进项税额的税收筹划篇（1）

因增值税纳税主体身份不同，其应纳税额也不相同。小规模纳税人因不实行税款抵扣，所以对此不进行讨论，一般纳税人应纳税额是由当期销项税额减当期进项税额得出。

一、销项税额的筹划

销项税额是增值税纳税人销售货物和应税劳务，按销售额和适用税率计算并向购买方收取的增值税税额。计算公式：当期销项税额=当期销售额×适用税率。所以消项额的筹划空间从销售方式、销售价格、结算方式进行筹划。

1　销售方式的筹划

通常企业会采取多种不同的销售方式，而不同的销售方式规定的计税方法也不同，所以，企业在采取不同方式销售商品时，必须注意税收待遇的差别对自身税负高低的影响。除了一般的销售方式以外企业还采取各种促销方式，如折扣销售、销售折扣、销售等。

折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠，如购买10件该产品，给予价格折扣10％，购买20件该产品，给予价格折扣20％等。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款，而协议许诺给购货方的一种折扣优惠(如在10天内付款，货款折扣2％；20天内付款，折扣1％；30天内全价付款)。销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。而于折扣是在实现销售时同时发生的，因此，税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。这一规定，无形中就为企业提供了节税空间。

筹划方法：①企业在使用折扣销售时，切记要把销售额和折扣额开在同一张发票，这样可以按照折扣后余额作为销项税额计算增值税。②企业应明确折扣销售与销售折扣不同，企业从税负角度考虑折扣销售优于销售折扣。③尽量将实物折扣化为折扣销售，可以减少企业税负，如买10件商品，应该给2件折扣，在开发票时按12件开具销售数量和金额，然后在同一张发票上另一行用红字开具2件折扣金额。这样按照税法的规定折扣的部分在计税时可从销售额中扣减，节约了纳税支出。

2　销售价格的筹划

销售价格的纳税筹划主要是关联企业之间转让定价。由于增值税的有关法规对企业市场定价的幅度没有具体限定，即企业拥有企业法所赋予的充分的市场定价自。这就为市场法人主体在利益统一体的关联企业之间，通过转移价格及利润的方式实施纳税筹划活动提供了条件。筹划的方法通过转让定价对增值税进行纳税筹划可以起到递延税款交纳的作用。

3　结算方式的筹划

企业在产品销售过程中，在应收货款一时无法收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分期收款结算方式，尽量回避直接收款方式。企业在销售方式的运行上，具有相当大的主动性，完全可以在货款收到后履行纳税义务，有效推迟增值税纳税。

二、进项税额纳税筹划

根据不同的进项税额筹划空间采用相对应的筹划方法。进项税额的筹划也从进货渠道、兼营免税或非应税项目进项税额核算、采购结算方式三方面进行。

1　进货渠道的筹划

增值税采用进项税额凭购货专用发票扣税法，增值税一般纳税人从小规模纳税人处采购的货物不能进行抵扣，或只能抵扣3％，为了减少纳税时抵扣过低带来的税收负担的加重，一般纳税人必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。小规模纳税人价格折扣是多少才合适?这里存在一个价格折让临界点。根据测算，一般纳税人与小规模纳税人适用不同税率情况下的临界点如下表。

当增值税税率为17％，小规模纳税人征收率为3％时，价格折让临界点为86.80％这意味着当小规模纳税人的价格为一般纳税人的86.80％时，即价格折让幅度为86.80％时，无论是从一般纳税人处还是从小规模纳税人处购进货物，承担的税负相等。当小规模纳税人报价折扣率低于该比率是，向一般纳税人采购货物获得增值税专用发票可抵扣的税额大于小规模纳税人的价格折扣；只有当小规模纳税人报价的折扣率高于该比率时，向小规模纳税人采购才可以获得比一般纳税人采购更大的税后利益。如小规模纳税人不能取的增值税专用发票，则价格优惠零界点为90.24％。

2　兼营免税或非应税项目进项税额核算筹划

纳税人兼营免税项目或非应税项目，应当正确划分其不得抵扣的进项税额。对不能准确划分进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=当月全部进项税额×当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计／当月全部销售额、营业额合计。纳税人可将按照上述计算的不得抵扣的进项税额与实际免税项目、非应税劳务不应抵扣的进项税额对比，如果前者大于后者，则应正确划分并按规定转出进项税额；如果前者小于后者，则无需在核算时正确划分，而改按公式计算。

3　采购结算方式的筹划

进项税额的税收筹划篇（2）

1.把握纳税筹划的结构和方向

首先，营改增是近年来我国税收领域的一次重大变革，涉及面广、影响范围大，所有的试点企业均需要从根据营改增新政从会计核算、纳税申报和纳税筹划方面做出适应性转变。其次，增值税和营业税这两种基本税种在税制结构上存在巨大差异。营改增企业需要在资本运行结构、经营规模和模式方面适应增值税替代营业税后产生的变化，以最大限度保护企业的合法权益。

2.控制纳税筹划成本

纳税筹划是需要成本的，任何纳税筹划方法都不能忽视成本这一重要因素的影响。一般来说，纳税筹划成本主要包括会计账簿费用、人员培训费用、会计岗位薪酬以及相关的办公公费等。在营业税调价下，基本不存在纳税抵扣，而改为增值税后，则形成了比较完整的纳税抵扣政策体系，但是，试点企业试图通过扩大进项税额节税的努力是徒劳的。因为，这种情况下税收的筹划成本与购进成本的增加值几乎是相等的。

3.要善于运用多种技术方法

增值税的计税方式远比营业税复杂，这也使得企业的纳税筹划获得了更为广阔的思路和空间。当然，由此造成的纳税筹划技术方法也会变得更加复杂。例如，营改增之后，税率由原来的两类变为六类，同时增加了进项税额抵扣环节，而税收优惠政策更是让企业管理人员目不暇接。因此，营改增企业的会计人员要加强这方面的学习，尽快掌握适应营改增新政的各种纳税筹划技术方法，以合法手段通过行之有效的纳税筹划为企业谋取利益。

4.严守纳税筹划保底线

纳税筹划的保底线，是开展节税筹划的基本保证，而确定保底线则需要营改增企业的税金核算十分精准，不能因为会计人员的疏忽而造成任何差错。在营改增之后，企业的会计人员将面临复杂的增值税税制考验，极容易出现技术性纰漏。这就要求营改增企业的会计人员要认真学习营改增各项新政，坚决避免错计错纳，坚决扼守保底线这一纳税筹划的基本要求。

二、营改增企业纳税筹划技术方法

1.纳税人身份选择的技术方法

首先是基于不同纳税人身份的税负比较的纳税筹划技术。根据营改增政策，年销售额超过500万元的为一般纳税人，根据不同情况采用17%、11%和6%三级税率，由于税率提高，营改增新政规定一般纳税人可以对进项税额进行抵扣；如果年销售额不超过500万元，则为小规模纳税人。对此类纳税人，营改增之后适用3%和5%较低税率，但是此类纳税人不得抵扣进项税额。既然营改增政策设计了两种身份不同的纳税人，并实行差别化待遇，那么在纳税人身份选择上就为企业的纳税筹划提供了条件。例如，经营项目增值率偏高的试点企业，可以考虑在不违反国家政策的前提下，设立小规模纳税人。

其次，虽然纳税人的不同身份对纳税筹划的影响较大，但是纳税人身份转换成本也必须要考虑。如果筹划成本远远超过节税额，就没有必要进行身份转换。例如，对于申请为一般纳税人的营改增企业，需要使上月的纳税金额达到一般纳税人的标准，如果不足的话则需要补齐，而这笔费用显然要计入纳税筹划成本。只有补齐情况下仍然可以达到节税目的，则可以选择身份转换。

2.销项税额的筹划

销项税额是营改增后增值税中被抵减的项目，这一税额越少，对企业越有利。因此，销项税额的节税和递延是营改增后企业纳税筹划中的常用方法。

第一、企业的销售行为可以分为混合与兼营。在营业税税制下，企业的混合销售需要按照混合前的品类进行计税，属于不同税种的混合，兼营则属于不同税率的兼顾。在营改增之后，则不存在混合销售。因此，在企业营改增之后，混合经营的非主营业务均不属于营业执照上的经营范围，而兼营的项目均会在营业执照上显示出来，这显然会对企业的纳税筹划提供了空间。

第二、视同销售业务筹划。视同销售属于额外的销项税额，营改增企业要重视视同销售并提前进行筹划。因此，广大营改增企业可以利用销售方式转变避免此类业务发生。此外，营改增企业可适当提高额定耗损率等手段对视同销售进行核销，也可以实现节税。

第三、销售方式筹划。销售方式筹划的本质是对企业产品的销售方式进行选择，避免在营改增的情况下产生垫付税款。例如，营改增企业可委托收款以外的结算方式；在销售过程中时尽量利用支票、银行本票以及会对结算等结算方式进行销售。总之，营改增企业可以通过选择有利的销售方式，减少企业销售额，达到节税目的。

第四、巧妙利用纳税义务发生时间实现递延纳税。显然，在营改增的条件下，企业递延纳税时间对资金周转极为有利，最起码可以节省部分利息支出，获取利益。当然，营改增企业在税收筹划的实际操作中，应该科学确认销售收入并计税，以免发生提前纳税的情况。因此，财务人员需要提前研究，筹划出正确的记账核算流程。

3.进项税额及其转出业务的筹划

首先，进项税额对试点企业的纳税筹划影响巨大，但是大多数企业在营改增之前的营业税税制下，进项税所占比例极小。因此，在税制改革后，进项税的大量增加会导致企业税负的增加。所以，广大试点企?I必须要对营改增前后进项税的变化予以充分重视，特别要注意以下三点：一是企业要加强内部管控，健全财务管理；二是不要被上游供应商的降价迷惑，必须要索要增值税发票；三是要妥善保管发票并及时认证。

进项税额转出是试点企业必须要注意的又一重要问题，从构成来看，进项税额转出主要包括两部分：一是出口应税服务业“免抵退”的增值税进项转出，二是抵扣后转出。所以，试点企业的会计人员必须要熟悉进项税额转出的新政，这是进行该领域纳税筹划的重要条件。例如，《全面推开营改增通知》中对进项税额不得从销项税额中抵扣项目的情形进行了详细界定，营改增企业的财务人员需要格外注意上述项目，以减少进项税额转出。此外，营改增企业会计人员在工作中要准确计算进项税转出额，避免因计算失误增加企业税负。

4.优惠政策应用的筹划

首先是用足减免税政策。在国家营改增新政中，对免税等税收优惠政策均有明确、详尽的说明。企业财务人员要及时熟悉和掌握这些新政，特别是对其中的免税项目要特别熟悉，通过在免税政策中有纳税筹划空间的项目进行筹划安排。

进项税额的税收筹划篇（3）

中图分类号:F810.423文献标识码:A文章编号:1006-3544(2009)04-0046-03

税务筹划主要是指在纳税行为发生之前,在不违反法律、法规的前提下,通过对纳税人经营活动或投资行为等涉税事项做出的事先安排,以达到少纳税或递延纳税为目标的一系列谋划活动。税务筹划具有双重性。一方面,它是纳税人对国家税法及有关税收经济政策的反馈行为,是对政府政策导向的正确性、有效性和国家现行税法完善性的检验。另一方面,国家可以通过对纳税人税务筹划行为的分析和判断,发现税制存在的问题,进一步完善税制,更好地发挥税收的宏观调控作用。作为流转税的增值税是企业缴纳的主体税种之一,涉及面广,影响力大,既是国家征税的重点,也是企业税务筹划的要点。为了进一步完善税制,发挥税收杠杆调控宏观经济合理、 快速发展的目的,2008年11月10日国务院颁布了新的增值税条例, 与之相配套,2008年12月15日财政部随之又颁布了新的增值税条例实施细则,并已于2009年1月1日开始实施。新的增值税暂行条例及其实施细则通过规定固定资产进项税额可以抵扣,降低小规模纳税人的征收率等措施加大了对企业投资和更新改造的扶持力度,同时通过加强对纳税人兼营行为的管理,取消废旧物资发票抵扣、来料加工进口设备免税等政策,严格税制设计,堵塞漏洞,对税务筹划产生了一定程度的影响。

一、新增值税暂行条例的主要变化

与增值税的税务筹划相关,新修订的《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的变化主要表现在以下几个方面:

1. 小规模纳税人的标准发生了变化。新增值税暂行条例规定“小规模纳税人的标准为:从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人, 以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主,并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应税销售额在50万元以下(含)的(原为100万);除此以外的纳税人,年应税销售额在80万元以下的(原为180万)”。非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。

2. 小规模纳税人的征收率由4%或6%降低为3%。

3. 对于纳税人兼营增值税非应税项目未分别核算的,由原来的“不分别核算或者不能准确核算的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税”,改为“未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额”。

4. 对于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为增加了“应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额,并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税,非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额”。

5. 全面实行消费型增值税,取消了购建固定资产不予抵扣增值税的相关税收政策。

6. 取消了销售废旧物资的免税和购进废旧物资抵扣10%的税收政策。

7. 来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备不再免税。

8. 纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的,可以放弃免税,依照条例的规定缴纳增值税。

9. 提高了个人纳税人的起征点。销售货物的,为月销售额2000~5000元;销售应税劳务的,为月销售额1500～3000元;按次纳税的,为每次(日)销售额150～200元。

10. 增值税纳税义务发生时间的规定发生了微调。

11. 延长了增值税的纳税期限。纳税期限在原有基础上增加了1个季度的规定。 纳税申报并结清上月应纳税款的期限由次月10日之内延长至15日之内。

二、增值税税务筹划的要点

增值税是对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务,以及进口货物的单位和个人,就其取得的货物或应税劳务的销售额,以及进口货物金额计算税款,并实行税款抵扣制度的一种税。根据增值税的特点,纳税人的税务筹划活动主要体现在几个方面:

1. 一般纳税人与小规模纳税人的税务筹划。根据无差别平衡点增值率及无差别平衡点抵扣率的计算,选择两类纳税人的类型。

2. 兼营、混合销售行为应纳税种的筹划。根据无差别平衡点增值率及无差别平衡点抵扣率的计算,通过调整销售额或营业额在全部经营收入中的比例等,选择应纳增值税还是营业税。

3. 销售税额的税务筹划。选择合理的销售方式、结算方式及销售价格,获得递延纳税的利益。

4. 进项税额的税务筹划。合理利用特殊项目进项税额抵扣的规定,获得税收利益;通过价格折让临界点的计算,合理选择供货方。

5. 税率的税务筹划。掌握低税率的适用范围,避免从高适用税率。

6. 出口退税的税务筹划。 运用国家的税收优惠政策,通过选择合理的经营方式、出口方式争取出口退税最大化等。

三、 新增值税条例及实施细则变化对增值税税务筹划的主要影响

(一)对纳税人税务筹划的影响

1.对增值税两类纳税人身份选择的影响。增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人,两类纳税人在税率、计税方法上有所不同,因此税负水平也不相同,从而为税务筹划提供了一定的空间。纳税人一般是通过计算无差别平衡点增值率或抵扣率来进行两类纳税人身份选择的税务筹划的。由于新的增值税法规定企业购进固定资产进项税额可以抵扣,以及小规模纳税人的税率由原来的4%或6%降为3%,因此无差别平衡点增值率和抵扣率发生了变化,且其中的内涵与以前相比也大为不同, 纳税人在运用这种方法进行税务筹划时,需要根据新的无差别平衡点增值率或抵扣率进行选择和判断。具体变化情况见表1、表2。

2.对增值税纳税人与营业税纳税人身份选择的影响。(1)对兼营非应税劳务的影响。兼营非应税劳务,是指增值税纳税人在从事应税货物销售或者提供应税劳务的同时还从事非应税劳务,且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务的业务活动并无直接的联系或从属关系,即企业在其经营活动中,既涉及增值税应税项目,又涉及营业税应税项目。原增值税暂行条例规定,纳税人兼营非应税劳务的,应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额,对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税,对非应税劳务的销售额(即营业额)按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务销售额的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。这一征税规定说明在兼营行为中,对属于营业税范围的应税劳务,纳税人可以选择是否分开核算,并以此来选择是缴纳增值税还是营业税。一般情况下,营业税的纳税负担低于增值税,常用的税务筹划方法是将兼营业务分别核算, 以降低纳税支出。但当营业税税率为5%,小规模纳税人增值税征收率为4%时,则多采用合并核算的方法一并缴纳增值税,来达到降低税额的目的。新的增值税暂行条例第七条规定“纳税人兼营非增值税应税项目的,应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额”, 且小规模纳税人的征收率降为了3%,等于或低于营业税税率。因此在新的税法条件下,这种筹划方法已不可行了。(2)对混合销售税务筹划的影响。混合销售是指一项销售行为既涉及增值税应税货物,又涉及非应税劳务。 原增值税暂行条例规定,“从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增殖税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税”。“从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者,包括以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内”。所谓的“以货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务”,是指在纳税人的年货物销售额与非应税劳务营业额的总额中,年货物销售额或应税劳务的营业额超过50%, 非应税劳务营业额不到50%。 纳税人常通过调节应税货物销售额或应税劳务的营业额在总销售额(营业额)中的比例超过或低于50%,来选择缴纳增值税或营业税,达到少纳税的目的。由于新的增值税暂行条例实施细则特别规定销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额。因此对于该混合销售行为通过上述措施从而进行增值税纳税人与营业税纳税人身份选择的筹划方法不再适用了,但对于其他混合销售行为,原纳税人筹划方法在实践中仍然是可行的。(3) 对增值税纳税人与营业税纳税人税负判别方法的影响。当增值税纳税人和营业税纳税人具有可选择性时,增值税一般纳税人通常采用与增值税两类纳税人身份选择相同的方法,即通过计算增值税和营业税的无差别平衡点增值率或抵扣率来进行判别和选择。由于新税法中,一般纳税人的税率和营业税税率均没有发生太大变化, 因此这种判别方法仍然适用, 且平衡点也没有发生变化,具体情况见表3。由于在新的增值税暂行条例下,小规模纳税人的征收率统一降低为3%, 等于或低于营业税税率,增值税的税负是小于营业税税负的,所以运用税负判别法进行小规模纳税人和营业税纳税人身份选择的方法已经不再适用了。

(二)对计税依据税务筹划的影响

1. 对销项税额税务筹划的影响。 新增值税暂行条例,对增值税纳税义务发生时间的规定做了微调。销售货物或者应税劳务先开具发票的,为开具发票的当天;采取赊销和分期收款方式销售货物,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天;生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,采取预收货款方式销售货物, 为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。总的来说,新的税法条款对增值税纳税义务发生的时间规定比以前更严格了,我们在合法进行税务筹划时,能晚开发票的尽量晚开发票,需要签订书面合同的,一定要签订书面合同,以便推迟纳税义务的发生时间,延迟纳税,获得最大的筹划效益。

2.对进项税额税收筹划的影响。(1)对运用废旧物资发票抵扣政策税务筹划的影响。在原增值税法条件下,废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税,生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资,可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额,按10%的比例计算抵扣进项税额。而生产企业自行收购的废旧物资, 其进项税额是不准抵扣的。因此在原增值税法下当生产企业为一般纳税人,且生产耗用的废旧物资比较多时,其税务筹划方法是自己成立一个回收公司,这样不仅可以按收购金额的10%抵扣进项税,还可以享受废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税的待遇。但是,新颁布的增值税暂行条例,国家取消了销售废旧物资的免税和购进废旧物资抵扣10%的税收政策。废旧物资回收发票不再作为抵扣凭证,所以这种筹划方法已不再适用了。(2) 对供货方选择税务筹划的影响。对于小规模纳税人来说, 不管供货方是一般纳税人还是小规模纳税人,也不管对方能不能提供增值税发票,由于不实行抵扣税制,均不能抵扣,因此在采购时,只要比较一下供货方的含税价格,从中选择价格较低的一方即可。但对于一般纳税人来说,如果供货方是一般纳税人, 可提供增值税发票, 按17%或13%抵扣,而若供货方是小规模纳税人,则不能进行抵扣或只能按6%或4%抵扣。 为了弥补因不能取得专用发票不能抵扣或抵扣率太低而产生的损失,一般纳税人必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。此时,一般纳税人常采用价格折让临界点的方法进行税务筹划,当供货价格高于价格折让临界点时,选择从一般纳税人进货;当低于价格折让临界点时,选择从小规模纳税人进货。在新增值税暂行条例下,由于小规模纳税人的征收率由6%和4%降低为3%,所以一般纳税人通过价格折让点选择供货方的筹划方法虽然仍然适用,但是价格临界点发生了变化,具体情况见表4。

(三)对来料加工与进料加工方式选择税务筹划的影响

在原增值税法下,来料加工是免税的,而进料加工采用的是免抵退税方法,同样的贸易往来业务,在这两种加工方式下的税务效果是不一样的。 对于退税率比较高的产品,一般采用进料加工的方式,可以获得较高的退税额,而对于利润比较高的产品则采用来料加工的方式。新的增值税法规定来料加工不再免税,因此这种税务筹划的方法也不适用了。

(四)对其他方面税务筹划的影响

1. 对运用纳税期限进行税务筹划的影响。新增值税暂行条例,对于纳税期限在原有基础上增加了1个季度的规定。纳税申报并结清上月应纳税款的期限由次月10日内延长至15日之内。因此该税法条款对税务筹划的启示是:要充分运用新条款的规定,在合理的时间范围内,尽量延迟纳税,获得最大的运用税金时间价值的筹划收益。

2. 对运用税收优惠条款税务筹划的影响。(1) 合理运用起征点。新增值税法提高了个人纳税人的起征点。销售货物的,为月销售额2000～5000元;销售应税劳务的,为月销售额1500～3000元;按次纳税的,为每次(日)销售额150～200元。对于小本经营的个人纳税人,应合理调节月(日)销售额或营业额,尽量控制在起征点以内,以避免纳税,合理运用新的税法条款保护自己的合法权益,达到最佳的经营效益。(2)考虑放弃免税优惠。纳税人如果购入的是免税产品,除免税农产品可按13%抵扣外,其他均不得抵扣进项税额。这样该环节的销项税额实际上成了应缴税额,税负非但没有减轻,反而加重了。如果本环节是生产免税产品,产品销售时免征增值税,但不能开增值税专用发票,可能影响企业的产品销售,而其进项税额又不能抵扣。因此,若企业处于中间环节,要根据获利情况和销售等因素考虑是否需要申请免税,如果免税后既影响销售,又不能抵扣进项税额,不如放弃免税优惠。

总之,税务筹划具有合法性、预见性、收益性,同时也有风险性、实效性,它会随国家税收政策的变化而变化,因此纳税人在熟悉和充分运用税法保护自己权益的同时,一定要密切关注国家税收政策的变化,以使自己的筹划方案随时更新,适应国家的税收政策,避免不必要的风险,获得最优的筹划收益。

进项税额的税收筹划篇（4）

一、前言

税收是国家为实现其职能，凭借政治权力，按照法律规定，通过税收工具强制地、无偿地征收参与国民收入和社会产品的分配和再分配取得财政收入的一种形式。从纳税人角度出发，积极的进行纳税筹划，充分利用税收优惠政策获得节税利益，这是与税法的立法宗旨相符的，因此减少税款支出是合理的，税务筹划是一种合理的避税行为。所谓企业税收筹划，就是指在国家法律政策容许范围内，为达到企业税收负担最小、利益最大的目的而对各种税收方案进行决策的行为。计划经济体制下，税收被看成是企业对国家的贡献，税收对企业生存和发展的影响往往被忽视。随着市场经济的发展，企业的目标不仅是完成国家指定的计划或分配的任务，更重要的是要追求企业价值的最大化。这时，企业便不能回避税收环境、税负水平对企业经济效益和长远发展的影响。

由于税务筹划在我国起步较晚，税务机关的依法治税水平和全社会的纳税意识距离发达国家尚有差距，导致征纳双方对各自的权利和义务了解不够，税务筹划往往被视为偷税的近义词。但随着社会主义市场经济的发展并逐步国际化、知识化、信息化，理论界开始重视从纳税主体的角度研究税收，企业高层管理者也开始认识到税务筹划在现代企业管理中的作用，国家税收征收管理法和刑法也对偷逃税款的内含和外延作了明确的界定，企业税务筹划的实施从思想上得到了保障。

二、税收筹划应用

1.合理利用税收政策筹划

寻求政策减免优惠是税收筹划首先应考虑的问题，筹划理论界称之为税额式筹划。影响应纳税额的因素通常有2个，即计税依据和税率。计税依据越小，税率越低，应纳税额也越小，因此做税收筹划，无非是从这2个因素入手。其次企业纳税筹划的重点是运用各种手段尽量缩小收入总额，或增加不征税收入，免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损的数额。在采取各种手段时，应当特别注意计算收入和支出权责发生制原则，如果想提前计算各项扣除，则应当提前确认该项支出，而不仅仅是提前支付相应款项；如果想推迟计算某项收入，则应当推迟实现该项收入，而不仅仅是推迟接收款项。合理确定各项税前扣除额对于降低企业的应纳税所得额，从而降低企业的应纳税额起着非常关键的作用。

2.设法少确认收入额（或经营额）是税收筹划的常规技术

无论哪个税种，应纳税额首先都与收入额（或经营额）成正比相关关系。筹划的办法一般是充分计列扣除以减少税基。比如一般纳税人增值税的计算是销项税额抵扣进项税额，因此购进原材料就得慎重考虑能否取得增值税专用发票或其他可以抵扣的凭证。再比如企业所得税，应纳税所得额税前扣除项目种类多，通常都不是据实扣除，而是有扣除的条件限制和数量限额，如果对相关规定不熟悉，可能就难以做到扣除项目多样化。

3.适当运用延期纳税

资金的时间价值是财务管理中必须考虑的重要因素，而延期纳税直接体现了资金的时间价值。如存货成本确定和提取折旧等对企业所得税的影响，从理论上讲，购置存货时所确定的成本应当随该项存货的耗用或销售而结转，由于会计核算中采用了存货流转的假设，在期末存货和发出存货之间分配成本，存货计价方法不同，对企业财务状况、盈亏情况会产生不同的影响，进而对当期的企业所得税有一定的影响。折旧提取与此类似，采用不同的折旧提取方法各期提取折旧的数额不同，对当期的企业所得税的数额有不同的影响。

4.优化企业税负

一是对从事享有税收优惠的经营活动或对一些纳税“界点”进行控制，直接实现财务利益。如税法规定企业对研究开发新产品、新技术、新工艺所发生开发费用比上年实际发生数增长达到10%（含10%）以上（此处10%即是一个界点），其当年发生的技术开发费除按规定可以据实列支外，年终经主管税务机关审核批准后，可再按其实际发生额的50%直接抵扣当年的应纳税所得额，增长额未达到10%以上的，不得抵扣。企业的相关费用如接近这一界点，应在财务能力许可的情况下，加大“三新费用”的投资，达到或超过10%这一界点，以获取财务利益。

5.额外税收负担筹划

这是指按照税法规定应当予以征税，但却完全可以避免的税收负担。主要说一说与会计核算有关的三种非正常税收负担：（1）税法规定，纳税人兼营增值税（或营业税）应税项目适用不同税率的，应当单独核算其销售额，未单独核算的，一律从高适用税率。（2）纳税人兼营免税、减税项目的，应当单独核算免税、减税销售额，未单独核算销售额的，不得免税、减税。（3）对纳税人账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的，税务机关有权核定其应纳税额。对于额外税收负担，纳税人可以通过加强财务核算，按规定履行各项报批手续，履行代扣代缴、代收代缴义务，认真作好纳税调整等方法来解决。

6.对经营、投资和财务活动进行筹划，间接获得相应的财务利益

进项税额的税收筹划篇（5）

1房地产企业在土地增值税税务规划工作中的实际问题

根据对当前房地产企业在税务管理方面的实际工作，总结出土地增值税在税务筹划工作中所遇到的问题主要有以下几个方面：首先，许多房地产企业在开展土地增值税税务筹划工作之前缺乏对自身实际情况的了解和调查，导致土地增值税税务筹划工作没有真正的落实，房地产企业在设计税务方案的过程中忽略了税收业务本身的真实特征，并没有按照具体问题具体分析的实践原则，与房地产企业的特有属性相悖。其次，部分房地产企业在做增值税规划安排时，不仅忽略了税务本身的实际特性，甚至还忽略了个体规划税务工作的重要性，土地增值税的税务筹划并不科学合理，进而不能为房地产企业的增值税税务筹划总体方案提供有价值的参考和帮助。最后，房地产企业的税务规划工作应用的是超额累计税率的计算方式，税率是依据增值额占比进行累计的。在国家规定的《土地增值税暂行条例》相关条文中，在企业之外的财务费用中，持有相关、有效金融机构证明且房地产企业的相关项目是按照份额计提利息，允许企业按实扣除，但扣除费用要低于银行同期贷款的利率额。因此，房地产企业应该结合国家相关的优惠政策对税务工作进行合理筹划，减轻房地产企业的土地增值税的税务负担，保障房地产企业持续、健康、稳定的发展。

2房地产企业的相关税务筹划工作

2.1对税务筹划空间的分析和明确

土地增值税的计算依据来自于房地产企业增值额，增值税主要包括可扣除项目和收入这两方面因素。房地产企业的收入额和可扣除项目额对增值税率的高低有直接关联，换句话说，就是房地产企业的纳税金额多少由企业的收入额和可扣除项目额直接决定。房地产企业所涉猎的项目业务相对较多，合作单位范围广，且项目开发过程很复杂，房地产工程建设需要较大资金来维持运行，项目实施工期长而且项目规模大，因此，房地产企业在进行税收规划工作时必须首先了解好项目涉及的业务类型和业务规模，掌控好税务筹划的空间边界，对项目的各个阶段做好财务预算，进而为增值税税收工作的顺利进行打好铺垫。

2.2应用合适的土地增值税税务筹划方法

合理界定好税务筹划空间、科学选择税务筹划方法能够有效地提高税务规划的工作质量，因此，房地产企业就必须结合自身项目特性对增值税税务开展相关筹划工作，再加以应用科学合理的税务筹划方法，才能够保障房地产企业的利润收入和发展水平。但是要考虑到土地增值税进行税务筹划的目的是为了控制或者减少有关纳税金额，因此，房地产企业应将所有影响纳税金额的因素综合起来进行分析和研究，在不违反相关法律规定的前提下，通过应用增加收入和税额扣除分散法，并结合房地产企业实际的纳税份额增值税所占比重，对土地增值税进行合理有效的筹划工作，切实减少房地产企业的纳税额度，保证房地产企业的经济效益和社会效益。（1）分散收入法。为了减轻企业的税收负担，纳税人在两人及两人以上的需要依照法律规定分担纳税责任。房地产企业可以运用与气压企业的合作关系来分散纳税负担，除此之外，房地产企业可以将地产项目模块化来获得国家更多的税务优惠，以分散投资的经营模式来获取更多的企业效益，房地产企业土地增值税的税收压力可以得到有效的缓解。房地产企业签订的不同销售合同规定了不同的经济收入，需要上缴土地增值税的房屋是商品房、毛坯房，但是房屋的装修金额不需要纳税，所以，降低毛坯房售价相对的提高房屋装修费是提高房地产企业利润收入的有效手段。（2）增加扣除项目法。增加扣除项目法就是指房地产企业为了调整税收扣除额来适当增加部分扣除项目。在保证土地增值税率恒定的基础上，合理规划、调整扣除项目，进而能科学规划房地产企业的土地增值税额，在实际调整扣除项目金额的工作规划中，为了降低税收金额，要不断对房地产企业项目开发成本进行科学评估和合理规划。我国税法所规定的土地增值税的扣除项目包括：房地产开发成本、取得土地使用权所支付的费用金额、与转让房地产有关的税金和其他扣除项目。在其他扣除项目进行资金扣减时，房地产企业的纳税人能够依据房地产开发成本与土地使用权所支付的费用之和比重的20%进行资金的扣减。房地产在进行税收筹划工作时，纳税人可以直接取一部分资金转移到成本，再将一部分资金进行合理的税务规划，需要注意的是，税收筹划完成之后再进行资金转移的行为均被视为偷税行为，违反了国家相关法律规定，可见，房地产企业进行的税务筹划准备工作是相当必要的。（3）税率临界。国家颁布的相关税法明确规定了土地增值税的纳税比例，针对超出实际纳税金额的份额实行累加计算的税收方式，因此，房地产企业必须高度重视国家规定的税率临界点，将企业土地增值税税额有效控制在预期额度之内，为房地产企业土地增值税的税务筹划工作保驾护航。

3结语

综上所述，房地产企业在我国国民经济发展中占有相当大的比重，为了维护房地产企业的发展市场和发展环境，企业相关法人需要依法定期向国家缴纳税收。本文主要从收入、扣除项目额以及税率三大方面对土地增值税的税务规划工作进行研究、分析和比较，并针对房地产企业在税务筹划方面的实际问题提出相应的解决办法，提高房地产企业的利润收入，为企业的发展提供理论和经验支持。

参考文献

进项税额的税收筹划篇（6）

税收筹划是一门涉及多门学科知识的新兴的现代边缘学科，开展税收筹划并使企业实现效益最大化，而增值税的高低会直接影响到企业营业成本的大小，从而影响企业实现经济利益最大化的目标。所以，企业进行增值税的税收筹划是极其重要的。由于许多问题还在探讨之中，各位学者对其概念也有一些不同看法，但本质的阐述是一致的。

一、税收筹划的含义、动因和原则

（一）税收筹划的含义

税收筹划有称“合理避税”，是指纳税人在不违反税法的前提下，通过其经营活动的安排少纳税或推迟纳税目的的行为，以达到企业税负最小化或经济效益最大化为目的的一项管理活动。进行有效的税收筹划有利于企业降低财务风险，优化产品结构和投资方向，增强税收法律意识，提高企业的经营管理水平。

（二）税收筹划的动因

税收筹划的出现和发展顺应了经济发展规律，有着自身内在的动因和充足外部条件的，以下从这两个方面进行分析。

1、企业税收筹划的主观动因

首先，追求企业经济利益最大化。税收是国家为满足社会公共需要对社会产品进行的强制、无偿与相对固定的分配，这就促使纳税人产生了减轻自己税负的强烈愿望。以节税为目标的税收筹划是税收筹划发展的初级目标，以税后利润最大化为目标的税收筹划是税收筹划发展的中级阶段，只有以企业经济利益最大化为目标的税收筹划才是税收筹划发展的高级阶段。税务筹划是企业的一项管理活动，因此追求企业价值最大化也是税务筹划的目标所在，在进行税务筹划时应该将企业发展的总体目标放在首要位置，避免短期行为的发生。其次，涉税零风险。企业因纳税不正确，就可能导致缴滞纳金或罚款的经济处罚；因不了解税收政策法规而多缴了税款，即便争取到退税，也会造成利息及机会成本的损失；鉴于这些涉税风险的存在，企业逐步意识到为避免风险所做的准备是重要且必要的，这种状态称为“涉税零风险”。

2、企业税收筹划的外在条件

纳税人有税收筹划的动机并不代表可以进行筹划，由于税收筹划是在不违法的前提下进行的，所以如何有效利用不同国家间的税制差异，顺应税收优惠的引导等就成了筹划得以进行的外在条件。

第一，各国税制的差异。世界各国都是根据本国的具体情况来制定符合其利益的税收制度，因而在纳税义务确定的标准、税率、纳税基数、税收优惠政策上各国间存在一定差别，跨国企业面对的税收法规月复杂、税收负担差别月明显，其进行筹划的余地越大。

第二，税收优惠的引导。税收优惠的存在，使得某些行业、地区、产品的税收负担相对较轻，这就会对追逐经济利益的纳税人产生一定的诱惑，在企业的投资、生产经营等活动中进行相应筹划，充分利用这些优惠条件达到减轻税收负担的目的。当纳税人处于不同经济发展水平条件下？税法规定有相应不同偏重和待遇的内容时？容易造成不同经济发展水平的企业、经济组织及纳税人利用税收内容的差异实现避税。

（三）税收筹划的原则

1、不触犯税法的原则

纳税人若违反税收法律的规定则会受到法律的惩处。不触犯税法的原则是纳税人实施税收筹划时应遵守的最基本的原则。

2、具体问题具体分析的原则

纳税人实施税收筹划时，必须因人、因地、因时的不同而分别采取不同的方法。

3、成本最小化原则

纳税人实施税收筹划时，必须考虑因筹划实施而增加的成本，并选择税后净收益最大的方案作为决策依据。

二、增值税税收筹划的策略

（一）企业增值税税基税率的筹划

企业增值税税基税率的筹划从增值税销售价格、增值税购进项目及混合销售和兼营行为三个方面的筹划进行展开分析。

1、增值税销售价格的筹划

《增值税暂行条例》规定：计算销售税额的销售额为纳税人销售货物或供应劳务时向对方收取的全部价款及价外费用。针对上述规定，如果销售对象是一般纳税人，筹划方法可以将价外费用分解至其他业务核算，如果销售对象为小规模纳税人或者消费者，由于他们否需要索取增值税专用发票，也不依靠所取得的专用发票计算抵扣进项税额，则可以考虑降低销售价款，减少那部分价款在其他业务收入核算，有效降低增值税税额；或者将部分销售额转化为营业税的应税劳务，缴纳营业税，从总体上降低流转税税负。

2、增值税购进项目的筹划

（1）增加购进额的筹划

增加购进额的筹划方法主要有优先购进一般纳税人的货物或者应税劳务，索取增值税发票或者海关完税凭证，适当提高农产品收购价格等。

（2）运输费支出的筹划

关于运输费用支出可按7%计算抵扣进项税额，相关税法是这样规定的：准予作为抵扣凭证的运费结算单据（普通发票），是指国有铁路、民用航空、公路和水上运输开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票；准予计算进项税额抵扣的货物运输金额，是指运输单位开具的货票上注明运费和建设资金；一般纳税人取得的货运定额发票不允许做进项税额抵扣；增值税一般纳税人在申报抵扣取得运输发票进项税额时，应向国税局填报《增值税运输发票抵扣清单》纸质文件和电子信息；纳税人购进货物支付其他铁路运输费用的，以及保险费、其他杂费一律不得抵扣；纳税人购买或销售免税货物所发生的运输费用，不得计算进项税额进行抵扣。

（3）存货损失处理方法上的筹划

存货损失有两种处理方法一是报废，二是低价甩卖。关于“报废”，《增值税暂行条例实施细则》规定，报废货物相应的进项税额需转出，不得在销项税额中抵扣。《企业所得税暂行条例》规定，报废的货物按购进价计算的价税合计数可在所得税前扣除。而“低价甩卖”产生了销售行为，有销项税额，无需进行进项税额转出，货物的进项税额在甩卖形成的销项税额中进行扣除，而不须企业承担。所甩卖货物的成本价减去甩卖价格后的余额可在所得税前扣除。所以，从理论上得出，在给企业减轻税负方面，“低价甩卖”优越于“报废”。

3、混合销售和兼营行为的筹划

（1）混合销售行为主业选择的筹划

兼营非应税的劳务企业、企业型单位或个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位或个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征增值税。对于一般纳税人适宜选择以非应税劳务为主缴纳营业税。对于小规模纳税人，如果营业税税率小于增值税含税征收率，适宜选择以非应税劳务为主缴纳营业税；反之，选择以货物销售为主缴纳增值税。

（2）兼营行为的筹划

兼营是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务同时，且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务之间并无直接联系和从属关系。根据兼营行为的征税方法：纳税人若能分开核算，则分别征收营业税和增值税；不能分开核算的，一并征收增值税，不征营业税。到底分不分开核算，要视具体情况分析。

一般纳税人涉及混合销售行为的，由于营业税应税劳务收入几乎没有可以抵扣的进项税额，而销售货物收入相应地有进项税额可抵扣，适宜改为兼营并选择分开核算。小规模纳税人应比较增值税的含税征收率和该营业税的应税劳务所适用的营业税税率。若增值税含税征收率高于营业税税率，则应选择分开核算。

（二）企业增值税的其他税收筹划

增值税除了上述几种筹划策略外，其实还有许多其他的方法，如：规避纳税义务的筹划、税负转嫁的筹划以及延期纳税的筹划等。

l、规避纳税义务的筹划

规避增值税纳税义务的筹划主要从固定资产销售价格的确定、小规模纳税人代购代销方式的选择，一般纳税人代销方式的选择，租赁经营形势的选择等方面进行筹划。

2、税负转嫁的筹划

增值税是间接税，税收立法者在设计增值税制度时预期企业的税收负担会转嫁给最终消费者，因此，在增值税可以完全转嫁的情况下，纳税人可以不考虑增值税税负，它不会递减企业收益。

3、延期纳税的筹划

纳税期的递延也称延期纳税，即允许企业在规定的期限内分期或延迟缴纳税款。企业在生产和流通过程中，税款递延的途径是很多的，例如根据纳税义务发生时间的规定，进项税额申报抵扣的时间规定，或者采取合适的结算方式，除此之外，还可以利用节假日顺延记账时间、创造条件及早抵扣进项税额、期末大量采购材料等。

4、充分利用税收优惠政策的筹划

税收优惠政策是指税法对某些纳税人和征税对象给与鼓励和照顾的一种特殊规定。充分利用税收优惠政策。有条件的应尽量利用，没条件或某些条件不符合的，要创造条件利用。这样才可以最大限度地减轻税负，有效提高企业税后收益。

三、企业增值税税收筹划应注意的问题

（一）把握税法脉搏

纳税筹划应是在研究税法及相关法规基础上进行的，纳税人若违反税收法律的规定则会受到法律的惩处。不触犯税法的原则是纳税人实施纳税筹划时应遵守的最基本的原则。 增值税税法及相关法规不是一成不变的，随着市场经济的发展，改革开放的不断深化，增值税税法及相关法规也在不断调整和不断完善，这就需要纳税筹划人研究税法及相关法规，时刻关注税法及相关法规的变化，从而及时调整增值税纳税筹划策略。

（二）优化税企关系

纳税人应该尽量与税务机关保持良好的关系。因为任何企业的发展，都是与税务部门的支持和帮助分不开的。企业在进行增值税税收筹划过程中，获得税务机关的承认是最核心的一个环节。再好的方案，如果没有税务机关的承认，都是没有任何意义的，不会给企业带来任何经济利益。那么如何优化税企关系呢？首先，企业可以定期组织税企座谈会，与各级税务专员、行业专家当面沟通，增进了解；其次，相关部门可以搭建电话和网站平台，也可以就税务新政、热点、行业、税种进行专题培训讲座，针对政策法规、企业疑难、涉税流程，及时为企业答疑解惑；此外，税务机关和企业之问还可以运用期刊、专刊和个性刊物来增进交流。

（三）掌握筹划技巧

增值税的税收筹划还有很多方法，要想有效地进行筹划，就要先掌握更多的筹划技巧。只有熟练地掌握筹划技巧以及税收相关规章制度，才能巧妙地运用相关规定为企业寻找节税手段，保证国家财政的税收收入与企业合理地节税筹划之间的博弈，也必将推动我国税制的不断完善与经济的不断发展。

综上所述，企业增值税的税收筹划是一项复杂的系统工作，企业进行税收筹划必须结合自身的实际情况，树立依法经营，诚信纳税的经营理念，在此基础上加强财务知识和税收法律法规的学习，及时了解国家增值税税收法律优惠政策，以严谨的态度，科学的方法，积极主动地运用财务和税收法律知识，综合考虑各方面的因素以及对其他税种的税负影响，只有这样，才能真做到“节税增收”，才能实现企业经济效益最大化的目标。

参考文献：

[1]谢芬芬，王桥.税收筹划在企业财务管理的运用[J].商场现代化，2008，（12）：328

[2]夏飞飞.新企业所得税法的税收筹划空间[J].上海企业，2008，（2）：57—58.

进项税额的税收筹划篇（7）

一、纳税筹划基本原理

1、绝对节税原理

绝对节税是指直接使纳税绝对总额减少，在各种可供选择的纳税方案中，选择缴纳税收最少的方案。

（1）直接节税原理。直接节税是指直接减少某一个纳税人税收绝对额的节税。

例1：AB公司是一个年不含税销售额保持在80万元左右的生产性企业，公司年不含税收购货物为60万元左右（含税为（60×117%=70.2）万元），如果企业作为小规模纳税人的增值税适用税率是6%，申请成为一般纳税人的增值税适用税率是17%，企业可供选择的纳税方案分析如下。

方案1：小规模纳税人

应纳增值税税额=80×60%=4.8（万元）

方案2：一般纳税人

应纳增值税税额=80×17%-60×17%=3.4（万元）

两个方案比较下来，方案2可以比方案1多节俭税收1.4万元。因此，如果情况允许，纳税人应该健全财务会计核算制度，申请成为一般纳税人。

（2）间接节税原理。间接节税是指某一个纳税人的税收绝对额没有减少，但这个纳税人的税收客体所负担的税收绝对额减少，间接减少了另一个或一些纳税人税收绝对额的节税。

例2：一个老人拥有财产2000万元，他有一个儿子，一个孙子，他的儿子和孙子都已经很富有。这个国家的遗产税税率为50%。如果这个老人的儿子继承了财产后，没有减少也没有增加财产值，然后遗赠给老人的孙子，孙子继承了财产后也没有减少和增加财产值，在他去世时再遗赠给他的子女，那么在不进行税收筹划情况下，这个老人财产所负担的遗产税计算分析如下：

三个环节遗产税总额=2000×50%+1000×50%+500×50%=1750（万元）

如果老人考虑到其儿子已经很富有，采用了节税方案，把其财产直接遗赠给其孙子，这个老人的财产可以少纳一次税，其纳税绝对总额和间接节减的纳税绝对总额计算如下：

纳税绝对总额=2000×50%+1000×50%=1500（万元）

间接节减的纳税绝对总额=1750-1500=250（万元）

2、相对节税原理

相对节税是指一定时期的纳税总额并没有减少，但因各个纳税期纳税额的变化而增加了收益，从而相当于冲减了税收，使纳税总额相对减少。

例3：AB公司进口一条生产线，安装完毕后，固定资产原值为20万元，会计制度规定预计使用年限为5―8年，预计净残值为8000元，采用直线法计提折旧。假定该企业资金成本为10%。如按8年折旧期计提折旧则年固定资产折旧额=（200000-8000）÷8=24000元，则节约所得税=24000×33%=7920元。如果企业将折旧的年限定为5年，则年固定资产折旧额=（200000-8000）÷5=38400元，则节约所得税=38400×33%=12672元。尽管折旧期限的改变并未影响到企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值，采用较短的折旧年限折旧，对企业更有利。相对节税主要是考虑了货币时间价值。

二、纳税人类别的税收统筹分析

增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行税收筹划提供了可能性。我国增值税暂行条例和实施细则规定，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种。

凡是从事货物生产和提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；或者从事货物批发或零售的纳税人，其年应税销售额在180万元以下的，为小规模纳税人。年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人。其他年应税销售额在小规模纳税人标准以上的企业和企业性单位，是一般纳税人。

一般纳税人的增值税基本适用税率为17%，少数几类货物适用13%的低税率，一般纳税人允许进项税额抵扣。而在小规模纳税人中，从事货物生产或提供劳务以及以从事货物生产或提供劳务为主，兼营货物批发或零售的纳税人，适用6%的征收率；小规模商业企业适用4%的征收率，小规模纳税人不得抵扣进项税额。

由于不同类别纳税人的增值税税率和征收方法都不同，所以对某些纳税人来说有税收筹划的必要。

1、不同类别纳税人的税收负担

由表1可以看出，这两个纳税人都没有负担任何增值税，都将税收转嫁了，并且都保持了2000元的利润。即使小规模纳税人通过提价转嫁税收，它的售价都要比一般纳税人的售价高出152元（17702－17550），这会使它在市场竞争中因为货物价格高而处于不利地位。而通常情况下，小规模纳税人为了竞争很可能自己来负担这152元的增值税，它的利润会因为税负而减少。

由此，我们更清楚的认识到：增值税是间接税，立法者预期其税负会转嫁给最终消费者，也就是企业可以把应纳的增值税加到销售价格上去，让购买者负担税收，即纳税人不是负税人。因此，在增值税可以完全转嫁出去的情况下，纳税人是可以不考虑其增值税税负的。

此外，税负转嫁是要具备一定条件的。例如：市场的供求状况、产品的供求弹性等等。小规模纳税人和一般纳税人都很难通过提高价格把税负转嫁出去，这时纳税人自身将负担部分甚至全部承担。由于两类纳税人的适用税率和征税方法不同，两类纳税人的税收负担也不同，这时可以成为小规模纳税人也可以成为一般纳税人的企业就可以通过选择来减少其税负。

对于上述案例，假定市场调研结果表明，此类产品趋于饱和，提价困难，税收不能转嫁，那么，为了把产品销售出去，增值税纳税人将负担他这道环节的增值税税负（上一道环节的增值税纳税人负担上一道环节的增值税税负），这就真正体现了增值税的特点：逐环节征，征在前；逐环节扣，扣在后。这样，他们的利润也会由于税收负担的不同而不同。

以下是计算不同纳税人负担他所在环节增值税后的利润。

对于一般纳税人来讲：

=×17%=1453（元）

=×17%－1453=726（元）

一般纳税人的利润=15000－（10000+3000）－726=1274（元）

利润减少 =2000－1274=726（元）

此时一般纳税人将以10000元的价格购进货物，增值税发票注明的为倒算出来的不含税购进额8547元，可抵扣销项税额的增值税进项税额为1453元。

对于小规模纳税人来讲：

缴纳并负担的增值税税额=×6%=849（元）

小规模纳税人的利润 =15000－（10000+3000）－849=1151（元）

利润减少 =2000－1151=849（元）

如果增值税不能转嫁，在上述条件下，小规模纳税人税负要比一般纳税人税负重123元（849－726），这时候纳税人可以通过扩大销售额和健全会计制度等方式努力成为一般纳税人来节减税收。

2、纳税人类别的税收筹划

在上述案例中，纳税人申请为一般纳税人对企业有利，那么是不是在任何情况下都对一般纳税人有利呢？

假设小规模纳税人的征收率为6%，不得抵扣进项税额；一般纳税人税率为17%，可以抵扣进项税额。以下价格均为不含税价格。

从表2计算可以看出，有时一般纳税人税负轻，有时小规模纳税人税负轻，那么对于企业来说到底选择哪种纳税人对自己有利呢？一般增值税纳税人类别的选择可以通过一般纳税人的节税点增值率进行分析，即由通过分析纳税人销售额增值率是否超过节税点增值率来决定。当一般纳税人的应税销售额增值率超过一般纳税人节税点增值率时，其增值税税负就会超过小规模纳税人。反之，其增值税税负就会小于小规模纳税人。在具体判断时，主要分两种情况来分析。

（1）当销售额不含税时的节税点增值率。假定纳税人的不含税销售额增值率为VAr，不含税销售额为S，不含税购进额为P，一般纳税人的适用税率为17%，小规模纳税人的征收率为6%。

增值率=×100%

即：VAr=×100%

对于一般纳税人而言，应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额

其中：当期销项税额＝不含税销售额×17%＝S×17%

当期进项税额＝不含税销售额×（1－增值率）×增值税税率＝S×（1－VAr）×17%

所以，一般纳税人应纳增值税税额＝S×17%－S×（1－VAr）×17%＝S×VAr×17% （1）

对于小规模纳税人而言，应纳税额＝不含税销售额×6%＝S×6% （2）

如果一般纳税人与小规模纳税人应纳税额相同，那么，增值率应该是多少呢？

我们可以令式（1）＝式（2）来计算：

S×VAr×17%=S×6% （3）

解得：VAr＝35.29%

因此，当VAr＝35.29%时，一般纳税人增值税应纳税额与小规模纳税人应纳税额相同，无论是哪种纳税人都不能节减税收也不会增加税收。

当VAr＞35.29%时，这时一般纳税人增值税应纳税额大于小规模纳税人应纳税额，因而，小规模纳税人可节税。

当VAr＜35.29%时，即一般纳税人增值税应纳税额小于小规模纳税人应纳税额，一般纳税人可节税。

由于一般纳税人的增值税税率可能为17%或13%，而小规模纳税人的征收率可能为6%或4%，因而按照上述方法，还可以计算出其他几种组合的节税点增值率，计算结果如表3所示。

（2）当销售额含税时的节税点增值率。这种方法主要是考虑到在实际运用过程中，纳税人提供的是含税销售额，或者是从含税销售额倒算出来的不含税销售额和应纳税额，这时，可以通过含税销售额节税点增值率判断法来分析哪种纳税人的增值税税负更轻些。

假定纳税人的含税销售额增值率为VArt，含税销售额为St，含税购进额为Pt，一般纳税人的适用税率为17%，小规模纳税人的征收率为6%。

含税销售额增值率：VArt＝×100%

对于一般纳税人来讲：

应纳增值税税额＝×17%-×17%

=×17%

=×17%×VArt

对于小规模纳税人来讲：

应纳增值税税额=×6%

假设一般纳税人与小规模纳税人应纳增值税税额相同，那么可得：

×17%×VArt=×6%

VArt=38.96%

这就是说，当Vart =38.96%时，一般纳税人增值税应纳税额与小规模纳税人应纳税额相同，两类纳税人都不节减税收也不增加税收。

当VArt＞38.96%时，这时，一般纳税人增值税应纳税额大于小规模纳税人应纳税额，因而，小规模纳税人可节税。

当VArt＜38.96%时，即一般纳税人增值税应纳税额小于小规模纳税人应纳税额，一般纳税人可节税。

按相同的方法，我们还可以计算出一般纳税人与小规模纳税人在不同税率与征收率组合情况下的含税销售额节税点增殖率，计算结果如表4所示。

在实际的税收筹划中，可以按上述方法灵活的加以运用。

三、纳税筹划方案设计与选择

在掌握相关信息和对目标进行了仔细分析的基础上，纳税筹划人可以着手设计纳税筹划方案。一个纳税人或一项税务事件的筹划方案可能不止一个，纳税筹划人为一个纳税人或一项税务事件指定出的筹划方案也往往不止一个。这样，在方案指定出来以后，下一步就是对纳税筹划方案进行筛选，选出一个最优方案。

1、风险筹划方案设计与选择

任何经济决策都是面向未来的，并且或多或少会有风险。决策需要权衡风险和收益，才能获得较好的效果。风险是事件本身的不确定性，具有客观性。风险筹划设计是指在一定时期和一定环境条件下，把风险降低到最小程度去获取超过一般筹划所节减的税额。风险筹划设计主要是考虑到筹划的风险价值，是在绝对和相对筹划方案的基础上加入了对风险的考虑。企业在筹划过程中是否考虑风险筹划，则取决于企业决策者对风险的态度。稳健的企业决策者可以选择风险小的筹划方案；愿意冒风险去追求最大财务利益的企业决策人员可能选择更大风险的筹划方案。

2、组合筹划方案设计与选择

纳税筹划的目标是收益最大化，实际中往往需要同时采用多种筹划技术，也就是采用组合筹划技术。在多种筹划技术中，有些筹划技术相互之间在节减税收和风险方面可能会相互影响。组合筹划方案设计是指在一定时期和一定环境条件下，通过多种筹划技术组合使筹划收益总额最大化、筹划风险最小化。

纳税筹划人制定好纳税筹划方案后，经有权管理人员批准，即进入实施阶段。企业应当按照纳税筹划方案，对自己的纳税人身份、组织形式、注册地点、所从事的产业、经济活动以及会计处理等做出相应的处理或改变，并且要特别注意纳税筹划方案殊的法律安排。

纳税筹划人员应通过一定的信息反馈渠道，了解企业实际的经济活动情况以及纳税筹划方案的实施情况，然后将应达到的标准与实际情况的差距进行比较，确定其差额，发现例外情况。对足够大的差异纳税筹划人员应与纳税人进行沟通，并进行具体的调查研究，以发现产生差异的具体原因。当企业所处的经济环境和自身情况发生变化时，纳税筹划人应该评估这些变化对纳税筹划方案运行的影响，如果有必要，应该根据新的经济活动状况重新设计或修正纳税筹划方案。

【参考文献】

[1] 张中秀主编：纳税筹划宝典[M].机械工业出版社，2002.

[2] 蔡昌著：税收筹划方法与案例[M].广东经济出版社，2003.

[3] 尹音频、刘科著：税收筹划[M].西南财经出版社，2003.

进项税额的税收筹划篇（8）

0 引言

2012年1月1日，财政局、国家税务总局联合营改增试行方案，选取上海为试点单位，对交通运输业以及部分现代服务业进行营改增。2013年8月1日，营改增推向全国，这时的营改增主要集中在交通运输业以及现代服务业。2016年5月1日，我国开始全面营改增，自此营业税退出了历史舞台。高新技术企业的业务主要属于现代服务业，成为了营改增的主要受众。高新技术企业旧的纳税筹划举措显然已不适应新的税制形式，这时企业应结合自身情况，规划新的纳税筹划举措，降低企业纳税负担，从而实现企业利益最大化的终极目标。

1 营改增对高新技术企业的影响

1.1 营改增对高新技术企业的有利影响

高新技术企业大部分业务属于现代服务业，营改增对其影响重大，给其带来了新的机遇。首先，营改增改善了营业税时期的单一税率制，目前的多重税率档次有利于高新技术企业进行税收筹划，从而减轻企业税收负担。其次，营改增使高新技术企业避免了重复征税问题，大大降低了企业的税负。具体来说，在营业税时期，高新技术企业按照全额征税，不存在进项税额抵扣。营改增后，高新技术企业可以对购进的进项税额进行抵扣，避免了重复征税问题，而且进项税额的抵扣减少了企业的税负，降低了企业的成本。第三，营改增对高新技术企业拓展客户方面也起到了积极影响。营改增后，高新技术企业可以为客户开具增值税专用发票，如果客户是增值税一般纳税人，可以用高新技术企业开具的增值税专用发票抵扣进项税额，降低客户的成本，福利客户，从而吸引更多的客户。

1.2 营改增对高新技术企业的不利影响

营改增在给高新技术企业带来机遇的同时，也带来了挑战。首先，虽然营改增后高新技术企业可以抵扣进项税额，但是可抵扣的范围较小。具体来说，高新技术企业的成本主要是研发成本，其中研发人员工资这一块占成本比重最大，但是研发人员工资却不可以抵扣，因此营改增并没有大大降低高新技术企业的成本。其次，营改增对高新技术企业的客户忠诚度也存在考验。营改增后，高新技术企业可以给客户开具增值税专用发票，如果客户是一般纳税人，便可以抵扣进项税额。高新技术企业考虑到客户可以通过进项税额降低成本，往往会适当提升价格，扩大自身收益，但是客户往往不能接受价格的提升。另外，如果客户是小规模纳税人，因为小规模纳税人不能抵扣进项税额，客户将更不能接受价格的提升。因此，营改增会造成高新技术企业与客户之间的利益矛盾，影响到高新技术企业的客户忠诚度。

2 淮安市FRT有限公司纳税筹划方案

淮安市FRT有限公司是高新技术企业，2009年成立，公司注册资本为3000万元人民币，主要从事研发服务。营改增后，FRT有限公司的涉情况发生了重大改变。具体来看，营改增之前，FRT有限公司从事的研发服务是按照5%的税率缴纳消费税。营改增后，研发服务属于现代服务业，按照6%的税率缴纳增值税。根据2016年数据显示，FRT公司实际缴纳增值税为221万元，如果按照营业税缴纳，则需缴纳营业税514万元。由此可见，营改增后，虽然FRT公司的税率由营业税时期的5%上涨到6%，但是实际税负却降低了。降低的主要原因是增值税是对增值额征税，进项税额可以抵扣。因此，如果把进项税考虑进去，FRT有限公司营改增后税负反倒比较低。

淮安市FRT有限公司作为高新技术产业，成为营改增的主要受众。流转税税制的重大改革，不仅对高新技术企业本身有影响，对其上下游企业也会造成一定影响。面对改革，FRT公司需要适应新税制，建立新的纳税筹划方案。

2.1 纳税人身份的选择

淮安市FRT有限公司作为营改增的受众，企业主营业务从缴纳营业税转为缴纳增值税。面对税制变动，FRT有限公司应根据自身情况，选择成为增值税一般纳税人或者小规模纳税人。具体来说，增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种。一般纳税人的特点是可以开具增值税专用发票，并且可以凭借购进时取得的增值税专用发票抵扣进项税额，所以最终应纳增值税额等于销项税额减去进项税额，且一般适用6%的税率。小规模纳税人的特点是不能开具增值税专用发票，不能抵扣进项税额，所以应纳增值税额等于销项税额，且适用3%的征收率。因为二者的特点不同，FRT有限公司应根据自身情况，选择能使自身税负最低的模式。如果FRT有限公司没有太多进项税额，且增值额较大，这时候选择成为小规模纳税人税负较低。相反，如果FRT有限公司进项税额较多，且增值额较少，这时候选择成为一般纳税人可以达到节税的目的。因此，FRT有限公司在纳税筹划时应先判定哪种纳税人身份对自己更有利，然后进行规划使自己符合纳税人身份的认定标准。

高新技术企业是营改增的受众，同样，其上下游企业也可能受到了营改增的影响，所以在选择上下游企业时也应注意纳税筹划。具体来看，选择上游企业时应注意上游企业是否可以开具增值税专用发票，因为专用发票是进项税额抵扣凭证。而在选择下游企业时，如果下游企业是增值税一般纳税人，可以适当抬高价格。因此，FRT有限公司除了要关注本身纳税人身份的选择，还应关注上下游企业的纳税人身份。

2.2 合理应用税收优惠政策

我国针对高新技术企业出台了很多税收优惠政策，淮安市FRT有限公司作为高新技术企业，应当合理进行税收筹划，用尽用好税收优惠政策，减轻税负。具体来看，首先，高新技术企业享受国家照顾，按照15%的税率缴纳企业所得税。但是高新技术企业的认定必须符合国家标准，每三年复审一次。因此，FRT有限公司应当注意保证公司一直符合高新技术企业认定标准，认真进行纳税筹划，保证公司可以一直按照15%税率缴纳企业所得税，享受税收优惠。第二，高新技术企业在计算缴纳企业所得税时还享受研发费用加计扣除的税收优惠。具体来说，高新技术企业研发过程中发生的研发费用，在未形成无形资产之前，可以按照50%对其进行加计扣除。如果研发费用已经形成无形资产的，按照无形资产成本的150%对其进行税前摊销。加计扣除通过增加成本费用，降低了企业的应纳税所得额，从而减轻了税负。因此，淮安市FRT有限公司在核算研发费用时应积极进行税收筹划，用足用好加计扣除的税收优惠，从而降低企业税负。最后，高新技术企业的仪器设备享受加速折旧的税收优惠。高新技术企业购进的专门用于研发的机器设备，如果单价低于100万元，则可以一次抵扣，不再分期计入到成本费用当中；如果单价高于100万元，可以选择缩短折旧年限或者使用加速折旧法加速折旧，从而扩大当期成本费用，减低税负。因此，淮安市FRT有限公司，应该对高新技术企业资格认定、研发费用和机器设备的折旧这三个方面进行合理纳税筹划，用尽用好税收优惠，降低税负。

2.3 降低税基

淮安市FRT有限公司还可以通过税收筹划降低税基，达到缩减税负的目的。增值税的特点是对增值额进行交税，具体过程是通过销项税额减去进项税额来实现对增值额征税。FRT有限公司可以通过降低销项税额和提高进项税额使二者差额最小化，来降低税负。具体来说，FRT有限公司可以通过降低销售收入的方式来降低销项税额，但是这种方式对企业利润影响较大，企业一般不会选择。FRT有限公司还可以通过提高进项税额来达到降低税负的效果。首先，企业在选择上游企业时应考虑到进项税额的抵扣问题，尽可能的选择能够开具增值税专用发票的上游企业，提高企业的进项税额。其次，我国增值税针对固定资产购买价款实行一次全部扣除，FRT有限公司在有购买固定资产需要的时候，可以根据每月实际情况，选择在增值税销项税额较大的月份买入固定资产，从而抬高当月进项税额，降低整体应纳税额。因此，企业可以通过降低税基的方式来降低税负。

3 淮安市FRT有限公司纳税筹划措施实施建议

3.1 掌握国家税收政策

知己知彼，百战不殆。FRT有限公司要想制定合理的纳税筹划方案，首先应当熟悉营改增之后的国家税收政策、税收优惠政策以及加强与税务机关的沟通。在制定纳税筹划方案时，应当权衡各种方案对企业的影响。具体来说，第一，企业应当熟悉国家针对高新技术企业的营改增政策，关注国家最新动态，及时做出纳税筹划调整。第二，FRT有限公司应当关注税收惠政策，在决定是否享受税收优惠时，应当权衡享受税收优惠与不享受税收优惠对企业成本的影响，制定有利于本企业的纳税筹划方案。第三，FRT有限公司还应注意加强与税务机关的沟通。在进行纳税筹划时一定要注意合理合法合规，积极与税务机关沟通，咨询最新政策，及时改变自身纳税筹划方案。

3.2 人才培养

企业制定纳税筹划方案过程中会涉及到很多工作人员，其中财务人员参与度最高。财务人员的素质直接影响到纳税筹划方案的制定以及执行。因此，企业应当注重对企业财务人员的培养。FRT有限公司应当定期对财务人员进行税法知识培训，我国经济发展日新月异，国家税收政策也在不断改革当中，财务人员应当紧跟时代步伐，掌握最新财务知识。FRT有限公司应当保证财务相关人员掌握最新营改增政策，并且能够熟知税收优惠政策。在制定税收筹划方案的过程中，能够积极出谋划策，后续能够熟练的应用纳税筹划方案。其次，FRT有限公司还应注意财务人员的职业道德培养，纳税筹划方案一定要建立在合理合法的前提下。最后，因为纳税筹划方案的制定对制定者要求较高，需要掌握和本行业相关的最新税收政策以及税收优惠政策，还要根据国家政策进行合理避税。所以，如果FRT有限公司经济条件允许，也可以考虑聘请专业机构制定企业纳税筹划方案。

【参考文献】

进项税额的税收筹划篇（9）

一、纳税筹划基本原理

1、绝对节税原理

绝对节税是指直接使纳税绝对总额减少，在各种可供选择的纳税方案中，选择缴纳税收最少的方案。

（1）直接节税原理。直接节税是指直接减少某一个纳税人税收绝对额的节税。

例1：ab公司是一个年不含税销售额保持在80万元左右的生产性企业，公司年不含税收购货物为60万元左右（含税为（60×117%=70.2）万元），如果企业作为小规模纳税人的增值税适用税率是6%，申请成为一般纳税人的增值税适用税率是17%，企业可供选择的纳税方案分析如下。

方案1：小规模纳税人

应纳增值税税额=80×60%=4.8（万元）

方案2：一般纳税人

应纳增值税税额=80×17%-60×17%=3.4（万元）

两个方案比较下来，方案2可以比方案1多节俭税收1.4万元。因此，如果情况允许，纳税人应该健全财务会计核算制度，申请成为一般纳税人。

（2）间接节税原理。间接节税是指某一个纳税人的税收绝对额没有减少，但这个纳税人的税收客体所负担的税收绝对额减少，间接减少了另一个或一些纳税人税收绝对额的节税。

例2：一个老人拥有财产2000万元，他有一个儿子，一个孙子，他的儿子和孙子都已经很富有。这个国家的遗产税税率为50%。如果这个老人的儿子继承了财产后，没有减少也没有增加财产值，然后遗赠给老人的孙子，孙子继承了财产后也没有减少和增加财产值，在他去世时再遗赠给他的子女，那么在不进行税收筹划情况下，这个老人财产所负担的遗产税计算分析如下：

三个环节遗产税总额=2000×50%+1000×50%+500×50%=1750（万元）

如果老人考虑到其儿子已经很富有，采用了节税方案，把其财产直接遗赠给其孙子，这个老人的财产可以少纳一次税，其纳税绝对总额和间接节减的纳税绝对总额计算如下：

纳税绝对总额=2000×50%+1000×50%=1500（万元）

间接节减的纳税绝对总额=1750-1500=250（万元）

2、相对节税原理

相对节税是指一定时期的纳税总额并没有减少，但因各个纳税期纳税额的变化而增加了收益，从而相当于冲减了税收，使纳税总额相对减少。

例3：ab公司进口一条生产线，安装完毕后，固定资产原值为20万元，会计制度规定预计使用年限为5—8年，预计净残值为8000元，采用直线法计提折旧。假定该企业资金成本为10%。如按8年折旧期计提折旧则年固定资产折旧额=（200000-8000）÷8=24000元，则节约所得税=24000×33%=7920元。如果企业将折旧的年限定为5年，则年固定资产折旧额=（200000-8000）÷5=38400元，则节约所得税=38400×33%=12672元。尽管折旧期限的改变并未影响到企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值，采用较短的折旧年限折旧，对企业更有利。相对节税主要是考虑了货币时间价值。

二、纳税人类别的税收统筹分析

增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行税收筹划提供了可能性。我国增值税暂行条例和实施细则规定，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种。

凡是从事货物生产和提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；或者从事货物批发或零售的纳税人，其年应税销售额在180万元以下的，为小规模纳税人。年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人。其他年应税销售额在小规模纳税人标准以上的企业和企业性单位，是一般纳税人。

一般纳税人的增值税基本适用税率为17%，少数几类货物适用13%的低税率，一般纳税人允许进项税额抵扣。而在小规模纳税人中，从事货物生产或提供劳务以及以从事货物生产或提供劳务为主，兼营货物批发或零售的纳税人，适用6%的征收率；小规模商业企业适用4%的征收率，小规模纳税人不得抵扣进项税额。

由于不同类别纳税人的增值税税率和征收方法都不同，所以对某些纳税人来说有税收筹划的必要。

1、不同类别纳税人的税收负担

由表1可以看出，这两个纳税人都没有负担任何增值税，都将税收转嫁了，并且都保持了2000元的利润。即使小规模纳税人通过提价转嫁税收，它的售价都要比一般纳税人的售价高出152元（17702－17550），这会使它在市场竞争中因为货物价格高而处于不利地位。而通常情况下，小规模纳税人为了竞争很可能自己来负担这152元的增值税，它的利润会因为税负而减少。

由此，我们更清楚的认识到：增值税是间接税，立法者预期其税负会转嫁给最终消费者，也就是企业可以把应纳的增值税加到销售价格上去，让购买者负担税收，即纳税人不是负税人。因此，在增值税可以完全转嫁出去的情况下，纳税人是可以不考虑其增值税税负的。

此外，税负转嫁是要具备一定条件的。例如：市场的供求状况、产品的供求弹性等等。小规模纳税人和一般纳税人都很难通过提高价格把税负转嫁出去，这时纳税人自身将负担部分甚至全部承担。由于两类纳税人的适用税率和征税方法不同，两类纳税人的税收负担也不同，这时可以成为小规模纳税人也可以成为一般纳税人的企业就可以通过选择来减少其税负。

对于上述案例，假定市场调研结果表明，此类产品趋于饱和，提价困难，税收不能转嫁，那么，为了把产品销售出去，增值税纳税人将负担他这道环节的增值税税负（上一道环节的增值税纳税人负担上一道环节的增值税税负），这就真正体现了增值税的特点：逐环节征，征在前；逐环节扣，扣在后。这样，他们的利润也会由于税收负担的不同而不同。

以下是计算不同纳税人负担他所在环节增值税后的利润。

对于一般纳税人来讲：

=×17%=1453（元）

=×17%－1453=726（元）

一般纳税人的利润=15000－（10000+3000）－726=1274（元）

利润减少 =2000－1274=726（元）

此时一般纳税人将以10000元的价格购进货物，增值税发票注明的为倒算出来的不含税购进额8547元，可抵扣销项税额的增值税进项税额为1453元。

对于小规模纳税人来讲：

缴纳并负担的增值税税额=×6%=849（元）

小规模纳税人的利润 =15000－（10000+3000）－849=1151（元）

利润减少 =2000－1151=849（元）

如果增值税不能转嫁，在上述条件下，小规模纳税人税负要比一般纳税人税负重123元（849－726），这时候纳税人可以通过扩大销售额和健全会计制度等方式努力成为一般纳税人来节减税收。

2、纳税人类别的税收筹划

在上述案例中，纳税人申请为一般纳税人对企业有利，那么是不是在任何情况下都对一般纳税人有利呢？

假设小规模纳税人的征收率为6%，不得抵扣进项税额；一般纳税人税率为17%，可以抵扣进项税额。以下价格均为不含税价格。

从表2计算可以看出，有时一般纳税人税负轻，有时小规模纳税人税负轻，那么对于企业来说到底选择哪种纳税人对自己有利呢？一般增值税纳税人类别的选择可以通过一般纳税人的节税点增值率进行分析，即由通过分析纳税人销售额增值率是否超过节税点增值率来决定。当一般纳税人的应税销售额增值率超过一般纳税人节税点增值率时，其增值税税负就会超过小规模纳税人。反之，其增值税税负就会小于小规模纳税人。在具体判断时，主要分两种情况来分析。

（1）当销售额不含税时的节税点增值率。假定纳税人的不含税销售额增值率为var，不含税销售额为s，不含税购进额为p，一般纳税人的适用税率为17%，小规模纳税人的征收率为6%。

增值率=×100%

即：var=×100%

对于一般纳税人而言，应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额

其中：当期销项税额＝不含税销售额×17%＝s×17%

当期进项税额＝不含税销售额×（1－增值率）×增值税税率＝s×（1－var）×17%

所以，一般纳税人应纳增值税税额＝s×17%－s×（1－var）×17%＝s×var×17% （1）

对于小规模纳税人而言，应纳税额＝不含税销售额×6%＝s×6% （2）

如果一般纳税人与小规模纳税人应纳税额相同，那么，增值率应该是多少呢？

我们可以令式（1）＝式（2）来计算：

s×var×17%=s×6% （3）

解得：var＝35.29%

因此，当var＝35.29%时，一般纳税人增值税应纳税额与小规模纳税人应纳税额相同，无论是哪种纳税人都不能节减税收也不会增加税收。

当var＞35.29%时，这时一般纳税人增值税应纳税额大于小规模纳税人应纳税额，因而，小规模纳税人可节税。

当var＜35.29%时，即一般纳税人增值税应纳税额小于小规模纳税人应纳税额，一般纳税人可节税。

由于一般纳税人的增值税税率可能为17%或13%，而小规模纳税人的征收率可能为6%或4%，因而按照上述方法，还可以计算出其他几种组合的节税点增值率，计算结果如表3所示。

（2）当销售额含税时的节税点增值率。这种方法主要是考虑到在实际运用过程中，纳税人提供的是含税销售额，或者是从含税销售额倒算出来的不含税销售额和应纳税额，这时，可以通过含税销售额节税点增值率判断法来分析哪种纳税人的增值税税负更轻些。

假定纳税人的含税销售额增值率为vart，含税销售额为st，含税购进额为pt，一般纳税人的适用税率为17%，小规模纳税人的征收率为6%。

含税销售额增值率：vart＝×100%

对于一般纳税人来讲：

应纳增值税税额＝×17%-×17%

=×17%

=×17%×vart

对于小规模纳税人来讲：

应纳增值税税额=×6%

假设一般纳税人与小规模纳税人应纳增值税税额相同，那么可得：

×17%×vart=×6%

vart=38.96%

这就是说，当vart =38.96%时，一般纳税人增值税应纳税额与小规模纳税人应纳税额相同，两类纳税人都不节减税收也不增加税收。

当vart＞38.96%时，这时，一般纳税人增值税应纳税额大于小规模纳税人应纳税额，因而，小规模纳税人可节税。

当vart＜38.96%时，即一般纳税人增值税应纳税额小于小规模纳税人应纳税额，一般纳税人可节税。

按相同的方法，我们还可以计算出一般纳税人与小规模纳税人在不同税率与征收率组合情况下的含税销售额节税点增殖率，计算结果如表4所示。

在实际的税收筹划中，可以按上述方法灵活的加以运用。

三、纳税筹划方案设计与选择

在掌握相关信息和对目标进行了仔细分析的基础上，纳税筹划人可以着手设计纳税筹划方案。一个纳税人或一项税务事件的筹划方案可能不止一个，纳税筹划人为一个纳税人或一项税务事件指定出的筹划方案也往往不止一个。这样，在方案指定出来以后，下一步就是对纳税筹划方案进行筛选，选出一个最优方案。

1、风险筹划方案设计与选择

任何经济决策都是面向未来的，并且或多或少会有风险。决策需要权衡风险和收益，才能获得较好的效果。风险是事件本身的不确定性，具有客观性。风险筹划设计是指在一定时期和一定环境条件下，把风险降低到最小程度去获取超过一般筹划所节减的税额。风险筹划设计主要是考虑到筹划的风险价值，是在绝对和相对筹划方案的基础上加入了对风险的考虑。企业在筹划过程中是否考虑风险筹划，则取决于企业决策者对风险的态度。稳健的企业决策者可以选择风险小的筹划方案；愿意冒风险去追求最大财务利益的企业决策人员可能选择更大风险的筹划方案。

2、组合筹划方案设计与选择

纳税筹划的目标是收益最大化，实际中往往需要同时采用多种筹划技术，也就是采用组合筹划技术。在多种筹划技术中，有些筹划技术相互之间在节减税收和风险方面可能会相互影响。组合筹划方案设计是指在一定时期和一定环境条件下，通过多种筹划技术组合使筹划收益总额最大化、筹划风险最小化。

纳税筹划人制定好纳税筹划方案后，经有权管理人员批准，即进入实施阶段。企业应当按照纳税筹划方案，对自己的纳税人身份、组织形式、注册地点、所从事的产业、经济活动以及会计处理等做出相应的处理或改变，并且要特别注意纳税筹划方案中特殊的法律安排。

纳税筹划人员应通过一定的信息反馈渠道，了解企业实际的经济活动情况以及纳税筹划方案的实施情况，然后将应达到的标准与实际情况的差距进行比较，确定其差额，发现例外情况。对足够大的差异纳税筹划人员应与纳税人进行沟通，并进行具体的调查研究，以发现产生差异的具体原因。当企业所处的经济环境和自身情况发生变化时，纳税筹划人应该评估这些变化对纳税筹划方案运行的影响，如果有必要，应该根据新的经济活动状况重新设计或修正纳税筹划方案。

【参考文献】

[1] 张中秀主编：纳税筹划宝典[m].机械工业出版社，2002.

[2] 蔡昌著：税收筹划方法与案例[m].广东经济出版社，2003.

[3] 尹音频、刘科著：税收筹划[m].西南财经出版社，2003.

进项税额的税收筹划篇（10）

增值税和其他税种一样，是商品剩余价值的重要组成部分，在商品流转的过程中，增值税也在发生流转，最终由消费者承担。《中华人民共和国增值税暂行条例》把增值税在商品生产的各个环节都进行相应的规范，从原理分析来看，增值税“无法”进行有效的税收筹划，但是，只要经过精心的安排和设计，增值税的纳税筹划还是有很大的操作空间的。进行有效的税收筹划，有利于减轻企业的税收负担，达到合理节税的最终目的，节约出资金进行扩大再生产，对企业的持续发展具有重要的作用。

一、增值税的税收筹划应该遵从的原则

（一）应遵循合法性原则

进行纳税筹划要根据国家的法律法规进行，不能违背税法以及相关的法律，要在相关法律允许的范围下进行纳税筹划活动。违背了相关的法律法规，虽然可以为企业减少相应的增值税税负，但这属于违法行为，要受到国家法律的制裁，是不可为的行为。合法性原则是增值税纳税筹划应该遵循的最基本原则。

（二）应注重成本效益原则

企业在进行增值税纳税筹划的时候，目的就是合理降低企业税负，实现企业利益的最大化，所以应该比较纳税筹划时产生的成本和进行纳税筹划后实现的有效收益，在收益和成本相抵减后，分析进行纳税筹划的可行性。

（三）应遵循统筹性原则

统筹性原则就是说要在纵向和横向的角度综合考虑增值税税收筹划的影响，在进行税收行为之前要做好相应的筹划和安排，考虑税收筹划方案对公司未来近期和长远的影响；同时要考虑到税收筹划方案对员工、企业、国家、社会的影响，实现增值税税收筹划对个人、集体、社会的利益共赢，实现增值税纳税筹划的可持续性。

二、企业增值税税收筹划的策略和方法

（一）培养高素质的管理人才队伍

设计有效的增值税纳税筹划方案是一件相当不易的事情，企业需要业务能力强、专业素质优秀、思想素质高的尖端人才队伍才能做好增值税税收筹划的任务。企业制定好增值税纳税筹划策略并开始实施的时候，如果没有高素质、各方面都比较优秀的管理人才，那也是白费惘然的。所以企业要在引进人才方面把好关，多引进一些高素质高技能的人才，并且定期或者不定期的对管理人才进行培训，以促进人才适时了解国家税法政策的动态，并且加强学习，培养高素质的管理人才队伍，提高增值税纳税筹划的管理水平和技术水平。

（二）合理利用纳税人身份选择进行税务筹划

根据国务院颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》规定：我国将增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，并且规定对于这两类纳税人在税款的计算方法和使用税率上以及管理办法上有所不同，两者各有利弊。通常情况下，小规模纳税人可以转化为一般纳税人，可是一般纳税人就不能转化为小规模纳税人了。企业需要根据自身的具体情况来判定是应该选择一般纳税人还是选择小规模纳税人。一般纳税人的增值税税率是17%或者13%，而小规模纳税人的增值税税率是3%。从表面上看，一般纳税人地税率要远远高于小规模纳税人的税率，但是一般纳税人地进项税额是可以抵扣的，企业为了减轻增值税的税负，需要管理层进行综合考虑各方面的因素，从而在一般纳税人和小规模纳税人之上做出合理的选择，以达到进行节税的目的。

甲企业是生产型企业，会计核算制度上也比较健全，年应纳增值税销售额在92万左右，符合一般纳税人的条件，适用的税率是17%。可是，该企业的可抵扣进项税占销项税的比例非常小，只占到了销项税额的10%。现在甲企业的管理者做出了两种筹划方案：第一就是维持原状，继续以一般纳税人的身份存在，按期进行增值税的缴纳。第二种方案就是进行纳税筹划，把整个企业一分为二，以小规模纳税人的身份进行缴纳增值税。下面进行相应的应纳增值税额计算，就很容易分辨出该选择哪一套方案。

在方案一下，维持原状，选择一般纳税人。此时，销项税额=92×17%=15.64万元，进项税额=15.64×10%=1.564万元，则企业应纳增值税=销项税额-进项税额=15.64-1.564=14.076万元； 在方案二下，把甲企业一分为二，分为A企业和B企业，两个企业的应税销售额分别是46万和46万，并各自作为独立单位进行核算，此时就符合小规模纳税人的条件，可以按照3%的税率进行征收增值税：A企业应纳增值税税额=46×3%=1.38万元；B企业应纳增值税税额=46×3%=1.38万元；两个企业的应纳增值税税额=1.38+1.38=2.76万元。由此可见，方案二比方案一要节税14.076-2.76=11.316万元，在进行了合理筹划后，方案二明显优越于方案一，这是充分选择了利用纳税人身份的不同纳税方法实现的节税效果。

（三）混合销售的税收筹划