每月行驶1312.5公里，即月行驶超过1312.5公里，燃油税大于养路费;月行驶不超过1312.5公里，燃油税小于养路费，与改革前相比费用减少。

4、航空航运业:直接影响有限

对航运业而言,船舶使用的成品油主要是船用燃料油和柴油。船用燃料油为动力油,而柴油主要用于船舶发电,两者的比例约为9:1。根据目前情况,船用燃料油征收燃油税的可能性不大,而柴油由于占比较低,其价格上涨对上公司业绩影响不大。

税费征管论文篇（4）

税收过程应该有效率，这不仅仅要求税收的超额负担或者净负损失最小化，而且还要求税收管理部门不应浪费，同时纳税人的遵从成本也不应过大。评价一个具体的税收制度是否良好，很关键的一点是税收制度最终执行的成效。关于具体税收制度管理成本和遵从成本的研究，往往被专家学者们所忽视，但应该承认，对此进行研究是具有相当意义的。

一、关于税收执行效率的思考

我们将税收执行效率的内涵定为政府设计的税收制度能在筹集充分收入的前提下使管理成本和遵从成本最小化。通过对税收执行效率现有研究成果的分析，本人注意到三方面的问题：

首先，影响税收执行效率的因素有很多，税务部门行政经费、工作人员的直接投入固然会对税收执行效率产生明显的影响，但包含税收征管要求在内的广义的税收制度安排对税收执行效率的影响才是根本性的，税收制度本身的设计就应该要考虑到征纳双方执行的确定性、便捷性，脱离开具体税收制度去研究税收执行效率的做法是有失偏颇的；

其次，在具体行业税收制度的考量上，即便可以对行业内企业的遵从成本进行精确的计量分析，但在税务机关管理成本方面，现有的税收征管模式下要想对单个行业的管理成本进行特别分析，可能会存在数据获得上的诸多困难；

第三，对税收效率进行定量分析，大部分是基于投入产出法的基本逻辑，投入量的选择上可以选择税务机关直接投入，也可以选择影响税源的其它因素，产出量基本都选择了税收收入，这种分析方法的根本出发点在于将税收活动视为一种普通的经营活动，而这一点本身是有待商榷的。

正是出于这3点考虑，本人尝试以定性分析为主，从税收制度与税收征管相容性的角度提出对税收制度设计的执行要求。

二、关于税收执行效率的思想根源

这种要求的提出还需要我们从经典文献中寻找思想根源。17世纪的英国学者威廉・配第在财政学专著《赋税论》中对人民不甘心负担税赋的原因进行归结，其中的第7条“征税权模糊不清模棱两可”，指向的就是具体税收制度的确定性。18世纪中后期德国官房学派代表人物约翰・冯・尤斯蒂对税收原则进行了开创性的研究，在其提出的六原则中有两个原则是从有利于税收制度执行的角度对税收制度本身提出的，“要记在心上的关于组织税务制度的第五个基本原则是，一切捐税必须建立在明确的和光明正大的基础上，数额必须确切规定，使大家都有个清楚的了解”，“第六个，即最后一个基本原则是，捐税应当用最简便的方式进行征收，对国家和人民双方来说，所涉及的费用应减至最低度”。与尤斯蒂差不多处于同时期的经济学古典学派创始人亚当・斯密，在其《国富论》中提出的著名的“关于一般赋税的四种原则”中，后三种都是从税收执行角度对税收制度提出的原则性要求：“每个国民应当完纳的赋税必须是确定的，且不得随意变更”；“各种赋税征收的日期和方式必须给予纳税者最大的便利”；“一切赋税的征收要有所安排，设法从人民那里征收的尽可能等于最终国家得到的收入”，后来的学者把这归纳为“确定（确实）、便利、省费”，要特别说明的是，从其论述中判断中，其中的最后一项“省费”原则虽然蕴含税收经济效率的意思，但更多指向的应是征纳费用的节约。19世纪后期的德国财政学者阿道夫・瓦格纳在提出的税收四端九项原则中，税务管理原则位列第四端，细分为三项：确实原则，即税收法令必须简明确实，不使税务机关和税务人员任行其事；便利原则，即纳税时间、纳税地点、纳税方式等，要尽量给纳税人以便利；省费原则，指税收的征收管理费用应力求节省，同时也应减少纳税人因纳税而发生的各项费用。而美国当代著名财政学家理查德・A・马斯格雷夫在归纳关于“一个合适的税收结构”的要求时，也涉及明确和省费两项：“对税收制度的管理应有效而不是专断，税制应为纳税人所理解”，“与其他目标相适应，管理及征纳费用应该尽可能地减少”。

通过对上述在财政学发展过程中有重要影响的经济学者税收思想的梳理，我们可以得到以下简单结论：

一是无论是早期的经济学者还是当代的经济学者，都关注到了税收执行效率对税收制度的要求问题，而且他们对此的认识是基本统一的。这些经济学者受所处历史时代的影响，对除此之外的其他方面税收原则的认识是有着明显差别的，但身处税收单纯财政职能时期的尤斯蒂、亚当・斯密和倡导税收社会政策职能的瓦格纳以及重视税收经济调控职能的马斯格雷夫，在税收执行效率的认识上却形成了共识。他们都从税收制度的确定性、便利性和节省征纳双方的费用这3方面提出了目标性的要求。

二是税收执行效率对税收制度的要求是由税收的概念和本质决定的。税收是依据国家的社会公共事务职能进行普遍征收的，是国家从事社会职能活动的经常性收入形式，与此相应的，必然要求税收应该具有事先确定好的项目和统一的标准，缺乏确定性的税收会形成对税收的自我否定，所以说，税收制度应该是连续的、确定的；税收是国家向人民获取财政收入的主要形式，虽然是具有整体有偿性的，但是需要将税收收入的过程和财政支出用于实行国家社会职能的过程联系在一起，才能理解这种整体有偿性，纳税人却往往会对社会产品占有由多变少的税收过程更有感受，如果税收制度在征税环节、征税时间等方面的安排使纳税人感到不便利，会大大加剧纳税人不甘心负担税赋的心理，因此，便利性不是某个历史阶段对具体税收制度的要求，而是由税收本质决定的；三是税收过程是一部分社会产品由人民向国家转移的过程，但这种转移的过程必然要发生一定的成本费用，正如亚当・斯密述及的那样，“征收赋税可能使用了大批官吏，这些官吏消耗了大部分税收作为薪俸，而且还要向人民征收更多的赋税”，站在纳税人的立场上，税收除了直接减少了其所拥有的财富之外，“税吏频繁的造访及令人讨厌的稽查常使纳税者面临不必要的麻烦、困扰和压迫”，而现代的纳税人为达到税收机关的监管要求，需要专门的工作人员进行税务事项日常处理甚至就特别事项咨询税务顾问获取纳税建议。对整个社会而言，这些都是减少了纳税人的财富同时并没有增加国家税收收入的成本费用，这样的费用一定是越少越好。确定、便利和省费是由税收本质决定的，只要存在税收，这就是对税收制度的逻辑性要求。这也是诸多学者在此问题上获得高度统一的原因所在。

三是税收执行效率对税收制度的要求与税收其他原则之间的关系问题。尤斯蒂将确定原则和简便省费原则列为税收六原则中的第五第六两项，亚当・斯密的税收四原则中“确定、便利、省费”分别以独立的形式位于公平原则之后，瓦格纳将关于 “确实、便利、省费”三项原则归为税务管理的原则，列在财政政策原则、国民经济原则和社会正义原则之后，马斯格雷夫述及的明确和省费两项也位列“一个合适的税收结构”要求的最后两点。这些学者在税收原则的论述中都不约而同地将税收执行效率的要求置于最后几项，这在一定程度上也说明了这些学者是如何定位税收执行效率的相关要求的。税收执行效率的要求是需要在可能的范围内尽量予以考虑的原则，一旦与其他税收原则发生冲突，它是可放弃的。这一点并不与之前所说的税收执行效率的要求是由税收的概念和本质决定的相矛盾。

三、税收执行效率对税收制度的要求

那么，出于税收执行效率的考虑对税收制度提出的要求应该是：

首先，税收制度应该是确定的。确定性是税收执行效率对税收制度提出的首要要求，没有确定性保障的税收制度是谈不上简化的，也是不可能具有便利性的，更是不可能节省征纳双方费用的。具体而言，税收制度的确定性需要体现在：1）税收种类是确定的；2）各税种的征税范围是确定的；3）各税种的纳税人是确定的；4）纳税人的纳税义务是确定的；5）各税种的纳税地点和纳税时间是确定的。6）税务机关的管理权限是确定的。

其次，税收制度应该是简化的。无论是发达国家还是发展中国家的税务学者，都很强调税收制度的简化，曾经担任美国众议院税收方法委员会主席的比尔・阿彻将“简化征税程序和纳税程序”列为税制改革的5条标准中的首条，克罗地亚财政部在论述税制改革的标准时也提及“税种设置应当考虑到税务管理的技能，尽可能地简单，以便降低征税成本；同时，一个简化的税制也应当使纳税成本保持在最低限度”。税收制度的繁简会大大影响征纳双方为完成税收事项而发生的物质投入和精神投入。在获得同样的税收收入，而且对税收产生的收入分配效果和税收的经济效率没有本质影响的情况下，税收制度安排应尽可能简化，一方面，要在税收实体法规定中减少不必要的调整事项，而选择采用相对直接的方式计算出应缴纳的税款，另一方面，在税收程序性的规定中也要适当简化，在保证税收管理实效的前提下，避免税务机关和纳税人陷于繁琐的工作流程中。

第三，税收制度应该是便利的。税收制度在保证明确性和适当简化的基础上，才有可能实现便利。在进入商品经济的近现代，税收收入摆脱了对来源于农作物税收的严重依赖，而且一般采用货币形式来获取，因而在早期经济学者眼中对税收制度的便利程度有重要影响的税收的收入形式问题以及税收收入缴纳与纳税人获取收入时间相匹配的问题，变得不再重要。但这并不意味着可以忽视税收制度的便利性。税收制度的便利主要体现在征税方式的安排上。征税方式的安排往往不会影响税收款项的总量，但税款征收的时间间隔、地点以及负责税务管理机关的部门的层级，不仅仅会影响国家财政收入的入库时间、入库地点、入库级次和税收管理的成效，而且会对纳税人税款缴纳的便利程度发生重要的影响。因此，从中国税务管理的基本情况出发，便利的要求应该体现在：1）税款征收的时间间隔是便利的；2）税款的入库地点是与税款的管理权限相一致的。

需要说明的是，之所以没有将省费列入到税收执行效率对税收制度的要求中，是因为省费是一种结果性的体现，税收制度的确定、简化和便利，都会对征纳双方管理成本和遵从成本的节约起到实质性的作用。在此问题的讨论中，税收制度的确定、简化和便利是因，税收执行的省费是果。因此，我们基于税收执行效率的考虑而对税收制度提出的要求未纳入省费一项。

参考文献：

[1] A・E・门罗. 早期经济思想[M]. 北京：商务印书馆，1985.

[2]亚当・斯密. 国富论[M]. 北京：华夏出版社，2006.

税费征管论文篇（5）

自1994年起，人们期待已久的燃油税改革历经十四年“千呼万唤始出来”。这是当前我国税制改革中继增值税转型改革后出台的又一项重大举措，对社会许多行业及人们的生活将产生重大影响，但对委属企业经济指标的影响不明显。

一、 燃油税改革基本内容

2008年12月18日国务院印发了《关于实施成品油价格和税费改革的通知》。通知决定自2009年1月1日起实施成品油税费改革，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费；同时，将价内征收的汽油消费税单位税额每升提高0.8元，即由每升0.2元提高到1元；柴油消费税单位税额每升提高0.7元，即由每升0.1元提高到0.8元；其他成品油消费税单位税额相应提高。

燃油税改革就是将现有的养路费转换成燃油税，实行“捆绑”收费。这种燃油税制实质上是通过将养路费“捆绑”到油价上，将每辆汽车要交的养路费转换成税费，在道路等公共设施日益成为一种稀缺资源的大背景下，更多地体现了“多用多缴，少用少缴”的公平原则。它利用税收杠杆引导燃油消费者节能减排，达到环境保护的目的，于国于民是利大于弊的好事情。

二、关于燃油税的税负及征收问题

1、燃油税占汽油零售价34.6%

目前，世界发达国家已经普遍实施燃油税。美国对汽油征收30%的燃油税，英国税率是73%项目管理论文，日本税率是120%，德国税率是260%，法国税率是300%。我国周边国家和地区燃油税税负大体为40%左右，韩国、印度、新加坡、俄罗斯、中国香港和澳门的汽油零售价格中燃油税所占比重分别为31.5%、52.1%、26.1%、44.2%和39.3%。

我国成品油消费税改革后，税在汽油和柴油零售价格中所占比重将分别达到34.6%和30.7%，仍低于周边国家和地区燃油税税负的平均水平。

2、燃油税通过生产环节征收

目前我国90%以上的成品油是由中国石油和中国石化两大集团生产的，燃油税通过生产环节征收，纳税人和税源相对集中，可以降低征纳成本。如果在批发和零售环节征收，核算比较复杂，同时容易造成税收大量流失。

此外，在生产环节征收成品油消费税，还可以促进中央与地方政府理顺分配机制。成品油消费税是从原属于地方收入的养路费等转化而来的，改革后先作为中央税，再通过财政转移支付将收入分配给地方，有利于进一步规范政府收入行为，加强监管，保证成品油消费税收入专款专用。

3、燃油税从量征收多用多缴

从国际来看，燃油税的征收方式通常有两种：一是从量征收，二是从价征收。从量征收，由所使用燃油的量多少来决定，使用量大的，自然需要多缴，如美国、加拿大等国；而从价征收，即以现有成品油价格为基准按一定的比例征收，并根据油价变动而浮动，如德国。

这次税费改革采取从量征收主要是为了形成税收与油品价格变动没有直接关系，只与用油量多少直接关联的机制，而且成品油消费税从量征收比较简便站。

三、燃油税改革对四大行业的影响

2009年1月1日，《成品油价税费改革方案》将开始实施，对与此相关的汽车运输、石油化工、汽车、航空航运等四大行业影响各不相同。

1、汽车运输业：费用明显降低

燃油税改革对汽车运输业而言，将减少公路养路费、公路运

输管理费、公路客货运附加费三项费用支出，大幅度降低运输成本。以河北省一辆25吨的货车为例，每月每吨养路费190元，养路费月支出4750元；公路运输管理费、公路客货运附加费每月1500元左右，三项费用合计6千余元，全年可降低费用7-8万元。

2、石油化工: 炼油毛利由亏转盈

由于国家和地方都没有含税油的总量数据，石油商通常会减少含税油量而增加非含税油量。这样项目管理论文，本来随着国际油价的下降而相应下调的国内成品油价格，有很大一部分实际上保住了原来高价位，燃油税改后，两大石油集团业绩会比大家预期的要好。同时，推进成品油价改，有利于长期理顺价格机制。2009年国内炼油毛利将从-752元/吨上升至68.7元/吨以上，实现扭亏为盈。银河证券认为，因为燃油税改革的推出将上调中国石油2009年业绩至1.05元，上调中国石化2009年业绩预测至0.65元，。

3、汽车业: 小排量受益大

2008年前5个月，国产越野车销量同比增长39.72%，进口越野车更是增势迅猛。缺乏税收等经济调控手段正是高油价背景下“耗油大车”仍大行其道的原因。而燃油税的推出，行业对于中小排量车型、柴油车型以及新能源汽车的研发与生产将有所倾斜，也将给一些具有先进动力技术的生产企业带来空前的机遇。

这里需要特别指出的是，对于拥有家庭轿车的私家车主而言，在考虑税费支出时可以计算税费平衡点的行驶里程。改革后按河北省标准，每月可减少养路费支出105元，年节约1260元。由于每升汽油增税0.8元，按百公里耗油量10升测算，税费平衡点为每月行驶1312.5公里，即月行驶超过1312.5公里，燃油税大于养路费;月行驶不超过1312.5公里，燃油税小于养路费，与改革前相比费用减少。

税费征管论文篇（6）

关键词：环境税 环境税模式 独立型环境税

环境税是政府矫正污染行为、实现环境保护的有效经济手段。狭义的环境税是指对开发、保护和使用环境资源的单位和个人，按其环境资源的开发、污染、破坏和保护程度进行征收或减免的一种税收。广义的环境税则包括狭义的环境税、与环境和资源有关的税收和优惠政策、消除不利环境影响的补贴政策和环境收费政策。本文所指的环境税是指狭义概念上的环境税。显然，在我国现行的税制体系中，尚没有真正意义上的环境税。实际上，长期以来我国一直依赖排污收费来治理环境污染问题，这虽然对破坏环境起到了一定的遏制作用，但由于立法层次低、征收范围窄、征收标准低等诸多原因，现行的排污收费制度难以对企业形成强有力的约束作用，调控力度十分有限。相比之下，环境税不仅上升到法律层次，而且对于征税对象、税率、计税依据、计税标准等内容都有明确的规定，其无论是法律效力、透明度还是可操作性均要优于排污收费。因此，目前理论界对于我国开征环境税已经达成共识。然而，要开征环境税，首先必须解决环境税模式问题，即从我国国情出发，选择与之相适应的环境税模式。

环境税的主要模式

根据环境税在整个税制体系中的地位，当前世界各国的环境税总体可以划分为三种模式，即独立型环境税模式、融入型环境税模式和环境税费并存模式。

（一）独立型环境税模式

独立型环境税模式是指在现行税制体系的框架下，根据污染者付费或者使用者付费原则，以筹集环保资金为目的而独立征收环境税的一种实施模式。独立型环境税模式主要有以下三个特点：一是筹集专门用于环境保护的财政资金，满足环境保护专项资金的需求。即将所收取的环境税收入用于改善环境质量的基础设施建设、生态保护建设及环境管理等方面；二是按照污染者付费或者使用者付费原则设计征税对象、纳税人和计税标准。也就是说，环境税的征收具有较强的针对性；三是矫正污染负外部性。通过征收环境税，提高污染企业产品的价格，使其外部成本内部化，从而在较大程度上限制了经济活动主体损害环境的行为，矫正市场失灵。

（二）融入型环境税模式

融入型环境税模式不单独设立环境税种，而是运用税收激励等手段把环保理念融入已有税种，通过对现行税制的整合、完善，来提高税制体系的绿色程度，形成资源节约型及环境友好型的税制体系。概括来说，融入型环境税模式主要具有以下特点：第一，操作简便，成本低廉。由于融入型环境税模式不需要设立独立的环境税种，因而不需要通过人大立法程序，只需要国务院批准即可实施。这样，在不过多增加税收成本的前提下，就可以使现行税制体系绿色化；第二，不会对现有税制体系造成太大冲击。融入型环境税模式实现环境保护的途径是通过具体的制度设计，将资源节约和环境友好等理念融入税制体系，但并不改变现行税制体系框架；第三，与独立型环境税模式相比，融入型环境税模式对环境污染的矫正功能更弱，同时也不利于筹集专项收入治理污染。

（三）环境税费并存模式

环境税费并存模式是指在进行环境税征收的时候，保留部分环境收费的制度。这就意味着，如果采取这种模式的话，必须对各种项目上的征税或收费的形式做出选择。一般而言，主要根据效率因素（如征收对象稳定与否、征管的难易程度、征收水平的高低等）来进行税费的抉择。如果征收对象相对稳定，征收较容易，考虑征税的形式；如果征税对象不稳定，征收难度较大，则考虑采取收费形式。

我国环境税模式选择及设计

我国环境问题日益严峻，而目前的排污收费效率有限。在这种情况下，未来的环境税应成为提高和完善我国环境保护管理的创新手段之一，在推进节能减排工作、建设环境友好型社会过程中发挥重要作用。也就是说，改善环境状况是我国开征环境税的首要和基本目标。基于中国环境税的这一基本目标定位，再考虑环境税三种模式的各自特点，可以发现，独立型模式是我国环境税的最优选择。第一，独立环境税是以环境保护为目的，针对环境污染和生态破坏等行为课征的独立税种，能较好地体现我国保护环境的税法精神。第二，独立环境税可以直接限制污染排放和生态破坏行为，减少消费者对污染产品的消费。第三，独立环境税表明政府对环境问题的高度重视及坚决治理环境的决心。当然，要开征独立环境税，实现环保目标，必须科学设计好其各个构成要素。

（一）环境税税权的划分

从理论上来说，环境税可以划归为中央税，也可以划归为地方税或中央与地方共享税。就我国国情而言，环境税宜作为中央与地方共享税，并在环境税收入方面实现四六或三七分成。一方面，地方政府在排污收费征收管理方面已经积累了较为丰富的经验，在此基础上开征地方环境税，相应的阻碍较少。而且环境税主要收入归于地方税收，能确保地方上的环境和生态保护工程以及城市环保公共设施等资金需求，并改变地方政府的环境保护态度， 促使地方政府承担更多的环境保护责任。另一方面，环境税部分收入上缴中央财政，主要用于全国性的荒漠治理、水土流失防治以及具有明显外溢性的跨区域自然环境治理项目等，确保全国范围内的环保事业协调一致发展。

（二）纳税人

如前所述，环境税的纳税人主要根据两个原则来确定，分别为污染者付费原则、使用者付费原则。具体到我国，则更适宜采用污染者付费原则。首先，污染者付费是对污染排放征税，而使用者付费则是对污染产品征税，显然，前者的环保效果要远优于后者，能更有效地解决目前我国环境污染上的突出问题。其次，开征污染排放税在我国具有一定的征管基础。在实施了多年的排污收费制度后，我国的环保部门在污染排放的环境检测方面已经积累了一定的技术基础和管理经验，而且污染排放税和目前的排污费缴纳主体相吻合，不会引起被征税者的抵制。因此，污染排放税的征管难度和成本将大大降低。最后，污染产品税与我国现行税制中的消费税和资源税等在征税对象、计税依据等方面基本一致，开征的话，势必与我国现行税制产生冲突。而污染排放税显然不存在这方面的问题。

（三）征税对象

从长远来看，环境税应从宽设定征税范围，将一切对环境有污染的行为、产品与服务都定为征税对象。但考虑到我国目前在环境税征收管理方面尚缺乏经验，纳税主体适应性也较差，而且还涉及到相关的制度和政策的协调难题，因此，可以采取先易后难、循序渐进的办法。具体来说，在开征初期，可以考虑先从易于征管的课税对象及重点污染源，包括各种废气、废水、废渣、工业垃圾以及对环境、资源危害程度较大的污染物等入手，未来条件成熟后再逐步扩大征税范围。

（四）税率及计税依据

就税率而言，环境税税率是否恰当对于环境税能否取得预期目标十分重要。税率过高会加重企业的税收负担，削弱其市场竞争力。税率过低又难以引导企业减少污染行为。为了实现污染成本负外部性的内部化，理想的环境税税率应等于每单位污染物所造成的边际社会成本与边际私人成本之间的差额。此外，就计税依据而言，根据国际通行的做法，对排污行为征税，以污染物的实际排放量为计税依据。

开征独立环境税应注意的相关问题

开征独立型环境税对我国而言，既是一种挑战，也是一种机遇。在明确独立型环境税的各个构成要素后，具体实施过程中还应注意解决其他系列相关问题。

（一）独立环境税与现行税种之间的协调问题

一方面，独立型环境税在具体种类的设计、税率水平以及收入的安排上要科学设计，从而与现行税制良好整合，不引起税制效率损失。另一方面，在我国当前的实际背景下，独立环境税的开征还要处理好不同利益集团，包括企业、个人、政府部门之间、不同区域之间以及代际之间的分配问题，同时对在环境税改革中的利益受损者采取一定的补偿措施，以尽可能实现税收的公平。否则，独立环境税的实施将会使现行的税制体系更为复杂，不仅增加税收管理成本，影响税收的效率与公平，而且也难以达到保护环境的政策目标。

（二）总体税负平衡问题

环境税的开征应以不增加总体宏观税负为前提。这就意味着，伴随着环境税的出台，应采取相应措施削减其他税负，如提高个人所得税免征额等。否则，宏观税负水平将急剧上升，不仅对企业发展和个人消费产生抑制作用，而且对整个社会经济的发展也将产生阻碍作用。

（三）规避风险

环境税的开征不仅会对消费、投资和出口产生很大影响，存在一定的经济增长风险。而且它还需要投入大量的污染检测仪器和设备，以及对专业人员的培训等，引发相应的社会风险。因此，我国在环境税改革之初，尽管预期环境税改革将具有良好的长期效益，但也必须认识到，当前我国在税制结构、福利制度和市场经济发育程度等方面还不是很完善，环境税的改革将不可避免地受到种种条件的制约，并进而引发各种潜在风险。这就要求政府坚定信心，通过采取大力发展节能环保产业、合理利用环境税返还制度、充分发挥已有资源等措施来强化风险管理，降低制度变迁成本，提高社会福利。

（四）加强政府监管问题

环境税的开征无疑是由税务部门来进行征管的，这就意味着原来由环保机关负责的事情现在需要环保和税务机关两个部门共同协作监管。因此，明确两部门各自的权责范围，建立合理的环境管理体制，规避由于多头管理而导致权力寻租及相互推诿等现象的发生，真正实现环境保护的作用，是我国在实施环境税时必须认真考虑的问题。

结论

我国环境污染日益严重，通过环境税来保护环境已为大势所趋。然而，环境税的实施有独立型、融入型及税费并存的三种模式。我国环境税要实现制度建设初衷，就必须采用与中国国情相符合的实施模式。本文通过比较分析独立型、融入型、税费并存的三种模式特点，发现独立型环境税是我国的现实选择。与此相对应，我国未来要顺利开征独立型环境税，其税权、纳税人、课税对象等各个构成要素的设计就必须结合我国已有的税收体系状况，而不能简单照搬西方国家的经验。只有这样，才能真正建立起高效的环境税制度，并在我国整个税制体系中发挥应有的作用。

参考文献：

1.付伯颖.论适于中国国情的环境税模式选择.现代财经，2008（11）

2.高萍，计金标，张磊.我国环境税税制模式及其立法要素设计.税务研究，2010（1）

税费征管论文篇（7）

中图分类号：F830.31 文献标识码：B 文章编号：1674-0017-2017（3）-0034-04

资源是一个国家经济发展的重要物质基础。为促进资源合理开发利用，各国普遍采用征收资源税的方法，以实现可持续发展的目标。从我国资源税征管情况看，历经30多年的变革，资源税制与经济发展不相适应的问题日渐凸显，改革逐步提上议事日程。2016年国家提出了资源税制度的改革目标，即研究建立规范公平、调控合理、征管高效的资源税制度，有效发挥其组织收入、调控经济、促进资源集约利用和生态环境保护的作用。本文通过研究部分资源大国资源税制度，分析其主要特点和对我国资源税改革的启示，提出相关对策建议。

一、我国现行资源税制内容概述

我国于1984年以“调节资源级差收入，丰富地方税源”为目的开征了资源税，1994年、2010年两次扩大征税范围，目前应税资源包括矿产品和盐两大类，其中矿产品包括原油、天然气、煤炭、有色金属矿原矿、黑色金属矿原矿、其他非金属矿原矿。2016年启动新一轮资源税改革，在河北省试点开征水资源税。我国资源税发展呈现以下特点：

（一）收入总量较快增长。1984年开征伊始，资源税收入仅为4.2亿元。1994年分税制改革以来，资源税收入呈现较快增长态势，从1994年的45.5亿元，增加到2015年的1035亿元，22年间增长了近22倍，资源税占税收总收入和地方税收收入的比重也不断提高。2012年以来，随着资源价格下降增长态势放缓，资源税在税收收入中的比重也有所下滑（见图1）。

（二）地区间不均衡特征明显。东部省（市）普遍经济总量较大，矿产资源较少，资源税收入占比较小，基本可以忽略。以广东、江苏为例，资源税收入占其地方税收的比重长期不足0.5%（见图2）。而从中西部一些省（区）来看，资源税收的财政贡献远远高于全国平均水平，如煤炭资源和油气资源丰富的山西、新疆等省区，资源税财政贡献十分突出，部分年份占比超过10%。2015年新疆本级资源税收入66亿元，占其地方税收收入的比重达7.7%，占一般预算收入的比重达4.99%（见图3）。

（三）调节级差收入和保护资源的作用得到一定发挥。现行资源税制对不同等级的资源规定不同的税额，调节不同等级资源开发者和利用者的盈利水平，为促进各类资源开发企业的税负均衡和公平竞争发挥了一定的作用。同时，加强了对国有资源的保护和管理，一定程度上防止了资源开发企业滥采乱占资源的现象，减少了资源的浪费和损失。

（四）不适应性日渐凸显。尽管现行资源税政策在特定的历史条件下发挥了一定的作用，但随着经济社会发展，指导理论单一、征范围狭窄、税率设置偏低、收益分成不合理、税费关系不协调等问题逐步显现，难以有效发挥保护和合理开发利用资源、促进绿色生态发展等资源税应有的作用，特别是在资源集中于中西部欠发达地区的现实情况下，未能体现对资源地利用资源促进发展的支持作用，进一步改革完善资源税制度已迫在眉睫。

二、部分资源大国资源税制简介

为借鉴国际经验，完善我国资源税制度，本文选取美国、俄罗斯、巴西、印度四个资源丰富、税制设计较为完善的大国进行研究。四国都是发达国家或新兴市场国家，或法律程序较为完善，或发展程度与我国相似，加快发展中都面临资源环境保护问题，具有一定可比性和借鉴意义。

（一）美国。一是具有绿色生态税的性质。以资源环境保护为重要出发点，把资源税列入生态税范畴，注重对资源生产、消耗及经济的调节作用。二是地方独立制定资源税政策。作为联邦制国家，各州政府在税收方面拥有很大的自，根据实际情况独立制定资源税政策，不仅有利于各州政府根据本地的资源蕴藏量和开采情况进行合理的开发利用，也有利于增加各州政府的财力，使各地能够按实际情况将资金更好地运用到资源开发所导致的环境补偿上面。三是征税范围广泛。各州已开征的资源税税种达38个，不仅对矿产资源征税，也对许多非矿产资源征税。如美国的森林采伐税已实行近200年，目前大部分州都在征收。

（二）俄罗斯。一是征税范围广。征税范围涵盖了矿产、土地、森林、水、草原、地热、滩涂等主要的自然资源，其中矿产资源税、林业税、水资源税是资源税的主体税种。二是实行专款专用。部分资源税收入专门用于相关资源的保护和开发，有效促进了生态环境的保护和恢复，如水资源税款的80%用于水资源设施的保护和恢复。三是实行中央、联邦主体、地方的三级共享分配。其中，开采石油和天然气的税款，联邦主体和地方各归30%，中央得到40%；对开采其他矿产的税收，50%归地方，联邦主体和中央各得25%；水资源税收则全部由中央分配。四是实行动态税率。运用从价税与从量税相结合的方法，税收管理部门随着资源产品市场价格以及生产费用的变化，对税率实行动态调整，一方面可以起到保护资源、限制过度开采的作用，另一方面也可以有效调动资源企业的积极性。五是税收设计体现“绿色”理念。重视资源税的环境保护功能，具有绿色“生态税”的特点。

（三）巴西。一是征收目的兼顾级差调控与资源保护。以调节资源级差收入、促进公平竞争为主要出发点，同时也体现了保护环境的重要作用，具有绿色生态税收的特点。二是强调税款的专款专用。以水资源税收入为例，其税款主要用于水利设施规划、建设以及对水资源生态的保护和恢复上。

（四）印度。一是资源税属于地方税，但由中央征管。法律规定全国所有自然资源归所在邦政府所有，但中央政府行使管理权，负责制定资源税法及相关规定，并统一征收后再直接支付给地方。二是为吸引投资，制定有一系列的资源税税收优惠政策，以刺激资源开发和经济发展。

三、对比分析及经验借鉴

（一）指导理论方面。我国现行的资源税以级差地租理论为依据，以调节资源企业之间因资源结构和开发条件差异等原因形成的级差收入为主要目的。一方面，没有将资源开采、使用所造成的环境成本纳入到资源的价格体系当中，其产生的外部不经济性不能得到调节，从而造成社会福利损失；另一方面，资源开采企业具体适用的税额主要取决于资源的开采条件，而与该行为所产生的环境影响无关，没有体现可持续发展理念，不能有效地发挥保护资源环境、促进可持续发展的作用。而从国际经验看，大部分国家资源税理论依据除传统地租理论之外，外部性理论、不可再生资源最优消耗理论、可持续发展理论等均发挥着重要作用，强调人与自然和谐相处、经济社会可持续发展的“绿色税收体系”不断深入人心，具有“庇古税”的特点，实现了由收益性向绿色生态型的转变，提高资源利用效率、保护环境、实现可持续发展已成为各国资源税制所要实F的重要目标。

（二）征税范围方面。从资源税开征目的来看，其征税范围应当包括一切被开发和利用的资源，既包括不可再生资源，也应包括可再生资源。我国现行资源税征税范围比较狭窄，课税对象仅限于采掘业，共七个税目，实质上仅仅是矿产资源税，而森林资源、草原、海洋、滩涂等其他对国民经济和社会发展十分重要的资源均未纳入征税范围，既不符合宽税基的原则，也不利于资源和生态环境的保护。而国际上，无论是发达国家还是发展中国家，主流上已将征税范围扩大到大部分自然资源，如水资源、林业资源、地热资源、渔业资源、土地、湖泊、大气、草原、山岭、滩涂、海洋等，如水资源已被各国广泛征收资源税，而林业资源丰富的国家，如俄罗斯、日本、加拿大、巴西、越南等，也都把林业资源纳入征税范围。

（三）税率方面。我国资源税除硫酸钾等个别子税目外，大部分税率在6%以下，最低仅为1%，资源税税率整体偏低，特别是不可再生资源的税率不能充分体现资源的稀缺性与不可再生性的特征，对资源的浪费和过度开发不能起到有效遏制的作用，造成资源利用效率较低。资源产品的“廉价”使得部分企业选择“掏心式”一次性开采或者选择性开采，大量资源遭到破坏和浪费。其他大部分国家在资源税税率设置方面能够充分考虑各种情况，较好地与其经济发展水平相适应，灵活适用税率，如对石油、天然气等高消耗资源实行较高税率；美国资源税税率随资源存量、市场情况等而变化，各个阶段的税率都较为合理；俄罗斯的林业资源税、水资源税等也实行比较灵活可行的税率。

（四）征收方式方面。我国对部分矿产品实行从量定额计征，以其销售数量或自用数量为计税依据，应税产品价格与资源税相割裂，税收收入不能随资源价格调整而变化，难以有效发挥价格杠杆作用。大部分国家一般采用比例税率，计征方式既有从量计征，也有从价计征，但从价计征为主流，从量计征方式一般作为配合手段使用。

（五）资源收益分成方面。我国资源税属于中央和地方共享税，大部分收入归地方政府所有，但由于我国税制特点，资源税作为一个芝麻税种，在我国税收体系中的所起的作用非常小，使得中央政府和地方政府之间的资源产品收益分配不尽合理。中央通过对资源开发企业和资源相关产品征收企业所得税、增值税、消费税等税收，享有了资源产品收益的大头，而资源型地区多为经济欠发达地区，资源地民众和政府不能从丰富的资源中取得合理的收益，还要承担资源开发所导致的环境治理问题，不利于资源地经济社会的健康发展，也加重了资源产地政府的财政负担。与此同时，资源税税收与税源地相背离现象突出，很多资源开采企业为注册地在外地的国有大型企业，以内蒙古乌海为例，央企开采了乌海的大部分资源，把很大一部分税收转移到了外地，导致资源富集地区的资源优势并不能很好地转化为经济优势和财政优势。从其他国家情况看，资源税在税制结构中占有重要地位，资源税收入在资源产品收益中占有较大比重，主要由资源地政府享受，有利于增加地方财力，也能够有效调动地方在规范开采和环境补偿方面的积极性。

（六）税费关系方面。在我国现行资源税费制度下，对资源产品的开发利用除征收资源税外，还有各种名目繁多、数量庞大的收费，如矿区使用费、矿产资源补偿费、能源基地建设基金、采矿权使用费、林业资源补偿费、矿产维护费、探矿和采矿权价款等，税费混杂，关系紊乱，费重税轻现象突出。从整个税收体系的角度看，上述问题导致资源税体系本末倒置，削弱了资源税保护资源环境的作用，也加重了企业的负担，不利于中央的宏观调控。从征管角度看，税和费由不同的部门征收，且收费部门数量众多、关系复杂，管理上缺乏规范性和统一性，导致了各地资源开发企业所负担的税负高低存在差异，不利于资源企业之间形成公平的竞争环境。另外，由于资源性收费环节靠前，资源税征收环节靠后，或将助长资源企业重视收费、偷逃资源税的思想，损害税法的严肃性。从国外情况看，大部分国家资源性收费较少，通过征收资源税能够较好发挥调节资源开采、保护环境的作用。

四、政策建议

（一）充实资源税理论基础。修改完善《资源税暂行条例》或颁发《资源税法》，将外部性理论、可持续发展理论、不可再生资源最优消耗理论等纳入到资源税理论基础中，实现资源税功能由单纯的调节级差收入向促进资源节约和合理开发、生态环境的保护、经济社会可持续发展转变，用税收手段调节资源开采，优化资源产品的价格，实现资源开采过程中外部效应的内在化。

（二）完善资源税制要素设计。一是扩大征税范围。将不可再生资源和可再生资源全部纳入，实现对自然资源的全面保护。鉴于我国税收征管和经济社会发展的复杂性，应遵循循序渐进的原则，首先对事关经济社会发展全局、污染和破坏严重、亟需保护的资源着手开征资源税，而后逐渐扩大到其他资源。二是完善征收方式和计税依据。全面实行从价计征方式，让税收杠杆和价格杠杆更好地连动起来，更好发挥税收自动稳定器的功能。同时，以应税资源的实际产量为计税依据，实现从源头课税，促使资源企业从自身经济利益出发，形成节约资源的意识，促进资源的充分利用和节约开发。三是建立多层次、差别化的税率调节体系。结合我国幅员辽阔、资源分布不均的实际，赋予地方在一定范围内的税率调整权，在总体调高税率的同时构建动态调整机制，以资源的禀赋条件、开采差异、市场状况等多方面情况为参考，使税率相对多样化、层次化，更好实现资源税的调节作用。

（三）构建更加合理的分配机制。明确中央和地方的税收管理权限以及中央和地方收益比例，科学构建中央财政和地方财政的利益分配格局，更多地让利于地方，让资源产地真正发挥资源优势，促进经济的发展。同时，实现资源开采与征税同地化，保护资源富集地区的利益，使地方政府有能力建立资源开发和环境保护的补偿机制，更好地将资源税收入专门用于相关资源的保护和开发，实现专款专用。

（四）进一步调整理顺税费关系。明确各类资源税费界限，合理区分两者的不同作用，对复杂的收费进行取舍，规范各类保留的收费项目，合并重复收费，取消不合理收费。同时，在合适的范围内，逐步推行费改税，规范征收，以减少征收成本，体现效率原则，便于统一管理。

参考文献

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税费征管论文篇（8）

税收成本内涵可以概括为政府为了取得税收收入和企业为纳税而耗费的各种费用之和,税收成本分为政府税收成本和企业纳税成本,二者有不同的理论基础、内涵和构成。广义上讲,政府税收成本包括税法制定成本、税收征管成本、税法缺失成本和税收社会成本四个部分;企业纳税成本包括纳税实体成本和纳税遵从成本,纳税实体成本又可分为固定实体成本和变动实体成本,而纳税遵从成本又可分为纳税管理成本、纳税风险成本和纳税心理成本。

17世纪,英国资产阶级古典经济学派的创始人威廉・配第在他的代表作《赋税论》和《政治算术》中,首次提出了三条税收标准,即公平、简便、节省。其中节省标准初步涉及了税收成本问题,即征收费用不能过多,应注意节约。

18世纪,古典经济学的代表人物亚当・斯密在其名著《国民财富的性质和原因的研究》中,提出了著名的税收四大原则,即平等、确实、便利和最少征收费用。其中最少征收费用原则,又称节约原则,是指人民交纳的税额必须尽可能多地归入国库,否则就是浪费或弊端。

19世纪后期,德国学者瓦格纳对亚当・斯密的赋税理论进行了继承,在其代表作《财政学原理》等书中提出了自己的税收原则,共分四大项九小点(故又称四项九端原则)。包括:财政政策原则(又称财政收入原则)、国民经济原则、社会正义原则(又称社会公平或社会政策原则)和税务行政原则(又称课税技术原则)。其中课税技术原则主要包括三方面的内容:确定原则、便利原则和最小费用原则。

根据前文对税收成本内涵的界定和政府税收成本理论基础的阐述,政府为了在一定的原则下实施税收分配过程,最终取得税收收入,必然要付出一定的代价,这种代价既包括有形的耗费,也包括无形的耗费。所以,笔者对政府税收成本的内涵做如下界定:政府税收成本(Government’staxationcosts)是指在现存经济条件和体制下,政府实施税收分配全过程中,为了取得税收收入而付出的代价,即政府为取得税收收入所耗费的各种费用之和。这里的税收全过程是指从税法的制定到税款入库的整个过程。

政府税收成本有广义和狭义之分。广义的政府税收成本包括税法制定成本、税收征管成本、税法缺失成本和税收社会成本四个部分;狭义的政府税收成本通常只包税法制定成本、税收征管成本和税法缺失成本三个部分。

第一,税法制定成本(Legislationcostsintaxlaw)。税法制定成本是指政府在制定税法的过程中,行政部门和立法部门在立法调研、草拟文本、征求意见、分析论证、提交审议和表决通过的全部过程中所付出的总代价。即从税法的酝酿、筹划、设计到税法的颁布所支出费用的总和。税法是政府征税的依据和前提,只有经过大量的调查研究之后制定出来的税法,才能在实施过程中与实际情况相符合,便于征税机关征管和纳税人缴纳。所以,税法制定成本的高低,一方面反映税收立法的工作效率;另一方面影响着税收征管成本、税法缺失成本和税收社会成本。即一般情况下,健全、完善的税法体系需要较高的税法制定成本,但能够降低税收征管成本、税法缺失成本和税收社会成本。

第二,税收征管成本(Taxcollectionandmanagementcosts)。税收征管成本又叫税收执行成本,这类成本具体说来包括宣传解释税法、办理税务登记、税款征收入库、税务稽查以及与税收执法相关的后勤服务、干部职工培训和税务人员工资福利等一系列费用和支出。所以,税收征管成本的高低,一方面是衡量税收征管效率的重要指标之一;另一方面也是对税收立法效果的一个检验。即一般情况下,税收征管成本高表明税收立法有缺陷,税收征管成本低表明当前税法体系相对健全与完善。

税费征管论文篇（9）

一、社会保险基金多部门共管有利于确保社会保险基金的安全性

现代政府组织理论和规制经济学理论都主张对一种经济活动要由多个政府部门进行管理，认为这种管理模式有利于抑制腐败行为的发生。法国著名经济学家拉丰（jean-jacques laffont）在他的“分散规制者以对付共谋行为”一文中就指出：“我们认为，分散规制者可以起到防范规制俘获（regulatory capture）威胁的作用”。这里所谓的“规制俘获”，通俗地讲就是管理者被拉下水，成为金钱和诱惑的俘虏。拉丰还说，防止规制者和被规制的利益集团结成联盟，这是分权理论的基础。分权理论的假设前提是政府的管理部门中存在着一些不能洁身自好者，他们可能会利用手中的权力来追求个人利益，从而损坏公众的利益；而如果将一项事业的管理部门分散化，不同的部门或不同的规制者只能获得其中的部分信息，那么就会减小各个部门或规制者的权力，从而有利于抑制，使社会福利最大化。

笔者认为上述分权理论对制定我国社会保险基金的管理模式是有启发意义的。2006年11月22日国务院就社保基金安全性问题召开了常务会议，会议指出，“社会保障制度是社会的安全网和稳定器，是建设社会主义和谐社会的重要内容。社会保险基金必须切实管好用好，确保安全完整、保值增值，这是政府的重要责任。社会保险基金是‘高压线’，任何人都不得侵占挪用”。可见，党和国家对社会保险基金的安全性问题是十分重视的。但如何才能保证社保基金不被侵占挪用？显然，根据现代管理的分权理论，社会保险基金还是应当由多部门共管，形成一个相互监督、相互制约的制度模式。由于社会保险基金的管理涉及社会保险缴费的征收、社保资金的使用以及社保基金的保值增值等问题，所以社保基金多部门共管就是要让社会保险的经办机构（劳动保障部门）与财政、税务、审计等部门各司其职，相互配合，形成“税务收、财政管、劳动支、审计查”的部门分工格局。这是当前提高社保基金安全性的一个比较好的制度选择。

二、社会保险费由税务部门征收有其内在的合理性

从世界各国的情况来看，社会保险费的征收机构不尽一致。在大国中，美、英等国由税务部门征收，而法、德等国则由社会保障主管部门或独立机构负责征收。各国的选择都是基于本国的国情和历史因素所做出的，所以我国在这个问题上也必须结合自己的国情来进行抉择。笔者认为，我国在考虑社会保险费的征收机构时应当有两个出发点：一是要有利于确保征收；二是要有利于节约征收费用，提高征收管理的效率。而由税务部门征收社会保险费恰恰有这两个方面的优势。

首先，税务部门负责征收社会保险费在制度和技术上是有绝对优势的。因为社会保险费是对企业工资总额按一定比例课征的，而税务部门在课征企业所得税和个人所得税的过程中都需要掌握企业的工资发放情况，这样由税务部门负责征收社会保险费就具有一定的比较优势。例如：企业所得税法规定，企业发放的工资、薪金可以在税前扣除，这样，企业在纳税申报时就要向税务机关如实申报当年的工资发放情况，如果企业为少缴社会保险费而瞒报职工工资总额，那么这种行为就很容易被税务部门所发现。另外，个人所得税法也要求企业、单位在向职工发放工资时为其代扣代缴个人所得税，并负有向税务机关全员、全额申报职工收入的义务，这也要求税务部门全面、准确地掌握企业和单位的工资、薪金发放情况，从而有利于税务部门征收社会保险费。

其次，税务机关拥有一支专业的征收队伍（包括征收和稽查人员），其规模和素质足以胜任社会保险费的征收任务。特别是近年来国家实施了金税工程，大大提高了税务部门的信息化水平。而如果将社会保险费全部交给社保经办机构负责征收，后者势必要“另起炉灶”，再去组建一支庞大的征收队伍，从国家的角度看这显然会加大社保费的征收成本。而且，许多地区的社保经办机构目前并没有先进的信息化征收管理系统，如果它承担了征收社保费的重任，必然要再建一套信息化的征管系统，这种重复建设必然会造成巨大的浪费。事实上，一些国家政府所有税费都交给一个部门负责征收的不在少数。在这些国家，税务局都不叫“税务局”，而是叫“收入局”。如美国叫“国内收入局”（internal revenue service），加拿大叫“加拿大收入局”（canada revenue agency），英国叫“皇家收入与关税局”（hm revenue & customs）。这种制度安排完全是从机构设置和征收效率角度考虑的。笔者认为这种制度安排值得我们借鉴。实际上，目前我国的税务部门也承担着一定的收费职能，如教育费附加、城市建设费、文化事业费等都是由税务部门征收的。这种安排是十分合理的，因为没有必要教育费附加由教育部门负责征收，文化事业费由文化部门负责征收。从长远看，我国的税务局也应当向国家收入局的方向发展。如果这样考虑问题，将社会保险费交给税务部门征收也是顺理成章的。

三、社会保险与财政关系决定财政必须参与社会保险费制度设计

社会保险是政府按保险原则举办的一种社会保障计划，虽然它有独立的收入来源（社会保险缴费），但它与政府财政密不可分。实质上，社会保险计划的收支应纳入政府财政的视野通盘考虑，原因是：

税费征管论文篇（10）

［中图分类号］F812.43 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2011）13-0111-03

充分挖掘消费潜力,培育、扩大消费热点,对于进一步巩固经济回升基础非常重要。当前,政府需要进一步提高社会保障水平,切实增强消费者信心。完善社会保障体系,需要建立可靠、稳定的资金筹措机制,这为社会保障费改税提供了现实基础。

1 我国当前社会保障费的征管情况

社会保障包括基本养老保险、失业保险、医疗保险、工伤保险、生育保险,被称作劳动者的“安全网”、收入分配的“调节器”、经济社会运行的“减震器”。而我国当前社会保障费的征管还存在一些问题。

(1)社会保障资金监督、管理体制不健全。社会保障资金收入保值增值难度大。由于缺乏良好的投资管理,统筹基金的年收益率不到2%,没有跑赢2.2%的CPI(2000―2008年)。在仅获2%年收益率的自发状态下意味着一种变相的损失。

支出管理存在风险。2006年11月,审计署查出基本社保资金违规71亿元,其中1999年以前发生23亿元,2000年以后48亿元。

社会保障资金筹集不能满足日益增长的支出需要。中国社科院世界社保研究中心主任郑秉文在2010年7月指出,中国养老金空账规模已达1.3万亿元,社保基金缺口是未来财政的巨大隐患。

(2)社会保障的覆盖范围偏小,且不同群体间社保待遇水平差异过大。我国社会保障,覆盖范围逐年扩大。截至2009年年底,全国共有23550万人参加城镇基本养老保险,8691万人参加了农村养老保险,12715万人参加了失业保险,40147万人参加了城镇基本医疗保险,14896万人参加了工伤保险,10876万人参加了生育保险。但仍有许多企业有逃避缴纳社会保险费的现象,严重侵害劳动者权益和雇员福利。

社会保障待遇水平差异过大。在社会不同群体之间,存在着基本社会保障逆向转移的现象。例如,农民工与城市职工间、企业职工与机关事业单位职工间、一般职工与党政干部间等,初次分配的差距,非但没有被社会保障缩小,反而扩大了。

(3)统筹层次低,社会化管理和服务程度低。除少数省市以外,大部分地区仍停留在市县级统筹阶段。这影响了全国范围劳动力的流动和全国劳动力市场的形成。社会保障的社会化管理和服务也进展缓慢,还有许多事务性的工作基本上仍由企业承担。这造成社会保障基金抗风险能力弱、基金调剂功能弱。

异地保费报销也存在很多障碍。由于我国地域和经济发展差异大,各地医疗费用和筹资水平差异也非常大,完全实现全国各地统一标准、统一报销还有难度。

2 关于社会保障费改税的争论

自从我国实行《社会保障费征缴暂行条例》以来,理论界和社会实践工作者都对社保费体系的建设与完善做了许多有益的探索和尝试,并且取得了不少成果。同时,对于社保费改税的争论也一直没有停止过。由于考量问题的不同角度和切入点,以及我国复杂的经济、社会状况与实际税费征管模式,社保费改税有其先天优越性与一定的社会可行性,但同时又存在着许多制度约束性。

2.1 社保“费改税”的先天优越性

(1)开征社会保障税可以扩大征收覆盖面。社会保障“费改税”后,可以依法强制社会保障覆盖全部企事业单位、社会团体、个体户及职工个人以及其他纳税人,更好地筹措社会保障资金。

(2)开征社会保障税可以强化征管。如果国家通过立法改社会保障费为社会保障税,将从根本上确定社会保障税的税收本质和特性,税务机关可以依据《中华人民共和国税收征收管理法》的规定,确保社会保障税及时、足额入库。

(3)开征社会保障税可以规范管理。社会保障费改税后,可以形成税务机关征收、社会保障部门发放、财政部门管理、审计部门监督的管理模式,实行彻底的收支两条线管理,确保社会保障资金规范化运作。

(4)开征社会保障税有助于降低征收成本。开征社会保障税可以充分利用现有税务部门的组织机构、物质资源和人力资源进行征管,从而降低征收成本。另外,税务机关对企业的经营效益等情况也更了解,像以前那种企业效益不错,却不给员工上保险的情况基本可以避免。

(5)开征社会保障税有利于与国际筹资方式接轨。开征社会保障税符合国际主流和发展方向,能够适应我国经济体制与国际惯例接轨的需要,促进我国对外开放。

(6)开征社会保障税可以在全国范围内使用同一征税率,可以推动劳动力合理流动,优化劳动力资源配置,从根本上改进社会保障制度的效率。

2.2 社保“费改税”的现实可行性

(1)开征社会保障税已具备一定的社会基础。社会各界开征社会保障税的呼声高涨,全国人大代表和政协委员对此十分关注,多次建议开征社会保障税。这些为我国开征社会保障税奠定了社会基础。

(2)开征社会保障税已具备一定的税源基础。改革开放以来,尤其是党的十六大以来,我国经济实力、规模企业竞争力以及城乡居民收入水平都有了较大幅度的提高。我国国民经济总量连年高速增长,国内生产总值由2002年的120333亿元增长到2010年的397983亿元,居全球第二位。种种数据表明,我国已经具备开征社会保障税的经济基础。

(3)开征社会保障税已具备一定的征收基础。目前,我国税收征收管理体系不断完善,征管手段不断改进,征管效率不断提高,征收网络逐步健全,开征社会保障税已具备良好的征收基础。19个省区市税务机关征收社会保障费的实践证明,税务机关征收社会保障资金具有十分明显的优势。以浙江省为例,随着社保费 “五费合征”扩幅、扩面的推进和征缴办法的规范统一,浙江省社保费呈快速增长态势,持续保持较高增幅,2008年入库661.63亿元,增长23.73%,增收126.91亿元。2007年,养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费的征缴率分别达到99.52%、99.65%、99.65%、99.53%和99.12%。

(4)开征社会保障税有可供借鉴的国外经验。目前,世界上有130多个国家开征了社会保障税,并在世界范围内出现了以社会保障税来代替其他筹资方式的趋势。从开征该税种的国家来看,无论是他们征税的依据,还是征税的尺度和征收与管理的办法都为我国开征社会保障税提供了宝贵的经验。

2.3 当前我国开征社保税的制度性约束

(1)税收是无偿的,政府可以任意进行转移支付,国家可统筹安排。税收的这种无偿性决定了税收收入无须直接偿还给原纳税人；而缴费的情况则不同：其缴费数量与受益程度之间基本存在着一对一的对称的关系,在缴费者与国家之间存在一种“明显的有偿交换”关系,具有一定的返还性质。强烈的补偿性是税费之间的重要区别之一。如果进行费改税,统账结合的制度就需要改革,个人账户就应该取消,国家、社会和个人三者责任共担的制度设计理念就应该放弃,就等于将社保责任完全推到了国家的身上,国家将承担其社保的无限责任。

(2)我们的社保制度还在建设之中,统账结合的制度框架刚刚搭建起来,统筹部分与账户部分之间的关系还没理顺。此外,公务员和事业单位改革的方案远没有定论；农民工、失地农民、纯粹务农农民的社保制度还处于探索阶段,制度预期远没有明朗化,还没有一个长期的战略思考和理念设计。这就需要为制度改革留出较大空间,而一旦费改税,这个制度就具有刚性了,为未来改革又增加了一个难题。因而,改革一定要谨慎。

(3)社会保障制度安排并非一元化,如果为不同群体设定不同的税率,再加上还有将近4000万名的公务员和事业单位人员另立税率,这无疑将是世界上唯一的最碎片化的社保制度。这不仅是典型的社会排斥,把当前的问题推向了未来,而且社保制度的复杂化和碎片化必将严重影响全国范围大市场的形成,影响劳动力的流动。

(4)我国经济发展很不平衡。社会保障税收制度必须与生产力发展水平以及各方面的承受能力相适应,这是社会保障制度改革必须遵循的一项基本原则。我国地区之间的经济发展很不平衡,人口分布、工资水平等差异很大,在这种情况下,采取收费形式则具有较大灵活性。

3 社会保障费改税亟待解决的问题

是采取缴税制还是缴费制,与是否以普享型社保制度为制度目标有关,还与具体社保制度结构有关。一般来说,普享型社保制度采取缴税制,因此,未来待遇与个人社保供款的多寡关系不大,社保制度基本覆盖了大部分就业人口。大部分实行缴税制的国家社会保障待遇水平普遍偏低,目标只定位于满足人们基本的生活需要。

笔者认为,社会保障是社会实施的保证劳动者在遇到风险的情况下维持劳动力生产和再生产的公共产品,它理应涵盖所有社会公民,而非少数人。社会保障资金来源于剩余产品的价值,是对国民收入的再分配,社会保障费的收缴也具有一定的强制性。如果我国当前推行社会保障费改税,还必须正视和解决以下方面的问题。

(1)费改税缺乏法律支撑。应制定《社会保障税暂行条例》,规定其纳税人、课税对象、课税范围、税目、税率、纳税期限、减税免税等具体事项,从根本上保证社会保障税的征收工作有序进行。还应制定《社会保障基金管理法》等相关法律法规。

(2)富人与穷人之间存在利益博弈。人们分享的社会保障权利不应该与个人社保供款的多寡完全相关,社会保障也应当承担部分社会财富再分配的功能。富人应该多缴社会保障税,穷人可以少缴社会保障税或不缴,而富人的社会保障权利可以部分转移给更需要的穷人。同时,也要在强制征收社会保障税条件下,部分参考个人账户的缴税情况,确定个人分享的社会保障权利,以便达到对个人纳税的一定程度的激励。而富人一般代表着“强势集团”,这就很有可能给改革带来较大的阻力。

(3)要努力扩大社会保障制度的覆盖范围。我国农业人口占全国总人口的70％以上,使广大农民享受到社会保障才能真正体现社会保障制度的普遍性和公平性,社会保障税的开征不可能不顾及到农村这一块。费改税可在农民收入提高到一定水平时,把农业人口也纳入到社会保障税的纳税人范围当中。

(4)要建立健全审计、统计等各项财经制度,将社保基金的管理和营运纳入规范化的轨道。要规范劳动就业合同管理,规范劳动、劳动工资的登记、申报管理,为税务部门征收社会保障税提供较为完整的信息。

(5)要做好配套的制度变迁。制度变迁不仅仅是单独一项制度的变迁,而是一系列制度的变迁。只有这样,制度变迁才会降低变迁费用,发挥最大潜力。所以,费改税不是一个孤立的过程,不应当是单项制度的变迁,而应当和与之相关的其他制度的改革结合起来共同推进,才能取得良好的效果。

参考文献:

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