所得税法论文篇（1）

各位老师、同学，晚上好，很荣幸能参加这次高峰对话。个人所得税自1799年诞生于英国，迄今已经有200多年的历史。目前我国所得税法存在的问题，施正文教授刚才已经介绍了。我主要说两个问题：一是国家征收所得税的合理性和合法性，也就是为什么国家可以征收所得税。二是怎样看待所得税征税公平问题。

首先，关于国家征收所得税的合理性与合法性问题。税法乃是国家强制、无偿地取得税收收入之法，税法也被称为是“侵权法”，因为其是对纳税人财产的否定，是对纳税人权利的剥夺，是对纳税人财产权的侵犯。只不过与其他的侵权所不同的是，这种对纳税人财产的侵犯是由国家授权的，是国家法律所认可。

但国家为什么收税，为什么能够收税呢？这就涉及到国家课税的合法性与合理性问题。关于税收的征收依据，大概存在以下几种学说：1.公需说，也称公共福利说，流行于17世纪，其代表任务是法国的博丹和德国的克洛克。该学说认为，国家的职能是满足公共需要，增进公共福利，为此需通过征税来获得实现其职能的费用。2.交换说，也称利益说，发端于18世纪，主要代表有卢梭﹑亚当，是自由主义与个人主义为基础发展的结果。该学说认为，国家和个人是各自独立平等的实体，国民因国家的活动获利，理应向国家纳税以作为报偿。个人给国家税款，国家给个人以保护。3.义务说，也称牺牲说，起源于19世纪英国的税收牺牲说，黑格尔为其代表之一。该学说认为，个人生活必须依赖于国家的生存，为了维持国家生存而纳税，是每个公民的义务。4.经济调节说：也称市场失灵说，是凯恩斯理论的重要观点。该学说认为，由于存在市场失灵，市场机制不能进行资源的有效配置和公平分配社会财富，因而需要社会经济政策予以调节和矫正。而税收正是达到这一目的的重要手段，发挥法律的调节功能，对市场进行干预，为公众提供公共物品。

税收是以经济自由为前提的，应与宪法无条件的保持一致。公民的权利主要体现为两个方面，即人身权和财产权，税法主要是对公民财产权的保障。1913年美国宪法修正案重新恢复开征所得税，我国宪法第56条也规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，1991年6月30日，国务院了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税实施细则》，并于1999年7月1日起实施，外商投资企业和外国企业及其他经济组织就其所得也应缴纳税款。税法上的可税性，即税收的合法性与合理性，合理以合法为保障，合法是以合理为实质内容的。

其次关于社会公平问题。公平是税收的基本原则。社会公平一般分为“横向公平”和“纵向公平”。所谓横向公平，就是纳税能力相同的人应负担相同的税；而纵向公平，就是纳税能力不同的人，负担的税负则不应相同，纳税能力越强，其承担的税负应越重。怎么判断纳税能力的大小呢？通常以纳税人所拥有的财富的多少、收入水平的高低或实际支付的大小等作为判断依据。纳税能力的判断标准，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳税能力应依据纳税人所拥有的财富、取得的收入或实际支出等客观因素来确定。而主观说则强调纳税人对国家的牺牲程度，也就是纳税人因纳税所感到的效用的牺牲或效用的减少应相同。

我国通过20年来的改革开放，人们的生活、收入水平有了很大的提高，但同时开始出现了一定程度的“贫富悬殊”现象，东西差距、城乡差距、以及不同的社会阶层之间的收入差距逐渐加大。如何运用税收手段调节收入分配，实现收入分配公平，就成为税收的重要职能之一，也对我国的所得税制度改革提出了要求。对于我国个人所得税制度的改革，（1）税制模式的转变，我国《个人所得税法》目前采用的是分类所得税制，应转向分类综合所得税制，体现分类所得税制和综合所得税制的趋同势态。这样，既坚持按支付能力课税的原则，又对纳税人不同来源的收入实行综合计算征收；坚持对不同性质的收入实行区别对待的原则，对所列举的特定收入项目按特定税率和办法课征。此外，它还有稽征方便，有利于防止和减少偷、漏税的特点。（2）进一步规范税前扣除。我国《个人所得税法》采用统一固定数额的费用扣除，这种税前扣除办法虽然简单，但是不能起到公平税负的作用。对纳税人不同的应税所得，应规定不同的费用扣除，随着国家物价水平、汇率等的变化，规定浮动的生计费用。（3）税率调整。我国的《个人所得税法》规定了三种适用税率，一是工资、薪金所得的适用税率；二是个体工商户的生产、经营所得和企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5％至35％

的五级超额累进税率；其余应税所得适用20％的比例税率。税目分为十一类，其中我国《个人所得税法》对工资、薪金所得应纳税额的计算采用九级超额累进税率，规定的最高税率为45%.从各国降低个人所得税税率的趋势来看，45%的税率是过高了。据测算，我国工薪收入者扣除800元费用后，缴纳个人所得税者约为1%，而1%的纳税人中，大部分只适用5%和10%的两级低税率。可以说第五级至第九级税率意义不大，适用者甚少，却使我国税制空背高税率之名。再从经济发展的角度来看，今后在相当长一段时间能适用第五级（月薪4万元以上）以上税率的纳税人亦为数不多，故有必要适当降低税率。

在企业所得税方面

，从税制看，现行税制只统一了内资企业的所得税，并没有将内资企业所得税同外商投资企业和外国企业所得税合并，一些税收优惠措施只能由涉外企业享受，外商企业所享受的是一种“超国民待遇”。这作为一种过渡措施是必要的，但是从长远意义来看，税收优惠措施对吸引外资的作用将会逐步减弱，不利于我国进一步对外开放，不利于内资企业和涉外企业平等地参与市场竞争，妨碍国内统一大市场的形成。

施政文：刘剑文教授主要论述了两个问题，一是可税性，即税收的合理性与合法性；二是从社会公平出发，阐述了对我国所得税改革的一些见解。下面有请刘桓教授。

刘桓：我主要说两个问题。第一，中国的税制与世界各国是不同的。不同税制的选择不是一项简单的技术问题，它的选择与很多因素相联系，如一个国家自身的政治、经济制度，经济发展水平，以及国民的觉悟意识，除此，与这个国家的历史、文化，民俗也有相当大的关联。世界各国对税制模式的分类，大体有以下几种：

1.“盎格鲁撒克逊型”，以直接税也就是所得税为主体的税制模式。国际上选择这一税制模式的主要是那些人均国民生产总值高，个人所得税、公司所得税和社会保障税占居主要地位的经济发达国家，如美国、日本、加拿大和澳大利亚等国。像美国的所得税就占到税收的85%.这一税制模式能较好地发挥收益税的优势，更好地实现税收公平原则，保持收入的稳定，更直接地体现政府的行政意图和目标。

2.拉丁、欧洲型，这是以增值税等间接税（流转税）为主体的税制模式。选择这一税制模式的多为经济发展比较落后，人均国民生产总值相对较低，经济管理尤其是税收管理水平较差的发展中国家、如爱尔兰、芬兰、印度、泰国和中国等国。这一税制模式能较好地发挥流转税易征收、好管理、能保证财政收入的优势，能更好地体现税收的效率和中性原则。

3.日耳曼型，国际上也称之为中间型，是直接税和间接税并重的税制模式，所得税与流转税二者都不偏废。选择这一税制模式的既有发达国家，也有发展中国家，如德国、意大利、法国、英国、哥伦比亚、马来西亚和丹麦等国。这一税制模式是直接税与间接税并重，因此，更能兼容直接税和间接税各自的优势，更好地体现税收的各项职能和原则。

我国目前实行的税制属于第二种，主要以流转税为主，所得税比重较少。这与美国等发达国家是不同的，总的来说发达国家，其流转税的比重较小，而发展中国家所得税所占比重则比较小。

第二，关于个人与企业所得税的改革。关于近期税改的方向，可以参照十六届三中全会政府工作报告，其中在完善财税体制提出近期（本届政府）的七大任务：

（1）实现增值税的转型，由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税抵扣范围。（2）改革出口退税制度。（3）“两法合一”，即现行的《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》两条税法必须合并。（4）

完善消费税，适当扩大税基。（5）加强个人所得税的征管。（6）实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费。

（7）推动农村税务制度改革。税收与人民的利益休戚相关，国家选择税收，人民选择政府。

然而，虽然税收特别是所得税的征收对解决社会公平问题就有一定的积极作用，但是我们并不能对此抱太大的希望，因为社会公平不公平不是由税收制度的完善与否决定，一个好的完善的税收制度也不能保证社会公平。真正决定社会公平的在于财富的初次分配，社会公平的实现不能仅仅看到税收制度，还应注意的税收的前端和后端。初次分配决定了不可能实现结果上的公平，及时通过所得税的调节也一样不可能实现，所以我们对所得税改革所能带来的不用抱太大希望。

施政文：

刘桓院长强调了要素分配，认为要素分配是社会公平的决定性因素，我们不能对所得税改革寄予太多的希望。对所得税制度的改革，刘院长持的是一种比较悲观的态度。下面我们有请人民大学的徐孟洲教授作精彩演讲。

徐孟洲：

谢谢施教授，谢谢各位老师同学。关于所得税改革与社会公平，我主要有以下几点看法：

第一，社会主义和谐社会呼唤社会公平。任何社会都充满了各种各样的矛盾，而要建立和谐社会，就必须减少矛盾，协调各种矛盾，均衡各方利益，从而实现社会公平。社会公平的一个很重要的表现就是财富分配公平，当然还有其他的一些公平。社会公平的实现将为社会主义和谐社会的建立奠定坚实的基础，这就要求法律制度能为之提供保障，实现交易、竞争、分配的公平。所谓公平，就是指处理事务时，能够一视同仁，不偏不倚。法律的精髓就是公平正义，这又包括实质公平与形式公平，形势公平是必要的，实质公平更是我们始终追求的目标。目前除了强调形式上的平等之外，我们还得要追求实质上的平等和公平。这种要求反映在税法上就要求税收法律制度能够保障税收公平，即公平税负，也就是国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。

第二，所得税调节收入分配，防止分配不公，是促进社会公平的重要手段。

其中，直接税，主要是所得税，在促进社会公平方面的作用更是明显。它对于调节收入分配、公平税负、缓解社会分配不公、增强纳税人的纳税意识、保证财政收入等方面都具有十分重要的意义。其对建立社会主义和谐社会所产生的社会影响也是最大的。

第三，改革和完善我国所得税制度、促进社会公平是建设和谐社会的迫切任务。对于个人所得税的改革，我是支持刘桓教授的观点的，就是在实现社会公平上，不应对个人所得税的改革给予太大的期望。社会不公是与社会财富的初次分配紧密相关的，比如“灰色收入”，就不是税法所能规制的。另外社会公平与一个国家的经济结构也是相关联的。我认为应当首先惩治腐败，规范“灰色收入”，然后再来规范个人所得税。对于企业所得税我也是主张“两税”合并，消除内外差异、内外矛盾，营造公平的竞争环境，这也是我国所得税法改革的必然趋势。

至于两税合一，是否需要有一个过渡期，这只是技术层面的问题。两税合并的方案之所以迟迟不能成行，最大的阻力就是地方对外商撤资的担忧。但是否两税合并之后真得会造成外资的萎缩还是值得研究的，当初给外资以税收上的优惠，目的就是为了吸引外资，事实证明，这的确也起到了很好的作用。但是随着经济的发展，中国对外商的吸引渐渐转向良好的投资环境，转向市场、销路、廉价的劳动力和原材料，税收则退居其次。2004年底美国通过了本土投资法，通过降低所得税税率来吸引广大的投资商投资于本国，吸引海外资金的回流，从而带动本国经济的发展。我国目前外商投资企业的名义税率是15%，实际税率是11%.而内资企业目前的名义税率是33%，实际税率为23%左右。无论是名义税率，还是实际税率，内资企业的税负都是外资企业的一倍。长期以来，内外企业所得税不统一，税负不均等，给国内企业造成了过重的负担，也是造成我

国企业诸多问题的一个重要因素。因此，两法合并的步伐应加快进行，建立规范、统一的法人所得税法。

施政文：

听完了三位教授各自的观点，我们可以将其大致分为两派，一派是刘桓教授，对我们的所得税法改革持悲观态度，认为不应抱太大希望；另一派就是刘剑文教授和徐孟洲教授，他们都主张我国的所得税法应进行改革，并且也是对此抱有希望的。在我们的法学研究中，有“应然”与“实然”之分，从规范分析到实证分析。在下面的回合，我们希望能看到两派的交锋。我们今天就从“应然”的角度出发，进行规范分析，请三位教授再谈一下公平与效率之间，纵向公平与横向公平之间的关系问题。首先还是有请刘剑文教授。

刘剑文：

对于所得税改革与社会公平的关系我还是基本上同意这位刘教授的观点的。

的确现在中国社会的公平问题不是靠所得税法的改革所能解决的。我们的经济体制、特别是政治体制还很不完善，社会公平的实现还有待于“吏治”改革。像现在好多省已经免征农业税，但是农业税的取消并不能解决农村所存在的问题。因为农村矛盾更多的表现为干群矛盾。对于收税的公平与效率的关系问题，一般来说奉行的都是效率优先，兼顾公平。但我认为在所得税上，特别是个人所得税，应该坚持公平优先，兼顾效率的原则。

个人所得税的改革完善，首先应该是税法要素的科学规范。纳税主体来说，我国目前的《个人所得税法》规定是以个人为单位进行纳税的，但世界各国个人所得税的纳税主体主要包括个人和家庭。从公平角度来看，以家庭为纳税主体对非劳动收入如股息、利息、红利会较公平地对待，因为以个人为纳税主体时对这些所得的源泉扣缴根本不考虑其实际纳税能力，在以家庭为纳税主体的情况下将这些所得并入家庭总收入再对某些项目进行扣除，能更好地体现综合纳税能力。

对于征税对象和税率这两个要素的规定，我国现行的《个人所得税法》也存在着很大的问题，现阶段个人所得税的征税对象分为十一类，其中工资、薪金所得纳税占70％以上，这个现象是不合理的；工资薪金所得、个体工商户生产经营所得和企事业单位承包承租经营所得税率档次过多、最高边际税率也过高；对于偶然所得的税率为20%，而工薪所得的税率却可高达45%，对于勤劳所的要征收如此高得税，是不利于鼓励纳税人勤劳致富。税前费用扣除也需要进一步规范，近年来中国相继实行了医疗、住房、教育等改革，这些改革使得老百姓支出加大，标准扣除太低，已经滞后于经济的发展和财政的需要。不同的纳税人取得不同的应税所得，所花费的成本和费用不相同，故费用扣除应有所区别。此外还要考虑地区间经济发展的不平衡状况，就东部和中西部发展水平确定一个发展指数，正确制定不同的扣除标准。法定扣除还应考虑家庭负担的差异，应该制定出有赡养父母的家庭和不需要赡养父母的家庭不同的扣除标准。因此，《个人所得税法》对生活费给予的扣除，不应是固定的，而应是浮动的，即应随着国家汇率、物价水平和家庭生活费支出增加诸因素的变化而变化。同时，应该统一中外纳税人的扣除标准。虽然所得税在社会公平中扮演的角色有限，但是也应重视。

刘桓：

关于公平与效率的关系问题，我认为应当是效率第一。这涉及到对公平如何定义的问题。不同的人对公平的定义是不一样的，马克思说过复杂劳动是简单劳动的倍加，所以从事复杂劳动的人获得比从事简单劳动的人多一些说得收入是应该的。这还涉及到一个机会成本的问题，博士生毕业之后为什么要求工资高，因为他要弥补自己三年所丧失的机会成本。一般而言，一个社会中的年轻人更注重对效率的追求，而老年人和尚未有工作的人则对税法的公平期望更高，但从社会发展的规律来看，社会发展需要年富力强的富人积极投资，为其他人创造就业机会和为国家增加税收而来推动。对社会贡献最大的人课以近乎没收的高税率，再由国家进行低效率的投资，这对社会效率的提高和社会财富的增加是不利的。税收有很多种，不同的税种有不同的分工，所得税应该体现社会公平。个人所得税应该起什么样的作用，这个是要推敲的。个人所得税即使在调节的过程当中，也有两面性，也就是说在实行公平的同时，也可能伤害纳税人投资的基础或者是他的积极性。个人所得税的功能并不是无限的，美国的麦克尔。博斯金来中国的时候谈了一个问题，世界税制改革的潮流，个人所得税似乎并不是最优的，因为它可能影响到投资行为，对像比尔。盖茨这样的大企业家，政府按百分之七八十征税的话，微软的公司可能早就没有了。公平不公平，不仅要看个人收入的高低，要看他的钱怎么花。对于有钱的人，不仅要调节收入，更主要的是要调节支出。

支出的方式不外乎两种，投资和消费。“杀富济贫”，牺牲效率来换取暂时的公平是不明智的。解决这个问题靠社会各界引导企业家把钱拿出来投资。所以我们鼓励投资可以让他少交税。税收的本身就有导向作用，而且这个导向的作用还非常重要。国家完全可以通过税收让私营企业主多投，多投资对社会是有利的。

如果不投资而去消费的话，我们可以通过消费税来进行调节。我们要学会把握人们的纳税心理，利用人性化的设置，利用人类的贪婪、愚昧来达到税收的目的。

施政文：

感谢刘教授。下面请徐孟洲教授为我们阐述他在这问题上的观点。

徐孟洲：

说到税收的公平问题，首先第一个问题就是税收本身是公平的吗？大家都知道税收是国家征税机关无偿、强制征收的。既然是无偿、强制的，就难说是公平的。所以税法被称为是“侵权”法，当然侵权两个字是要加引号的。什么是公平，前面已经说过了，就是在处理事务时，一视同仁，不偏不倚。至于公平的衡量标准，也不是绝对的，这个标准是有它的发展阶段的，不同的阶段有不同的标准，这是与历史传统有联系的。在众多标准中，“受益标准”应该是最重要的，以享受政府公共服务的多少作为衡量公平的标准。谁受益谁付费，谁受益谁交税，这是公平的。比如说车船使用税，当然是那些有车的人才用缴纳。还有一个重要的标准就是“能力标准”，就是以纳税人的纳税能力作为公平标准。如何判断纳税能力，在理论上又有“客观说”和“主观说”之分。按照客观说，纳税能力应依据纳税人的财产、收入或支出等客观指标来确定。而主观说则强调纳税人因纳税所感到的效用的牺牲或效用的减少应相同，或者纳税后的边际效用相同。

税收效率是税收学中与税收公平同等重要的原则问题，就目前我国的企业所得税来说，税率是应当降低的。税负太重，使经济落后的原因，太讲究公平福利了，就难免会丧失效率。只顾公平，不讲效率也是不行的。比如，瑞典的税率是很高的，所以爱立信等比较大的企业就将自己总部搬出瑞典，这对瑞典的经济来说应该不算是件好事情。

税收效率除了经济效率外，还包括税收的行政效率。我们在征税时也要考虑到成本问题，充分考虑这个税制的开通是对经济的促进还是阻碍。我们强调公平的同时也应反对绝对公平、平均主义。个人所得税如何才能体现公平呢？首先应该以家庭为单位进行申报，夫妻可以选择是单独申报还是两个

人联合申报；税制改革要求由于一个度，拿遗产税来说，提的抬高就会影响效率的发挥。另外我们的费用扣除额也应当予以增加，这里需要指出的是，有些人把费用扣除额经常称为“起征点，这是不对的。起征点和免征额还是不同的。

总的来说，在一个总的市场经济条件下，应当发挥一定的效率促进作用，对于公平也应当恰当处理，公平与效率应该兼顾。至于哪个更优先一些，美国经济学家斯蒂格利茨认为良税、恶税的评判标准，也就是：判断一个良好税收体系的第一标准是公平，第二个重要标准是效率。我认为这是一个仁者见仁，智者见智的问题。

施政文：

听完了三位教授对公平与效率的看法，相信能给大家带来很多启示。税收公平主义是税法的发展过程中一直是一个很重要的原则，也是税法一直追求的目标。

我国目前也掀起了税制改革的狂潮。刘建文教授目前也正在组织一个税法的国家研讨会，我们请他为我们介绍一下这个研讨会的一些信息。

刘剑文：

我想先对刚才的公平效率问题再说两句。首先我想说的是我国税收体制的内部安排上，收益的分配，收益的分享都是不公平的。特别是中央和地方之间，现在有很多税收都是由中央统一管理的，地方所剩下的就已经很少了。毕竟公平是相对的，不公平才是绝对的。另外，所得税的内部也是不公平的，不同的税种之间，内外企业之间，都是存在着严重的不公平的。其实遗产税是对所得税的一个补充，它将有助于所得税更好的实现社会公平，协助解决社会不公。但是遗产税何时出台，怎么出台，这都还是一个问题。税法是极其复杂的，一部法律是复杂了好还是简单了？当然是复杂了好，只有复杂了我们这些人才有事情干，才有饭碗。税法具有很强的国际性。美国是判例法国家，但它的税法却是成文法。我们这次要组织这个研讨会，就是要遍邀世界各国的税法国家，让他们了解中国目前的税收法制，我们也希望从他们那里借鉴一些国外税法的理念，为我国的税法改革有所助益。能够制定一部好的税法，应该是利在当代，功在千秋。

税法，是宏观调控法，一般都是将其划归在经济法内。但我认为它是一个综合法律部门，它跨越了宪法、行政法、民法、经济法、刑法、国际法，是全方面、多角度，多部门、多学科的综合法律部门。它应当作为一个独立的法律部门存在，而不是从属于经济法。当然我这么说并不是否定经济法，只是认为税法应当单独出来作为一个新的法律部门。我们在研究法律时，应该避免受到法律分科的限制，就像一个律师拿到一个案子，他不会想这个案子时属于哪个法律部门的，而是找出其中所有的法律问题，来进行解决。我们在进行研究时也应当这样，我们应当打破部门法的界限，以问题为中心；也应打破国内法、国际法的界限；还应打破理论与实践的界限，实现理论与实践的互动；最后应该打破历史与现实的。

施政文：

对于所得税改革，牵涉到一个界定问题，就是所得税应该是“富人税”还是“穷人税”呢，当然还有俄罗斯的“单一税”。对于这一点我们请刘桓局长讲一下他的看法。

刘桓：

就像公平具有相对性一样，税制的优与不优也是具有相对性的。我认为个人所得税法既是富人税，也是穷人税，看从什么角度来看。因为它要向富人征税，所以说是“富人税”，而它要帮助穷人，所以又是“穷人税”。税法改革不仅仅是一个法律问题，技术问题，也是一个政治问题，要有一个出台的好的时机。并且我们认为一部好的税法不应该不太过复杂，而应当简化，否则复杂的税收机制带来的就是税收成本的高昂，这也不利于效率的实现。立法越复杂越完善，在实践中就越难做得到，这要考虑到现实中的可行性问题。

施政文：

刘教授的主张就是简化税制。在税收征管上，目前我国主要有两种方式，即自行申报和代扣代缴，这两种方式都是存在着问题的，我们请刘剑文教授谈一下对完善税收征管的看法。

刘剑文：

我国目前实行的代扣代缴和自行申报两种征收方法，申报、审核、扣缴制度等都不健全，征管手段落后，难以实现预期效果。自行申报制度不健全，税务部门无法对个人收入和财产状况获得真实准确的信息资料，许多达到征税标准的纳税人可以轻易地逃避纳税义务。代扣代缴难以落实，在实践中并没有一套行之有效的措施加以制约和保障，使税法的相关规定难以落实。自行申报体现了在民，这里还涉及一个税务机关的性质问题，究竟税务机关只是一个收税的行政机关还是一个执法机关，这个定性是很重要的。拿完税凭证来说，目前实践中的做法是纳税人索取税务机关才给，但完税凭证的交付究竟应该作为纳税人的一项权利还是税务机关的一项义务是值得我们考虑的。我认为税务机关的性质应该有两个，一是依法收税的机关，而是为纳税人服务的机关，税务机关的权力来自人民授权决定其必须为纳税人服务。

施政文：

谢谢刘剑文教授。下面请徐孟洲教授为我们谈一下税收优惠政策问题。

所得税法论文篇（2）

个人所得税自1799年在英国创立，至今已有200多年的历史，如今被世界各国广泛推广采用，并成为发达国家最主要的税收来源。1980年我国首次开征个人所得税，2005年我国个人所得税的起征额提高到1600元，采取年收入超过12万的纳税人自行申报纳税和全员全额扣缴申报措施。提高个人所得税的起征额，与我国经济的飞速发展和物价变动相适应，降低了征管成本，一定程度上实现了税收的公平与效率原则；而自行申报纳税和全员全额扣缴申报的规定在很大程度上弥补了原有法律法规的不足，加强了对高收入人群的监督，完善了税收征管措施。但个人所得税的修改仍不能使个人所得税应有的功能得到充分发挥，无法从根本上有效地改善偷税漏税现象，对缩小贫富差距也收效甚微，税收公平的实现任重而道远。在这样的背景下，探讨个人所得税问题，构思改革和完善个人所得税的相关制度，仍具有重大的现实意义。笔者认为，我国的个人所得税法应在以下六个方面进行修改：

一、改革个人所得税的分类所得税制度模式，实现向分类综合所得税制的转化

目前世界各个国家实行的个人所得税制度大体分为三类模式：(1)分类所得税制，又称个别所得税制。它是对同一纳税人不同类别的所得，按不同的税率分别征税，而不是将个人的所得合并征税。英国的“所谓分类表制度”是分类所得税制的典范。(2)综合所得税制，又称为一般所得税制。它是将纳税人在一定期间内的各种所得综合起来，减去法定减免和扣除项目的数额，就其余额按累进税率征收。它的特点是将来源于各种渠道的所有形式的所得加总课税，不分类别，统一扣除。美国等发达国家的个人所得税制属于这一类型。(3)分类综合所得税制，又称为混合所得税制。它由分类所得税和综合所得税合并而成。它是按纳税人的各项有规则来源的所得先课征分类税税费，然后再综合纳税人全年各种所得额，如达到一定数额，再课以累进税率的综合所得税或附加税。它的特点是对同一所得进行两次独立的课税，日本、韩国、瑞典、丹麦等国家的现行个人所得税属于这种类型。综合与分类的混合制，最能体现税收的公平原则，因为它综合了前两种税制的优点，得以实行从来源扣缴、防止漏税；全部所得又要合并申报，等于对所得的课税加上了“双保险”，符合量能负担的要求，是一种适用性较强的所得税类型。

由于现阶段我国公民的纳税意识还比较低，税收征管手段较落后，这就决定了我国个人所得税的征收在很大程度上都必须依赖于源泉课税的办法，也就是说客观上要求我国个人所得税采用分类税制模式。这种税制在个人收入来源小而且单一的情况下还可以适用，而在收入来源日益广泛和复杂的当前，其弊端日益明显。因为它无法体现税收的公平和效率原则，也不符合黑格西蒙斯准则对于收入所得的定义。目前我国正处于社会转型期，国民收入分配格局正在发生剧烈变化，贫富分化已成为不争的事实，这就决定了我国个人所得税的主要任务就是调节社会分配、实现公平分配的目标，显然这正是综合所得税制的优势所在。实行混合所得税模式可以结合分类税制和综合税制的优势扬长避短，是符合我国国情的选择。也就是说，对于经常性的收入所得，如工资、薪金、经营、劳务报酬、财产租赁和转让所得合并统一征收，而其他如股息、利息、红利及偶然所得可以依次实行分类征收。具体而言，就是要在进一步规范所得分类的基础上，先以源泉预扣的方法分别采取不同的税率和扣除方法征收分类所得税，在纳税年度终结后，由纳税人申报其全年各项所得并对其进行汇总，调整后的应税所得作为全年所得的课税依据，并对汇总的数额规定一个起征点，对汇总收人达到起征点以上的部分按照累进税率征收综合所得税。为了避免重复征税，征收综合所得税时，可将分类所得税已缴纳的税额予以扣除，以充分体现个人所得税对个人收入的合理调节。对其他未纳入综合所得范围的项目实行分类课税。

二、逐步扩大税基，增加新的应税所得

(一)拓宽个人所得税的征税范围

为了更好地发挥税收组织财政收入和调节个人收入差距的作用，应修改个人所得税的有关法规，扩大我国个税税基，从而将更多的个人收入纳入征税范围。目前个人所得税采用列举税目，许多个人收入项目没有纳入征税范围，建议个人所得税采用概括税目，只将要给予免税的项目列示，对个人所得明确规定，无论是货币、实物、有价证券所得，都计入应纳税所得额，尽可能减少个人所得税的免征、减征项目。将住房补贴、公费医疗、儿童入托、免费就餐以及单位提供的实物福利等计入个人的收入中，纳入征税范围；同时，将公款消费也纳入征税范围，按市场价推定其所得，进行纳税；对于军人的转业费、复员费、离休工资、退休工资、福利费等项目也统统列入征税范围；最后，对过去没有列入、也难以列入项目如馈赠所得、资本利得、灰色收入所得等可考虑计人应纳税所得额，这样个人所得税税基自然扩大。

(二)减少减免税项目

目前，我国按奖金级别的高低来划分是否免税，这一点不足取。现行税法规定，对省、部、军级以上及外国机构颁发的奖金(包括特聘教授奖金)免征个人所得税，这不符合国际惯例。有资料显示，西方国家对获得诺贝尔奖金也征收个人所得税；我国对取得外国机构颁发的奖金却免征个人所得税，这不符合公平原则。另外，我国对在境内工作的外国专家等的附加扣除、对外籍人员取得的股息、利息、红利以及房补、洗衣费、探亲费、子女教育费等等的扣除都应当清理，同时取消对个人储蓄存款利息、国债和国家发行的金融债券利息等项目的免税优惠。

三、降低税率，减少税率档次

根据供应学派拉弗曲线的原理，当税率为0时，不会有任何财政收入；当税率为100％时，也不会有任何财政收入；只有当税率为0％～100％时，才会有财政收入。所以，应该适当降低最高边际税率。

近年来，世界各国在个人所得税税率改革上的共同趋势是：在保留累进税率的同时，不同程度地降低个人所得税的边际税率，并减少了税率档次。与此相比，我国的工薪所得采用九级累进税率，最高边际税率为45％。据测算，我国月工资在10万元以上的人可谓凤毛麟角，月工资在4万元以上的也不多。所以税率级距中心的第五级至第九级税率缺乏实际意义，并且45％的高边际税率没有多少人适用，却使我国税制空背高税负之名。如此不但效率损失过大，也与国际潮流不符。以美国为例，其个人所得税税率累进档次原为14级，最高边际税率为55％，1986年税制改革以后，累进档次曾一度减为2级，经过调整现在也不过5级，最高边际税率下降为39．6％；在布什总统的减税计划下，累进档次再度简化为3级，而且把最低税率从15％降到10％，把最高税率降到33％[1]。俄罗斯自2001年开始实行的《税收法典》甚至单一采用13％的比例税率课征个人所得税。我国也应顺应这一潮流，相对简化税率档次，结合世界税制改革趋势和我国的实际，将九级累进税率改为5％、10％、20％、30％、35％的5级累进税率。

四、大力推广税收指数化，建立弹性税收制度

税收指数化是经过立法通过的一个公式，使税制中一些项目随物价变化进行指数化调整，以实现自动消除通货膨胀对实际应纳税额的影响。而我国经济发展曾经出现过较高的通货膨胀，今后也难免发生。为了减少通货膨胀对税收的影响，合理负税，我国应实行税收指数化。这样就避免了通货膨胀对个人所得税制的冲击，从而保障工薪人员最基本的生活需要，减轻工薪人员的税收负担。同时我们也应看到我国的国情，实施税收指数化将会困难重重，面临着如价格指数计算是否准确、征管制度是否健全等等问题。

五、改进不公平的差别待遇，规范税前费用扣除，实现税负公平

(一)统一城乡税制，实现居民个人税负公平

长期以来，我国城市农村实行不同的税收制度，这种城乡税制割裂的局面是因二元经济体制所致。二元经济(dualeconomy)结构是指发展中国家经济中存在的大量不均衡甚至尖锐对立的现象。我国经济呈现出了较为明显的二元经济的特征。二元税制结构是二元经济在税制上的具体体现，城乡税制割裂，税收调控机制的不完善和税收公平原则的严重扭曲，导致的结果就是城市居民和农村居民税负的差异。我国20多年的改革在消除城乡差别方面取得了明显成效，农村税费改革也取得了重大成就。农民可以直接得到实惠的是，逐步降低农业税税率并取消农业税、取消农业特产税和对农民实行直接补贴。但城乡二元体制尚未从根本上发生改变，二元税制也未从根本上废除。

按照城乡平等的原则改革农业税收制度，应尽快统一城乡税制。国际上一些国家的通行做法是：在农业政策上体现对农业和从事农业生产的农场主和产业工人的税收照顾；农业可以获得更多的税收优惠和扶持；所有企业和个人适用同样的税种，不单独对农业设置税种。我国的农业税制改革应当借鉴多数国家统一城乡税制的通行做法，废除专门对农民征收的各种农业税和乡统筹费、农村教育集资，建立以土地使用税和所得税为主的农业税体系，对农民生产经营所得征收个人收入所得税。完善各种扣除项目和标准，对农民进行农业生产的各项投人进行必要的扣除。(二)对劳动性所得统一课税

1．税法规定的应税项目的税收待遇不同

我国个人收入所得税的应税项目包括现金、实物和有价证券等，共计11项。其税收差别待遇具体表现为：一是工薪所得和劳务所得的税率不同。工薪所得适用9级超额累进税率，最高边际税率45％，而劳务所得适用20％的比例税率及加成征收率，劳务所得税负重于工薪所得的税负。二是个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包、租赁所得的税率适用于5级超额累进税率，最高边际税率35％。三是稿酬所得税税率为20％，并按应纳税额减征30％，实际税率为14％。

2．将劳动性所得归为一类，统一课税现行个人所得税对工资薪金所得与劳务报酬所得实行分项差别课税，有失税法公平原则。实际上，工资薪金所得和其他四种形式的所得同属于一类——劳动所得。在世界各国税制中，无论是实行综合个人所得税制的国家，还是实行分类个人所得税制的国家，对勤劳所得都是同样课税的。我国个人所得税也应将以上五种形式的劳动性所得加以合并，归为一类，按统一的超额累进税率课征。

(三)规范税前费用扣除

1．现行税制对扣除项目的规定不合理

对个人征税只有建立在“净所得”概念上才有计税的意义。因此，为得出应税的净所得，必须在调整后毛所得中如实扣除纳税人应该扣减的费用。由于在实际生活中，每个纳税人为取得相同数额的所得支付的成本费用占所得的比例各不相同，甚至相差甚远，因而规定所有纳税人都从所得中扣除相同数额或相同比例的费用显然是不合理的。

2．规范扣除范围和标准

首先，应按纯收益原则，对为取得收入而支付的必要费用给予扣除。其次，对纳税人发生的特殊支出，如医药费、意外事故损失等，应允许实事求是地扣除。最后，确定个人生计费用扣除时，要考虑纳税人的婚姻、家庭照料人口等情况给予个人宽免扣除。现行税制，夫妻分别申报带有不合理性，在实行累进税率类别中，夫妻合并申报较为公平。

另外，还有一个关于附加福利的课税问题。西方各国的附加福利是雇主给雇员的小额优惠，一般以实物津贴形式实现。西方国家的个人所得税制度一般都规定在确定征税项目时，附加福利也包括在内。根据国家统计局估计，我国职工工资以外的收入大约相当于工资总额的15％左右，而且没有包括职工个人受益由国家和企业支付的那部分“暗补”。目前，我国从厂矿企业、各种公司到机关事业单位，几乎每个单位都在毫无章法地给职工发放工资以外的实物福利，包括副食品、服装、电器、购物券和其他用品、有价证券等，而且各单位之间相互攀比，每逢节日尤甚。这类附加福利，必须计入个人所得予以课税。

六、完善个人所得税税收征管体制

根据全国人大常委会通过的《关于修改<中华人民共和国个人所得税法>的决定》、国务院修订的《个人所得税法实施条例》和国家税务总局《个人所得税自行纳税申报办法(试行)》的规定，年所得12万元以上的纳税人有向税务机关自行申报纳税的义务。财政部和国家税务总局联合发出《关于行政机关和事业单位做好个人所得税代扣代缴工作的通知》，要求行政机关、事业单位代扣代缴个人所得税实行全员全额扣缴申报，将本单位各部门及本单位当期直接向职工发放的所有工资、津贴、补贴和奖金等收入，进行合并计算应扣缴的个人所得税，按时向主管税务机关报送扣缴个人所得税报告表、支付个人收入明细表等资料。国家税务总局颁布的《个人所得税全员全额扣缴申报管理暂行办法》规定，扣缴义务人向个人支付工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、利息、股息、红利所得、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得、经国务院财政部门确定征税的其他所得九项应税所得时不论其是否属于本单位人员、支付的应税所得是否达到纳税标准，扣缴义务人均应在规定的期限内向主管税务机关报送必要的纳税人涉税信息。

自行申报纳税和全员全额扣缴申报改革措施完善了我国税收申报制度。自行申报纳税可以为以后中国个人所得税制度向综合与分类相结合的混合税制模式过渡创造条件，积累经验。在实行扣缴义务人源泉扣缴的基础上，另行赋予纳税人自行申报纳税义务，也与国际通行做法一致。而这两种措施的同时实行可促进我国税收申报制度向双向申报制度逐步完善。所谓双向申报制度就是支付个人所得的单位即法定代扣代缴义务人对支付给个人的所得，需向税务机关申报税；同时，个人所得税纳税义务人从一处或两处以上地方取得的所得无论扣缴义务人是否代扣代缴税款，本人也应自行向税务机关进行纳税申报，使税务机关可以在扣缴义务人和纳税人之间进行有效的交叉稽核，监督支付人的扣缴情况，纠正并处罚不真实的纳税申报，引导纳税人如实申报纳税。在现阶段，加强对我国高收入者的征收力度，主要是加强纳税申报制度。从税的征收管理角度来说，要“抓大放小”，也就是说对中、低收入者这种纳税小户要减轻税收负担，对高收入者这种纳税大户要填补过去存在的漏洞，即申报不严不实而致使税收严重流失，因此，实行“双向申报”是最好的措施之一。当然，对高收入者的征管力度还可以采取其他措施，如建立个人所得税账户，使其成为彰示每个纳税人对国家贡献份额的记录；对纳税申报和扣缴申报都要公开透明；减少现金使用，多用银行账号转划支票等。因此，2006年个人所得税法的这两项改革措施可谓意义重大。

个人所得税法的有效施行除了依赖完善的纳税申报制度，还需要强有力征收机构和完善的税务制度和严格的处罚制度的保障。笔者认为，至少需从下列几项措施着手：第一，建立有效的稽核制度。在税源集中的地区要设立专门的税务所或分局来专管个人所得税。同时，加强税务队伍的自身建设，从速提高征管人员的业务素质和执法水平、加大处罚力度，赋予税务部门较高的执法地位，形成重罚轻管的征收模式；第二，建立税务制度。建立和完善税务制，发挥社会中介组织的作用。通过建立专业税务队伍来加强和提高个人所得税的征管水平，是一项不可忽视的重要工作。第三，建立严格的处罚制度。加强对偷逃个人所得税处罚的力度，借鉴世界各国的税收罚则。一经发现偷逃税款行为，制裁应相当严厉，情节轻者予以重罚，情节重者予以一定的刑事处罚。可设立专门的税务法庭处理偷税漏税等违法犯罪行为。要充分发挥新闻舆论的导向作用和社会监督作用，例如将偷逃税金的人员名单向社会公布，使每个公民牢记自己的义务与责任，维护税法的尊严，加强税法的威慑力；最终使我国个人所得税税收征管形成以纳税申报为基础，税务稽查为保证，税务为辅助的征管模式。综上所述，立法部门及税务机关仍需要继续完善我国税法制度，减少其可能出现的漏洞，增加税法的公平性。严格执行个人所得税的各项规定，税务机关应从自身做起，严格要求，自觉维护税法的尊严。减少税法的不确定性，从而削弱征管人员手中的权力，使其不能违规。要深入持久地进行税法宣传教育工作，在高等院校甚至是中等学校中设置税法教育课，并使之规范化。笔者认为，制度在经济发展中起着重要的作用，尤其在转轨时期甚至起着关键的作用。我国个人所得税法为适应税制与征管协调而进行的制度安排，将能提升我国的综合国力，促进现实税制逐步向“理想税制”转化，使个人所得税发展成为我国主体税种之一。

[参考文献]

[1]徐滇庆，李金艳．中国税制改革[M]．北京：中国经济出版社．1997．

所得税法论文篇（3）

(一)统一纳税义务人的纳税义务

新的企业所得税法对现行内资、外资税法差异进行了整合。新税法施行后，中国不同性质、不同类别的企业，包括国有企业、集体企业、民营企业、合资企业和外资企业，均适用新的企业所得税法。新企业所得税法不再按照以往内资企业所得税以独立核算为条件判定纳税人标准的做法，而以是否具有法人资格作为企业所得税纳税人的认定标准，使内资企业和外资企业的纳税人认定标准完全统一。

(二)统一税率为25%

改变了内资企业和外资企业所得税法定税率均为33%，同时对一些特殊区域的外资企业实行24%、15%的优惠税率政策。而将企业所得税税率统一为25%，确保了内外资企业纳税人在同一起跑线上公平竞争。不仅保持了我国税制的竞争力。同时，也进一步促进和吸引外商投资。

(三)统一和规范税前扣除办法和标准

新旧企业所得税在税前扣除标准主要变化如下表所示：

(四)统一税收优惠政策

根据我国国民经济发展的需要，新的企业所得税法对现行税收优惠政策进行了适当调整，将区域优惠为主的格局，调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅的新的税收优惠格局。

二、新企业所得税法下企业纳税筹划

新企业所得税法的实施对企业税收环境有着深远的影响，也对企业以往惯用的纳税筹划手段提出了挑战。根据对新企业所得税法的研究，本人认为，企业执行新企业所得税法时可行的纳税筹划手段如下：

(一)企业成立前

1.企业组织形式选择的筹划

这是针对新企业所得税法适用范围、税款缴纳方式变化的相应调整。新税法将纳税人以“独立核算”的经济组织改为法人组织，合伙企业和个人独资企业只缴纳个人所得税，公司制企业与合伙企业、个人独资企业在税负上实行差别税制。

2.注册地选择的筹划

新企业所得税法规定，外资企业的股息、利息等收入适用于20%的预提税率，而过去税法中外资的这部分红利收入是免税的。按照新企业所得税法的规定，外国企业分红收入均应就其收入全额征收预提所得税。因此，企业可以通过变更控股公司的注册地以节约预提所得税。

(二)企业经营过程中

1.纳税人认定上的税收筹划

新企业所得税法实行法人税制，即企业纳税人身份的确定为“在中国境内具有法人资格的企业或组织”。实施法人税制后，企业统一实行总、分机构汇总纳税。于是，企业集团中如果存在亏损的子公司，可以通过工商变更，将子公司变更为分公司，汇总缴纳所得税，从而可以互相抵减，降低所得税税负。

2.充分利用好五年“过渡期”

新企业所得税法第10章附则中明确：“本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，在本法实施后五年内逐步过渡到本法规定的税率。享受定期减免税优惠的，本法实施后可继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的优惠期从本法实施年度起计算。”由此，企业可利用利润再投资，充分利用好五年的过渡期获取税收优惠。

3.最大限度地享受税额抵免政策

税收优惠政策是指税法对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定，具有很强的政策导向作用。利用税法中规定的优惠政策进行税务筹划，是最常规也是最合法的筹划方法，具有很大的筹划空间。因此，纳税人应认真研究企业所得税的各种优惠政策，以达到最大的节税收益。

(1)积极进行创业投资企业或国家重点扶持高新技术企业的认定，享受税收优惠照顾

新税法不仅增加了创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额的规定，还对国家需要重点扶持的高新技术企业给予15%的低优惠税率，并且扩大到全国范围内。因此，企业应充分把握新税法实施细则中对创业投资企业或国家重点扶持高新技术企业的认定条件，及时进行相关调整，从而享受税收优惠照顾，实现纳税筹划。

(2)合理安排用于环保节能的专用设备购置时间

例如，新税法规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可按一定比例抵免税额。假如设备投资的抵免办法不变，每年度投资抵免的企业所得税税额，可从该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额中抵免，当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免(但抵免期限最长不得超过五年)。从而合理安排企业纳税额和纳税时间。

4.税收基础的筹划

新税法在税前扣除政策上，取消了计税工资、工资附加费、利息、业务招待费等扣除标准，改按实际发生额税前扣除，并提高了捐赠、研发费用及广告费税前扣除标准，企业实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。因此企业可在新税法限额内采用“就高不就低”原则，在规定范围内充分列支工资、捐赠、研发费用及广告费等；此外，新税法把捐赠扣除的计算基数由原来的应纳税所得额改为利润总额，鉴于利润属于会计概念，企业可在不违规的前提下充分扩大利润总额，从而使扣除数额增大。

总之，新企业所得税法为企业自身带来了新的挑战和机遇，企业只有吃透新的税法，充分利用新税法的各种优惠政策，合理进行纳税筹划，最大化节税收益，才能提高企业的竞争力。

参考文献：

[1]史耀斌.新税法解读.财务与会计(理财版)，2007，(5).

所得税法论文篇（4）

关键词: 一般反避税条款/兜底性条款/现实困境/建议 内容提要: 新《企业所得税法》中的一般反避税条款作为弥补法律漏洞的、具有一般防范性的、兜底性的条款，可以网罗其他的那些无法归在转让定价、避税地、资本弱化等具体反避税条款中但又构成需要法律规制的避税行为。但是一般反避税条款在具体实施中的缺点也显而易见。由于我国目前的税收执法水平、税收执法队伍素质、税收司法审理等，一般反避税条款的实施面临着诸多现实问题。在对一般反避税条款进行评析的基础上，结合我国的现实情况，提出进一步完善一般反避税条款的建议。 税法作为关涉国家和纳税人财产分配的法律，主要解决两个问题：一是限制国家对人民财产权的过分介入；二是防止人民滥用权利，保障国家的收入，从而确保税收国家的财政基础。税法中的反避税问题集中反映了对这两个问题的解决。目前，避税的现象在我国已经非常普遍，直接影响了纳税人之间的税负公平以及财政收入的获取。新企业所得税法（以下简称新税法）是我国为各类企业创造公平、规范、透明的所得税制环境的重要立法成果。“新税法坚持税收法定原则，引进了反避税一般条款，专章增加了特别纳税调整的规定，使税务机关采取反避税措施实现有法可依”。 两税合并是新税法的最大亮点。因此学者们大多着墨于两税合并的意义研究及新税法体制的研究上，关于一般反避税条款的法律价值及实际操作问题的研究却不多见。鉴于新税法在实施过程中遇到的实际困难，本文在对一般反避税条款进行审视的基础上，探讨其法律实质，进而提出进一步完善我国一般反避税措施的具体建议。 一、对一般反避税条款的审视 我国新税法关于一般反避税条款的规定体现在第六章特别纳税调整中的第47条：“企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。”新税法只是用“不具有合理商业目的的安排”这样的字眼而没有用简单列举的方式把属于这种安排的企业行为列举出来。新颁布的企业所得税法实施细则第120条规定：“企业所得税法第47条所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。”因此，笔者认为，“不具有合理商业目的的安排”一般可以这样理解：一是必须存在这样一个安排，一般是人为规划的一个或一系列的行为；二是企业获取税收利益是此安排的主要目的；三是企业必须从该安排中获取“税收利益”，即减少企业的应纳税收入或者所得额。同时满足以上三个特征，即可推断该安排已经构成了避税事实。 （一）一般反避税条款的法律性质 一般反避税条款（GAAR：GeneralAnti-Avoidance Rules ）是相对于特别反避税条款（SAAR：SpecialAnti-AvoidanceRules）的一般防范性的规定，其并不针对某一特定的行为类型，而是试图以法律规定的形式，通过要件描述，涵盖违反立法意图的所有避税行为，并对行政机关、司法机关认定避税的行为、重构正常合理行为以及征税行为中的权力进行分配，以实现对避税行为的立法否定以及反避税的权力配置。一般反避税条款是一系列规则的总和，是一套制度，可以包括很多具体的条款。GAAR与SAAR是不同的立法选择。就英美法系而言，没有严格地界定什么是GAAR，用其泛指一般防范性的规定，即便没有制定GAAR的国家，也会对GAAR是否应该采纳在此含义上加以探讨。就大陆法系代表国家德国而言，对一般反避税条款的法律性质有不同的观点。通说认为是法律补充，又因为对税法可否类推见解不同，而进一步区分为宣示性的条款（注释1：此说认为，税法也可以类推适用，因为一般行政法中所有干预行政均不禁止类推，税法也无需例外。因此，GAAR仅具有宣示性，宣示税法在可能文义之外，得因立法意旨予以类推适用，租税规避仅其例示而已。参见葛克昌：《租税规避与法学方法——税法、民法与宪法》，载《税法基本问题》，月旦出版有限公司1996年版，第24页。）或是创设性规范（注释2：此说认为，税法不得类推或至少税法禁止不利于纳税义务人的类推，所以GAAR是创设性规范，借此规定对类推禁止原则允许在特定条件下予以例外不禁止。同上注，第23页。）两种不同性质；少数说则认为是法律解释。通说和少数说在结果上没有很大的差异，即都对避税行为加以否定。主要的区别在于可能文义是否是区分法律解释的界限，也即是否有必要进一步界分税法解释和税法漏洞补充。通说是建立在严格区分法律漏洞和法律解释基础上的，因为强调经济安全，尤其 对于税法这样对人民财产权利剥夺的领域，奉行严格解释的原则。按照通常的状态，如果法律没有明确的漏洞补充原则，可以依照有利于纳税人的原则进行税法的漏洞补充。但GAAR相当于在法律中明确了例外的漏洞补充原则。进而从立法上明确：不必受到漏洞补充需有利于纳税人原则的限制（注释3：至于这种例外是否具有合法性基础则是后文要讨论的问题。而关于税法漏洞补充与税法解释之间的区分在理论上的必要可以参见刘剑文主编：《税法学》（第二版），人民出版社2003年版，第246页。）。 笔者认为，将一般反避税条款界定为法律漏洞的补充比较妥当。我国遵循大陆法系成文法传统，贯彻税收法定主义原则。如果法律没有明确的漏洞补充原则，可以依照有利于纳税人的原则对税法的漏洞进行补充。一般反避税条款的规定，从立法上明确不必受到漏洞补充需要有利于纳税人原则的限制，在法律中明确了例外的漏洞补充原则。 （二）对一般反避税条款的评析 新税法第47条的规定是一兜底性的条款，可以网罗其他的那些无法归在转让定价、避税地、资本弱化等具体反避税条款中但又构成需要法律规制的避税行为。在立法例上，我国在特别纳税调整上采用的是惯常的“列举+兜底条款”模式，即纳税人的行为可对号入座地就按直接适用法律；如果纳税人的行为属于他型的、非法定的避税行为时就援引第47条的兜底性规定，由税务机关对其应纳税所得额进行调整。这种立法例，在严格坚持税收法定主义的前提下，将一般反避税条款（注释4：对避税行为实施规制的各国税法中，均有个别反避税条款，但并非所有国家都有一般反避税条款。因为这一条款对纳税人的权利限制过多，对税务机关授权过大，在一定程度上对税收法定原则提出了挑战，容易侵害纳税人的合法权利。个别反避税条款的优点是对实践中较为常见、危害性较大的避税行为的打击力度大，目标具体而明确。但对创设性避税行为无能为力，规制具有滞后性，可能出现法律繁琐、法规零乱、缺乏体系性的弱点。详细内容参见：李茜，韩瑜：《解读〈企业所得税法〉一般反避税条款》，中国税网，http：//www. xucpa.com/Article/swwx/zcjd/200810 /20081029184338_2. htmlhttp：//www. xucpa. net2008-10-29 18：43：38，2009-08-27.）作为税收法定主义原则的补充，有助于对其他类型的避税行为进行界定，以达到反避税目的。 作为反避税的兜底性条款，新税法第47条授予了税务机关及其工作人员在对具体行为是否构成避税行为的认定上以自由裁量权。具体而言，其制度价值有两个：第一，通过个案的税务机关及其工作人员的自由裁量使个案的实质正义能够得以体现，使伴随着社会及技术的发展变化而出现的新的需要规制的避税行为进行规范成为可能。二是通过个案积累，演进法律，推动反避税制度的发展和完善。兜底性条款的设定，是立法技术的结果，是作为柔化成文法刚性的技术手段。一般反避税条款的内容在理论上应当涵盖了所有具体反避税的内容，但是社会关系日益复杂，科学技术的发达，对利益最大化的追求，避税行为也会呈现出前所未有的复杂的形态。如此一来，在具体反避税条款的设计中增加兜底性条款，可以将未定型的、将来出现的避税行为纳入到法律规制之下，实现立法者的反避税意图，成为反避税的切实可靠的法律依据。 但是一般反避税条款在具体实施中的优缺点也显而易见：一方面，新企业所得税法有利于内外资企业的公平竞争与和谐发展。税收征收的效率大大提高，国家财政利益得到更有力的保障。它对各种无法预料的避税行为进行概括性否认，克服了具体条款规定缺漏的缺点，为行政执法和司法判断提供了法律依据；另一方面，“它会对法的安定性和可预测性造成威胁。由于‘滥用’属不确定的法律概念，其判定需借助经济观察法，容易引发税务机关自由裁量权的滥用。而且，无论由行政机关还是法院对避税进行否认，其否认的要件或基准的设定问题也势必背负极端复杂而无法解决的负担”。 二、我国一般反避税条款面临的现实困境 一般反避税条款在我国税法领域的高调亮相为其以后被积极适用奠定了良好的基础。不仅弥补了原来两税分离模式下的税负不公，还能积极保障国家的财政收入。一般反避税条款的立法目的是为企业营造一个公平、透明的纳税环境。但我国目前的税收执法水平、税收执法队伍素质、税收司法审理等，必然会影响该条款的顺利实施。一般反避税条款的实施面临着诸多现实问题。 （一）立法中对于反避税专业技术层面问题的界定尚显薄弱 首 先，一般反避税条款没有具体列举出所谓的“不具有合理商业目的的安排”，税收执法人员在实际工作当中只能援用经典案例或者司法解释，对于空白的地方就各自判断。这不利于税收效率和税收公平。其次，专业税法的欠缺很可能会影响司法解释的实际作用。因此，“对各种调整方法要作进一步细化，详细说明各种方法的适用条件、适用范围及优势劣势等。反避税工作应形成监控—调查—调整—再监控的良性循环。在这个循环中，监控是重要的环节。目前尚无系统规范监控工作的法律法规，建议加强此方面的研究，明确事前、事中和事后监控的相关规定，有效提升反避税工作质量”。 （二）税务行政执法质量有待进一步提高 新税法第47条虽然授予了税务机关及其工作人员在对具体行为是否构成避税行为的认定上以自由裁量权，但是在我国，基于传统司法重视实质正义而忽视形式正义的历史和法官的传统思维倾向，推进法律的形式化事实上成为中国法制建设现阶段的重要思路。“当前，办案人员常常过于注重咬文嚼字而忽略税法文字背后的规范意义，一旦出现税法在字面上的规定不明确时，为避免承担司法风险（中国目前在司法领域实施错案追究责任制），办案人员往往以税法用语的核心意义作为构成要件的内涵，以曾经发生的典型案例作为构成要件的外延。对于非典型案件则采取逐级请示试探上级意见或拒绝裁判。这种法律适用的现状使得法律解释理论所强调的规范与事实的相结合、法律解释结果的开放性要求完全背离”。 （三）税收立法和司法监督有待进一步加强我国目前立法机关向行政机关过于让渡税法的立法权，造成行政解释垄断以及立法解释与司法解释几乎滞空的状况，导致行政自由裁量权的扩张，可能引发一般反避税条款的滥用。 三、进一步完善一般反避税条款的法律建议 （一）发达国家的反避税经验 1.澳大利亚税制中的反避税条款及罚则 所得税法（ITAA 1997）中的一般反避税条款（第177款）是澳大利亚税制中最主要的反避税法规，其主要目的是处理那些单纯或主要以避税为目的或为获取不正当税收扣除及抵免为目的的各类行为。根据第177款，任一避税行为要成立，必须满足以下四个条件：其一，必须存在一个“计划”（Scheme）（第177A（1）款），指的是纳税人实行的某一行为、协定、安排、默契或承诺等。其二，纳税人必须从该计划中获取“税收收益”（Tax Benefit）（第177C款），所谓税收收益指的是纳税因某种行为使其应税收入降低。其三，上述行为须发生在1981年5月27日以后，这主要指的是第177款涵盖的时间范围。其四，在考虑各项因素后，即经过“合理推断”（ReasonableHypothesis）证明纳税人是将获取税收收益作为其从事某一计划时的单纯或主要目的，则可断定该计划已构成了避税事实。根据劳弗改委员会1999年7月的建议，近年来，一般反避税条款又做了一些改进，例如扩展了“税收收益”的范围，规范了“合理推断”的程序与标准，税务官员可依据某一因素判定避税行为，及引入前后一致的罚款机制等。澳大利亚税法所规定的这四个条件除了第3个，跟外国的基本上一致。我国针对其他避税行为也是从行为方式、避税目的及有避税结果三个方面进行判断。 2.转让定价调整。美国最早建立转让定价税制，调整转让定价方法主要有：（1）成本加利润法。对于无可比照的价格，而且购进货物经过加工有了一定的附加值，已不再适用再销售价格法的情况，则采用以制造成本加上合理毛利，按正规的会计核算办法组成价格的办法；（2）再销售价格法。如无可比照的价格，就以关联交易的买方将购进的货物再销售给无关联企业关系的第三方时的销售价格扣除合理利润后的余额为独立企业成交价格；（3）可比非受控价格法。将内部交易价格与没有任何人为控制因素的情况下卖给无关联买主的价格进行比较，若价格相同或相似，则确定内部交易定价符合正常交易原则；（4）预约定价协议，由税务机关和纳税人就转让定价的计算方法等问题事先达成一种具有约束力的协议，变事后调整为预先约定，减少转让定价的不确定性，提高效率。 3.反资本弱化避税。经济合作与发展组织提倡采用两种方法：（1）正常交易法。在确定贷款或募股资金的特征时，要看关联方的贷款条件是否与非关联方的贷款条件相同，如不同，则关联方的贷款可能被视为隐藏的募股，要按有关税法对利息征税；（2）固定比率法。规定法定的债务资本比率，凡超过法定比率的贷款或利率不符合正常交易原则的贷款，其利息不允许税前扣除，视同股息进行征税。 4.避税港对策税制 。首先要明确避税港。各国对于避税港的判定方法不同，有的直接列举出避税港的黑名单；大多数国家以规定的税率为标准来判定避税港。其次要明确本国居民设立在避税港的受控外国公司适用避税港对策税制。这种受控关系一般以本国居民在国外公司的参股比例确定，一般以本国居民直接或间接拥有外国公司有表决权股票50%以上、且每个本国股东直接或间接拥有外国公司有表决权股票至少10%为标准。三是明确课税对象。各国避税港对策税制均规定，适用避税港对策税制的所得，主要是来自受控外国公司的消极投资所得，如股息、利息所得、特许权使用费，而不包括来自生产经营活动的积极投资所得。四是规范制约措施。对作为避税港公司股东的本国居民法人或自然人，其在避税港公司按控股比例应取得的所得，不论是否以股息的形式汇回，一律计入其当年所得向居住国纳税。该部分所得相应已经缴纳的外国税收可获抵免。 （二）如何进一步完善 笔者认为，对一般反避税条款的完善应重点关注两个目标：更好的法律适用效果和防止反避税权被滥用。具体来说： 1.加强税收法制建设 在税收立法上，尽量丰富税收立法层次，条件允许的情况下可以考虑制定反避税单行法。尽管新税法用一章的篇幅对反避税进行了规定，但仍不足以涵盖反避税工作的全部。我国有必要在借鉴国外（注释5：比如美国是最早建立转让定价税制的国家，美国的转让定价调整法值得我国借鉴；德国的避税港对策税制；澳大利亚的避税罚则等。）反避税法规的基础上，结合我国实际，制定一套系统、完整、操作性强的反避税单行法规。在税收执法上，“进一步完善反避税工作机制。建议进一步细化纳税人按纳税年度准备、保存并提供关联交易的同期资料等内容，如证明资料应包括公司的股权结构、生产经营情况、关联交易情况、转让定价原则等内容，对按要求提供更多证明资料的通知应在15天内提交。同时，要考虑减少纳税人遵从法律的成本负担，建议免除部分特殊企业的准备、保存和提供同期资料的义务，如企业年度关联交易金额比较少的企业，在预约定价安排有效期内的企业，仅与境内（不含香港、澳门和台湾）关联方发生关联交易。即将反避税工作重点放在跨国的关联交易”。在税收司法上，要进一步加强司法解释的监督功能。一方面，应尽快使司法机关的税法解释权归位，当行政机关对纳税人做出的行政解释不为纳税人所接受时，纳税人有权求助于司法程序，通过司法机关对行政解释的不正当性进行修正，以维护自身权利。另一方面，应确立司法解释的效力高于行政解释的原则，使司法机关可独立地对法律做出第二次解释，加强司法解释的监督功能。 2.为防止一般反避税条款被滥用，应当制定相应的规章制度 （1）启动审批制。一般反避税条款的启动，其审批权应当由国家税务总局行使，以提高办案质量。 （2）正当程序制度。在特别纳税调整中，税务机关对纳税人应纳税额的估算、核定、调整、更正等各个环节的权力应当相对独立，由不同的部门和人员负责，形成各环节、各部门间相互监督、相互制约的机制。 （3）联合审议制。为防止税务机关滥用实质课税原则，规范税务机关自由裁量权的行使，应当由国家税务总局牵头成立临时联合审议小组，就纳税调整的事实进行讨论认定。 （4）公示制度。税务机关进行特别纳税调整的处理结果必须公示，否则纳税人有权依法拒绝履行纳税义务或有权作为请求救济的理由，以增加税务机关对纳税人进行特别纳税调整的透明度，形成社会监督。 注释: 席月民.新《企业所得税法》解读[N].中国社会科学院院报，2007-05-08. 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所得税法论文篇（5）

国民待遇又称无差别待遇，是世界贸易组织最基本的原则，其实质是非歧视原则。它一方面要求在同等条件下，外商所享受的税收待遇不低于本国居民；另一方面外商也不能要求享受任何高于本国国民的税收待遇。从我国目前的情况来看，税收非国民待遇和超国民待遇同时并存。一方面外资企业享受了许多国内企业不能享受的税收待遇；另一方面，由于内外资企业所得税没有统一，外资企业在享受税收优惠待遇的同时，也存在一些非国民待遇，适用于内资企业的某些税收优惠，如福利性、照顾性税收优惠，外资企业不能享受。各国税法一般是以区分居民和非居民来确定不同的纳税义务，而不是以资金来源的不同实行不同的税制，采取不同税收待遇。

2.两套税制违反税负公平原则，不利于企业公平竞争。

外商投资和外国企业法规定，外资企业享有2年免税、3年减半征税、再投资退税等大量的税收优惠政策。而内资企业不能享受同等的税收优惠政策。目前内资企业的实际税负大约为25%，远高于外资企业实际税负大约为15%的水平。这对内资企业是一种极不公平的待遇，特别是我国加入世界贸易组织后，外资将会大量进入我国，使我国内资企业将面临极为不平等的竞争环境，在国内外激烈的市场竞争中处于极为不利的地位，不仅不利于各种类型企业的公平竞争，而且严重影响内资企业和民族工业的生存和发展。

3.两套税制违反税收效率原则，不利于降低费用和提高效益。

一方面，效率原则要求税务机关讲究行政管理效率，尽可能节约税收征管费用，包括节约税务机关的征管费用和纳税人申报交纳的费用。由于实行两套所得税制，有国税、地税两个税务机关、两套税务人马分别征收同一种税，不仅极大地增加了征收成本，而且加大了两个税务机关之间、税务机关与纳税人之间的摩擦和矛盾，降低了征收效率。

另一方面，效率原则要求税收的额外负担最小。所谓额外负担，是指由征税造成的、超过税收成本以外的经济损失。由于实行两套所得税制，不仅导致税收优惠过多过滥，税收收入白白流失，而且因对内外企业的税收待遇不同，背离了税收中性原则，扭曲了市场经济行为，影响了市场经济的运行效率和资源配置的效益。

4.税制不规范既加大了税收征管难度，又影响企业深化改革。

随着经济全球化的发展，资金的流入，流出日趋频繁，资本流动超越国界。中国企业到境外投资再回国内投资和上市筹集境内外资金的现象日益增多，由于两套税制极不规范，不仅愈来愈难以区分“内资”、“外资”企业，而且增多了企业避税的途径和税收流失的漏洞，加大了税收征管的难度，不利于强化税收征管，堵塞收入流失。同时，由于内资企业、外资企业税收待遇不同，税负相差很大，导致企业更多的根据税收待遇选择经营组织形式，不利于企业按现代企业制度要求深化改革。

5.税收待遇不同导致所得税执法不严，税收流失严重。

由于内资企业、外资企业享有不同的税收待遇，使企业之间互相攀比，要求给予更多的税收优惠。加上所得税为中央与地方共享税，受利益驱动和地方保护主义影响，为了吸引外来投资，乱开口子时有发生，许多地方扩大税前列支范围，放宽税收优惠政策，随意减免税现象屡禁不止，这是造成税收优惠过多过滥、税收流失严重的一个重要原因。

二、我国企业所得税制度改革的主要原则和重点

为了解决上述问题，我国企业所得税制改革的方向应当是，通过统一所得税法，公平所得税负，规范所得税制，建立和完善既符合国际惯例、又适合我国社会主义市场经济发展的企业所得税制。我们改革企业所得税制总的要求是，遵循WTO规则和国际通行规则，结合中国国情，认真借鉴世界各国的有益经验，以保证我国税制的规范性、科学性。具体地说，所得税制改革应当遵循以下主要原则：

1.按照公平税负原则，统一内外资企业所得税。

公平税负包括两层含义：一是横向公平，即要求具有相同能力的纳税人必须缴纳相同的税，而不再区分纳税人的资金来源、组织形式、经济类型等有何不同；二是纵向公平，即对具有不同的纳税能力的纳税人必须缴纳不同的税，具有较高纳税能力的纳税人必须缴纳较高的税。所得税制缺乏横向公平，主要产生于两套不同的税制和将税收制度用于某些非筹集收入的目的，如以优惠的税率吸引外商来华投资；所得税制缺乏纵向公平，主要产生于税收优惠过多过滥，导致所得税的实际税率与名义税率的差距过大。按照公平原则，必须统一内外资企业所得税制，包括合并内外资企业所得税，调整和统一税前列支项目，调整和统一所得税率，调整和统一税收优惠政策，以取消内外资企业不同的税收待遇，缩小所得税实际税率与名义税率之间的过大差距。

2.按照适度征税原则，适当降低税率、拓宽税基。

适度征税原则是指政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，都要兼顾国家财力的需要和税收负担的可能，做到取之有度。遵循适度原则，要求税收负担适中，税收收入既能满足国家财政支出的正常需要，又能与国民经济发展同步协调，并在此基础上，使社会税收负担尽量从轻。

目前我国内外资企业所得税的法定税率为33%，但对特殊地区和企业，分别实行27%、18%、15%的优惠税率。由于存在较多的税收优惠，实际税负与名义税率的差距较大，内资企业实际税负为25%左右，外资企业实际税负为15%左右。按照适度征税原则，根据世界各国税制改革的发展趋势，考虑到我国周边国家所得税率的情况，从我国的实际需要和可能出发，所得税从33%降到25%左右为宜。同时适当减少税前扣除项目，严格限制费用扣除，将资本利得纳入征税范围，拓宽所得税税基。限制费用扣除的原则：一是与取得收入没有直接联系的；二是收入与费用发生期不配比的；三是交易的目的是避税的；四是税收政策已有规定的。通过上述措施，不仅可以保证国家财政收入发生大幅度变化，而且有利于提高我国企业的国际竞争能力。

3.按照适度原则和效益原则，调整优惠政策，转变优惠方式。

税收优惠的适度原则，是指税收优惠的量应以最能恰当地实现税收优惠的目的为标准，同时考虑国家财政的承受能力和企业的税收负担状况。效益原则则要求以尽量少的税收优惠量达到对特定行业、活动最有效的鼓励和扶持。

我国现阶段税收优惠的主要问题：一是税收优惠量过大，税收优惠的管理权限虽集中在中央，但实际操作中，许多地方各级政府为了吸引外资、发展本地经济，仍以种种形式和手段，越权减免税，使税收优惠规模难以控制，不仅导致了税收的大量流失，提高了税收的征收成本，而且也易误导企业的经济行为，增加了税收的额外损失；二是税收优惠的结构不合理，主要集中在对外资企业的所得税优惠方面，不仅严重影响了内外资企业的公平竞争，而且由于国家间税收的管辖权的差异，国际间双重征税的存在，使外国投资者往往享受不到所得税的实际优惠，影响了税收优惠的效果；三是税收优惠偏重于直接形式，以减免形式为主，很少运用加速折旧、加计扣除、投资抵免等间接优惠形式，不利于提高税收优惠的效益；四是税收优惠的范围不科学，经济特区、经济开发区、经济技术开发区享受较多的税收优惠，拉大了沿海发达地区与经济落后地区的发展差距，不利于地区经济的均衡发展。

遵循适度原则和经济效益原则，一要在统一内外资企业所得税制的同时，统一税收优惠政策；二要尽量大幅度减少优惠总量，对需要保留的优惠政策，必须经过充分的科学论证，突出优惠重点；三要调整税收优惠方向，由以区域优惠为主，转向以产业优惠为主；四要转变优惠形式，尽量减少定期减免税，较多采用间接方式，如加速折旧、加计扣除、税收抵免等多种形式，以提高经济运行效率，促进国民经济的发展。

4.按照避免重复课税原则，实行归集抵免制，协调好两个所得税。

按现行税法规定，对个人从企业取得的股息、红利征收20%的个人所得税，尽管企业对该项股息、红利已经交纳了企业所得税，但这是对同一所得额征收两种所得税的重复课税。为了解决这个问题，必须协调好两个所得税：一是实行归集抵免制，即将企业分配利润时所缴纳的企业所得税款归属到其股东的股息中，给予股东税收抵免，以消除对股息的双重课税问题。对公司股东分得的股息全部抵免后不再交企业所得税，对个人股东分得的股息在征个人所得税时给予部分抵免，比如，企业所得税的税率为25%，个人所得税为35%，对分得的股息只需补交10%的个人所得税。二是对个人独资企业、合伙企业取得的利润归集到每个合伙个人名下征收个人所得税，对独资企业、合伙企业不再征收企业所得税。三是缩小企业所得税税率和个人所得税最高边际税率之间的差距，搞好两个所得税的协调衔接。

5.按照节约费用原则，改革征管模式，提高征管效率。

1994年以来，我国企业所得税是按照企业的预算级次、投资主体、所有制性质的不同而划分为中央收入和地方收入，并分别由国家税务局和地方税务局征收管理。从2002年起，企业所得税改为中央与地方按比例分享，在保证各地基数的基础上，逐步提高中央在超收部分中的比例。但目前仍有国税局、地税局两套税务机构对同一税源进行征管，这不仅造成税收征管费用的极大浪费，而且加大了两个税务系统的矛盾，降低了征管效率，必须尽快改变这种模式。应当按照节约原则，在统一税基、统一要求的基础上，由国税局或地税局一个税务局系统负责征收管理，由另一个税务局系统负责税收稽查，以尽可能降低缴纳费用，提高征管效率。同时，积极创造条件，努力实现税收征管电子化，尽快做到网上申报、网上计税、网上缴纳。

三、制定统一的企业所得税法的主要原则和目标

我国制定统一的企业所得税法，应当遵循以下主要原则和目标：

1.根据我国国情，借鉴国外所得税立法的有益经验，保证税法的科学性和完备性。

以税法名称为例，统一后的税法应改为法人所得税法为好，其主要理由：首先，建立法人税制，是我国企业所得税制的发展方向。目前世界绝大多数国家的企业所得税均实行公司税制或法人税制，以法人作为基本纳税单位，建立法人税制也是我国发展社会主义市场经济、建立企业现代制度的必然要求。第二，从我国现实情况来看，以企业所得税命名税种存在不少问题：由于纳税主体不够清晰，企业所得税和个人所得税交叉错位，容易发生错征、重征，而对一些不以“企业”冠名营利性组织单位，则易出现漏征；由于企业是以盈利为目的的组织单位，但在征税中难以判断一个组织单位是否以营利为目的，给执行带来随意性，不利于严格征管和依法治税；第三，我国民法通则把民事主体划分为法人和自然人，相应设立法人所得税法和个人所得税法，不仅符合法理依据，而且涵盖所有纳税人，法人范围包括企业法人、机关事业单位法人、社会团体法人。第四，符合国际通行做法，法人具备法律规定的条件，法人成立必须办理严格的核准登记手续，因而不仅容易识别是否是法人，有利于对纳税人的界定和划分，而且可根据注册地与住所标准，将法人分为居民法人和非居民法人，分别承担无限、有限的纳税义务，有利于与国际税制的衔接和税务合作。

2.把握国际上所得税改革的发展趋势，增强税法的统一性和前瞻性。

目前，世界所得税制改革呈现以下发展趋势：一是降低税率。在经济合作和发展组织29个国家中，除了奥地利以外，其他所有成员国家都程度不同地降低了公司所得税的税率，1995年与1986年相比，平均削减了近10个百分点，近几年一些国家又进一步下调了税率。二是拓宽税基。外延拓宽主要是将企业附加福利和资本利得纳入应税所得；内涵拓宽主要是减少税收优惠和税收支出。三是减少优惠。包括减少费用扣除、资产折旧、投资抵免、税率减免等，以利于减少税收对经济的过度干预，缓解税负不公。四是严格征管。主要是通过加强税收征管，降低征管成本，提高征管效率，减少税收流失。

在世界经济向一体化方向发展和各国税制改革呈现趋同化的情况下，我国制定企业所得税法，必须顺应税制改革“低税率、宽税基、少优惠、严管理”的发展潮流，以增强我国所得税法的统一性和前瞻性。

3.正确处理简化税制和完善税法的关系，增强税法的透明度和可操作性。

许多国家税收制度非常复杂，主要原因：一是税法必须用法律语言清楚地定义税收的各种要素及其特点；二是政府把税制用于非收入筹集目的的某些方面。由于税制过于复杂、繁琐，反而降低了透明度和可操作性，不仅增加纳税成本，影响纳税人的投资、经营决策，而且加大税收征管的难度和征收成本，因而西方发达国家出现简化税制的趋势。但由于这些国家采用成文法和判例法相结合的法律制度，其条文的不足，往往可以判例弥补。而我国没采取判例制度，必须正确处理简化税制和完善税法的关系，注重增强透明度和可操作性。税法应当详略得当，既不能过于繁琐，也不能过于简单，该详实的要详实，该简化的要简化。

所得税法论文篇（6）

摘要：新所得税法下如何进行税收筹划,为企业规避涉税风险,创造更大的经济利益,是一个新的课题,本文旨在分析所得税的纳税筹划的措施。求学网论文网带来了经济学税收研讨论文，供您参考阅读!

总结：经济学税收研讨论文就为大家分享到这里了，希望对您撰写文章有帮助，更多精彩论文尽在求学网论文网!

所得税法论文篇（7）

个人所得税自1799年在英国创立，至今已有200多年的历史，如今在世界各国广泛推广采用，并成为发达国家最主要的税收来源。我国于1980年颁布《中华人民共和国个人所得税法》，首次开征个人所得税，其后经历了两次修订，但由于制度设计简单、粗陋、社会经济环境变化与税制建设整体的滞后，税收征管乏力和公民纳税意识弱，我国个人所得税应有的功能远未得到充分发挥，同时，由于近两年对个税起征点的两次调整，引发了民众对个税改革的空前关注。在这样的背景下，探讨刚刚成长起来的我国个人所得税制存在的种种问题，构思改革和完善个人所得税法律制度的路径，具有重大而迫切的现实意义。

一、个人所得税法律制度概述

(一)个人所得税的含义和功能

个人所得税是对自然人取得的各项应税所得征收的一种税。它最早于1799年在英国创立(在1799年，英国将原来用于募集战争经费的“三步合成税”改为个人所得税)，目前世界上已有140多个国家和地区开征了这一税种，有近4O多个国家以其为主体税种。由于个人所得税在世界税收史上具有税基广、弹性大、调节收入分配和促进经济增长等诸多优点，因而正在世界各国得到广泛的推广和发展。不仅成为许多国家财政收入的主要来源，而且有利于调节个人收入分配，实现社会公平，发挥税收对经济的“自动稳定器”功能。在国际社会享有“经济内在调节器”和“社会减压阀”的美誉。”并且与每个公民的自身利益息息相关，具有十分重要的影响力。

(二)我国个人所得税制度的现状

我国于1980年颁布《中华人民共和国个人所得税法》，首次开征个人所得税，其后经历了两次修订，1994年分税制改革，颁布施行了现行个人所得税法。1999年8月30日，九届全国人大常委会第十一次会议通过了《关于修改(中华人民共和国个人所得税法)的决定》。2000年9月，财政部、国家税务总局根据国务院有关通知精神，制定了《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》。同时，2005年和2007年，国家两次上调工薪所得减除费用标准，进一步减轻了中低收入阶层的税负。

自1980年个人所得税开征以来，收入连年大幅增长，特别是1994年新税制实施以来，个人所得税收入以年均34％的增幅稳步增长。1994年，我国仅征收个人所得税73亿元，2008年增加到3722亿元。1994年到2008年，个人所得税收人占GDP的比重由0．15％上升至1．24％，占税收收入的比重由1．4％上升至6．4％。个人所得税是1994年税制改革以来收入增长最为强劲的税种之一，目前已成为国内税收中的第四大税种，在部分地区已跃居地方税收收入的第二位，成为地方财政收入的主要来源。个人所得税经过不断发展，在组织财政收入和调节收入分配等方面发挥着越来越重要的作用。

但随着时间的推移和我国市场经济的纵深发展，现行个人所得税法与当前经济生活的不适应之处逐渐增多，与世界税制改革发展趋势间的差距也逐渐显现。1999年8月，我国曾对现行个人所得税法进行过一次修改，但仅涉及对利息所得开始征税问题，没有大的变化。从那时至今，进一步改革与完善现行个人所得税法的呼声日益高涨，如何改革成为社会各界共同关心的话题。

二、我国个人所得税制存在的问题

(一)税收制度设计粗陋，不能体现科学、公平和合理

1．分类所得制模式难以体现公平合理。

现阶段我国个人所得税的征收主要采用的是分类税制。也就是将个人各项所得分成11类，分别适用不同的税率、不同的计征方法以及不同的费用扣除规定。这种模式，广泛采用源泉课征，虽然可以控制税源，减少汇算清缴的麻烦，节省征收成本，但不能体现公平原则，不能很好地发挥调节个人高收入的作用。随着我国市场经济的发展，个人收入构成已发生了巨大的变化，收入不仅仅体现为劳动取得的工资薪金，资本性收入也越来越多，并且呈隐性化的灰色收入也比较多。在这种情况下，继续实行分类税制必然出现取得多种收入的人，多次扣除费用、分别适用较低税率的情况，使个人所得税对高收入者的调节作用甚微。这不仅不能全面、完整地体现纳税人的真实纳税能力，反而会造成所得来源多、综合收入高的纳税人不用纳税或少纳税，所得来源少的、收入相对集中的纳税人却要多纳税的现象。具体说来，首先，分类课征模式对不同的纳税人的不同类型收入采取不同的税率计算征税，影响税收征管的效率。其次，不能全面、完整的体现纳税人的负担能力。收人多元化后，分类所得税制会导致收入来源多的纳税少，单一和集中的高收入者多纳税，违背税收的公平性原则。再次，还不能有效地发挥个人所得税的累进税率结构对于经济增长的“自动稳定器”的作用。最后，分类课税制本身容易使纳税人通过种种手段降低税负以逃避负税。比如，按所得纳税时，有的按月，有的按年，还有的按项和按收付的次数为计征区间，使纳税人可在不同项目、不同的纳税期之间转移收入而逃税。

2．税率结构不合理，严重损害效率。

由于我国现阶段采取分类所得税制，个人所得税税率依所得的性质类别不同而异，大体有三种：一是超额累进税率，即对工薪所得实行5％～45％的9级超额累进税制，对个体经营、承包租赁经营所得则实行5％～35％的5级超额累进税制；二是对其他8项所得项目适用20％的比例税率，稿酬所得在使用20％的比例税率后减征30％；三是对一次收入畸高者的劳务报酬所得适用加成征税税率。这种税率结构设计得非常繁琐、复杂，既不利于纳税人纳税，也不便于税务机关征收管理。特别是工资薪金所得，级距过多，达到九级，边际税率过高，违背了税率档次删繁就简的原则。对于工资、薪金所得和劳务报酬所得同为劳动所得，而征税时却区别对待，对劳务报酬所得还要加成征收，这种做法缺乏科学的依据。因为税率设计复杂，边际税率偏高，严重影响了税收征管的效率，也某种程度上抑制了劳动者的积极性，间接损害了社会发展的效率。

3．费用扣除方式粗陋、不科学，不具有人性化。

现实生活中，由于每个纳税人取得相同的收入所支付的成本、费用所占收入的比重不同，并且每个家庭的总收入，抚养亲属的人数，用于住房、教育、医疗、保险等方面的支出也存在着较大的差异，规定所有纳税人均从所得中扣除相同数额或相同比率的费用显然是不合理的。这样很容易在实质上造成税负不公的后果。具体来讲，首先，我国个人所得税减免和扣除的范围过宽，项目过滥、过杂，造成征管工作困难，使纳税人容易通过种种手段偷税漏税，也不利于扩大税基，对个人所得税的进一步发展极为不利。其次，费用扣除缺乏合理精细的划分。个人所得税实行定额扣除，既不考虑纳税人取得收入付出的成本、特殊费用和生计费用，也不充分顾及纳税人婚否、教育子女和赡养老人的多寡，更不会考虑教育、住房和医疗改革的不断深入造成的个人负担的相关费用的差异。不充分考虑纳税人所面临的各种负担，就不能真正按纳税人的实际负担能力扣除各种费用，无法贯彻税收的公平性原则。再次，没有考虑地区经济及消费状况的差异。全国各地一律一刀切采用统一的起征点不合理也不公平，比如现行对工资薪金每月扣除2000元非常不合理。因为不同地区消费水平不同，2000元在北京和在一个贫困县买到的生活资料是绝对不同的。

(二)个人所得税税收征管制度混乱、信息化水平低

1．执法受地方政府机关影响，权大于法。

我国税收征管以行政机构为主导，导致有的地方以发展地方经济和吸引人才为借口，擅自越权颁行一些违反国家统一税法精神的优惠政策，如私自提高工资、薪金所得的费用扣除额或擅自扩大免税项目；一些地方政府“默许”足球俱乐部按“自定”税率征税，使国家税款大量流失。

2．个人收入难确定。

个人收入隐性化已成为我国个人收入分配差距拉大的主要的直接的原因。个人收入隐性化是指个人收入或财产的相当部分不是由正常渠道取得，或个人收入并非都在其名下反映出来，使得个人收入难确定。个人收入隐性化既是个人所得税征管前提上的难点问题，也是税收收入在个人所得税上严重流失的漏洞，故被称为“税收第一难”。正如钱晟教授所言：“第一，新生贵族的分配渠道不规范，很多隐性收入、灰色收入不为人知，更谈不上纳税；第二，现金交易普遍，存款实名制提供了征税的前提条件，但是征税机关又无权查，这是银行法的规定；第三，权大于法的现象依然存在。”这些收入又往往非勤劳所得，这不仅是收入分配不公的主因，也是广大人民群众最难接受的。

3．纳税申报不实。

个人所得税的纳税申报包括两个方面：一是纳税人的申报，即纳税人主动申报应税收入并缴纳相应的税款。据统计，目前我国个人所得税主动申报的人数占应纳税人数不到10％。二是收入支付单位作为代扣代缴义务人的纳税申报，这种申报占应纳税申报情况的绝大部分，是我国个人所得税申报的主要方面。近几年反映在纳税人和代扣代缴义务人纳税申报方面的问题主要是：纳税申报不真实，申报没有明细表，甚至瞒报和不报等。民营企业基本不交个人所得税。

4．个人所得税按月计征不科学。

有的人收入具有季节性，如有的本月收入较多但下月可能失业没有任何收入；有的上半年有收入但下半年收入少甚至没有收入。再如一本专著出版，可能耗费作者若干年甚至毕生精力，一旦出版则应在当月纳税。显然按取得收入月来计征个人所得税既不公平又不科学。

5．征管水平低，征管手段落后。

税务征管人员的业务素质和职业道德修养不能适应市场经济条件下税务工作的要求，以人工为主的落后征管手段和方式，不能使税务部门及时取得纳税人的收入资料，并对其纳税资料进行处理与稽核。这无疑影响了税收征管的效率。

6．处罚法规不完善，处罚力度轻，不能对纳税人起到震慑作用。

具体表现在：(1)对偷、漏税等违法行为的界定模糊，使税务执法机关难以把握，往往避重就轻。(2)对违法行为的处罚规定不具体、不明确，幅度落差大，使税务执法机关难决断，可能会出现受主观因素影响而轻罚的现象。(3)处罚标准的规定太低，重补不重视处罚。(4)在税收执法过程中，由于没有规定处罚的下限，税务机关的自由裁量权过大，因而人治大于法治的现象比较严重，一些违法者得到庇护时有发生。所有这些都客观上刺激了纳税人偷逃个税的动机。“要富贵，去偷税”甚至成为一部分人的致富秘诀。甚至出现了一些外国人在本国不敢偷、逃税款，而到中国却也大胆偷、逃税款的现象。

(三)公民纳税意识淡薄及社会评价体系的偏差

长期封建社会的影响，是公民纳税意识薄弱的历史原因。相当多的人不管收入高低一旦要纳税就使出浑身解数逃税。越是高收入者逃税的越多。他们或利用权利自订纳税标准或化整为零，以实物、债权、股权分配等方式逃税，或拉拢税官以吃小亏占大便宜等手段逃税。

此外，现在个税偷逃的一个重要原因就是社会评价体系有问题。有人一方面为社会捐款捐物，另一方面又在大肆偷逃税款。因为社会和个人似乎都认为捐赠比纳税更有价值和意义；另外社会不觉得偷税可耻，别人也并不因此视你的诚信记录不好，不与你交往，或与你断绝交易。而在国外，只要你有偷逃税行为，不但你在经营上会因此受阻，而且你的行为会受到公众的鄙视。这就是我们评价体系的偏差。

(四)纳税人的权利与义务不对等

一是在纳税人中的工薪层与高收入阶层间存在着权利与义务的不对等现象。虽然在理论上，税法面前人人平等，但在事实上，以工薪为唯一生活来源的劳动者的税负不轻，且在发放工薪时即通过本单位财务部门直接代扣代缴，税款“无处可逃”；而高收入阶层及富人却可以通过税前列支收入、股息和红利、期权和股份的再分配、公款负担个人高消费和买保险、现金交易等多种手段“合理避税”。高收入者和富人占有的社会资源多，纳税反而更少，这种反差在社会上会形成一种不好的导向。二是在纳税人与政府的关系上，同样存在着权力与义务的不对等。经济学把税收理解成“政府与纳税人之间的交易”，意思是说，政府收了税，就必须为纳税人提供各种服务。如果交完税之后，对怎么花这些税款毫无发言权，甚至被贪官污吏们挥霍浪费时，纳税人也无权置喙，那么，不要说人们纳税的自觉性无法提高，连政府向民众收税的合法性都有问题。公民有交税的义务，同时也有监督政府如何使用这些税款的权利；国家有收税的特权，但也有为纳税人服务并接受监督的义务。

此外，个人所得税制度的改革和完善的制约因素还有：财税制度不完善和不配套；各部门、各行业、各单位的协助和配合不到位；全社会的关心和支持程度不够；政府依法治税的决心不够等方面。

三、我国个人所得税法律制度的完善路径

通过考察个人所得税制度的产生和发展，借鉴美国等发达国家成熟的个人所得税制度，笔者认为我国个人所得税制度合理建构必须遵循国情循序渐进，同时坚持低税负原则和有效运行原则，从以下几个方面科学设计具体制度。

(一)继续由分类所得税制逐渐向综合所得税制过渡

借鉴美国及国际上通行的做法，我国的个人所得税制应继续由分类制向综合制转变。变按月按次分项计算纳税为按年收入综合计算纳税。当然，我国的征管制度和水平尚不完全具备这种转变的条件，可等待时机循序渐进分步到位。

(二)设置合理的税率结构

首先，将现行的两套税率统一为超额累进税率，平衡纳税人。其次，为简化税制，应缩减累进税率档次，可考虑将9档降至3～5档。再次，在条件成熟时，根据纳税人的家庭和婚姻状况设计不同的超额累进税率，鼓励纳税人以家庭为单位计算申报纳税。

(三)规范扣除范围和标准

首先，应按纯收益原则，对为取得收入而支付的必要费用给予扣除。其次，对纳税人发生的特殊支出，如医药费、意外事故损失等，应允许实事求是地扣除。再次，确定个人生计费用扣除时，要考虑纳税人的婚姻、家庭照料人口等情况给予个人宽免扣除。

(四)扩大纳税人知情权，增强纳税意识

扩大纳税人的知情权，增加政府财政预算、财政开支的透明度，这样做不仅征税过程清楚，而且税款流向也明白，可有效消除纳税人的纳税抵触情绪，增强监督的自觉性，也有利于对腐败现象的遏制。

(五)加大对偷漏个人所得税行为的查处、打击力度，维护法律的严肃性

所得税法论文篇（8）

企业长期股权投资采用权益法核算时，对投资收益的确认。会计制度按照权责发生制的原则规定，被投资企业当年实现的净利润而影响所有者权益变动的，投资企业应确认为当期投资收益。而税法则规定，无论什么情况，确认投资企业投资收益的时间应是在次年而不是当年。但投资过程中确认费用却遵循的是权责发生制原则，所以，相应地确认收入也应该遵循权责发生制原则。故而投资企业的收益的确认时间应该在被投资企业赢利的当年而不是次年，这样做，既符合会计核算的基本原则，有利于简化会计核算的过程，又有利于确保税收收入及时上缴，不会导致税收的制度性延迟。

企业发生的税法不允许列支的项目或超过税法列支标准的支出。这里有两种情况，第一是不允许列支的项目，只能在留存收益中列支，而不能在营业外支出中列支，如各种罚款和被没收财物的损失、各项滞纳金、非公益性质的捐赠、赞助支出等都在此之列；第二是超过税法列支标准的支出，在发生当期会计核算时可以全额列支，但在年末计算纳税调整时，却应将超标准部分全部转入留存收益中列支。如超比例的公益救济性捐赠、超标准的业务招待费、超标准的利息支出等都在此之列。对于这两类情况，企业在纳税时，应该将原来按会计制度核算的会计利润调整成按照税法规定的应税利润，以确保国家税收不会出现流失。

永久性差异是指在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于核算方式不同而形成的差异。这种差异产生以后，将永久存在，以后也不可能调整一致。形成永久性差异一般有以下两种情况。

所得税法论文篇（9）

企业所得税是以企业年度应纳税所得额为征税对象的一种税,它与企业的经济利益息息相关。因此,如何充分享受所得税法现有税收优惠,减轻企业税收负担,从而增加企业收益,成为每一个企业经营者慎重考虑的问题,这就是通常所指的企业所得税税收筹划。所谓的纳税筹划是指纳税人在法律许可的范围内,充分利用税法所提供的包括减免所得税在内的一切优惠政策,获得最大的税收利益。本文从所得税税率、纳税人身份、所得税税前扣除、税收优惠政策的利用等几个方面阐述了所得税的税收筹划措施。

一、所得税税率筹划

新企业所得税法规定,企业所得税的税率统一为25%。这一税率水平既充分考虑了国际上的税率水平,又兼顾了国家财政的承受能力和企业的负担水平。在此基础上,为更好地发挥税收对经济的调节作用,国家还制定了一些低税率的政策,为企业进行纳税筹划提供了空间。

1、小型微利企业的纳税筹划。根据新企业所得税法的规定,小型微利企业的所得税率为20%,小型微利企业的标准为:工业企业年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3000万元;其他企业年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过80人,资产总额不超过1000万元。小型微利企业在其年应纳税所得刚好超过30万时,可能会因为累进程度太大,造成增加的所得税负担急剧增加,这时,小型微利企业就有必要进行纳税筹划,合理地把应纳税所得控制在合理的水平上。小型微利企业可通过参加公益、救济性捐赠,或者增加其他期间费用来增加扣除项目,以此避免企业因增加应纳税所得而带来的超额税收负担

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2、高新技术企业的纳税筹划。高新技术企业是指拥有核心自主知识产权,并同时符合产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围、研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例不低于规定比例、科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例、高新技术企业认定管理办法规定的其他条件的企业。高新技术企业在纳税筹划时,可通过公司分立或将科技产业进行地区间的迁移,或通过关联交易将利润转移给位于此类地区并享受税收优惠的关联企业,甚至“区内注册、区外经营”,来使税负减轻;或考虑提高企业研究开发费用占销售收入的比例、高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例和科技人员占企业职工总数的比例等,使其成为国家重点扶持的高新技术企业,从而适用15%的低税率,以减轻税负。

3、非居民企业境内所得与境内机构场所没有实质联系、或在境内没有设立机构场所的非居民企业的境内所得,所得税的税率为20%,减按10%征收。非居民企业可以利用这一税收优惠政策对其所得进行筹划。

二、精心选择纳税人身份

新税法强调法人企业或组织为企业所得税的纳税人,并将所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人两种,同时规范了居民企业和非居民企业概念。居民企业承担全面纳税义务,对其境内外全部所得纳税;非居民企业承担有限纳税义务,一般只就其来源于我国境内的所得纳税。新税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法,对居民企业和非居民企业作了明确界定。税法规定,企业的登记注册地在境内或虽然登记注册地不在境内但其实际管理机构在境内,则其为居民企业;企业的登记注册地不在境内,同时其实际的管理机构不在境内(可以在境内设立机构、场所,也可以没有机构、场所),该企业有来源于中国境内的所得,则其为非居民企业。非居民企业来源于中国境内所得的税率分为两种,一是25%,适用与该来源于中国境内的所得与中国境内机构、场所有实质联系的所得;二是20%减半,适用于该来源于中国境内的所得与中国境内机构、场所没有实质联系的所得。这一新变化对外资企业影响非常大。如果企业不想成为中国的居民企业,就不能像过去那样仅在境外注册即可,还必须确保不符合“实际管理控制地标准”。

三、税前扣除筹划

1、提前扣除,延期纳税。对于固定资产的折旧费用,新企业所得税法规定企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可对该类固定资产按最短的年限采用加速折旧法计提折旧。同理,在目前物价上涨的情况下,存货计价应采用加权平均法,而非先进先出法。相反,因业务招待费只能按实际发生额的60%,但不超过年营业收入净额的0.5%扣除,应尽量减少列支,尽量避免赞助支出、企业之间的管理费等不得扣除的支出。总之,企业要准确把握可扣除的成本费用数额,争取税法允许的最大扣除,以减少所得税支出。

2、新税法对于工薪、福利、捐赠、广告费等给予了更加宽松的税前扣除政策,扣除限额提高,企业因此可在规定的限额范围内充分列支工资、福利、捐赠、广告费及研发费用等,但要注意是否符合列支条件,如允许据实扣除的工资、薪金必须是“合理的”;捐赠则必须是公益性捐赠;广告费必须满足三个条件:一是通过工商部门批准的专门机构制作的。二是已实际支付费用,并已取得相应发票。三是通过一定的传播媒体等。

四、充分利用税收优惠政策进行税收筹划

我国《企业所得税法》中规定了各种税收优惠政策,企业要充分利用这些政策以达到节税的目的。

1、费用的加计扣除。一是研发费用的加计扣除。新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。新产品、新工艺发生的研究开发费用不形成无形资产、计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的150%摊销。企业应将研究开发支出与其他支出分别核算,以便充分利用此项政策。二是工资的加倍扣除。新税法规定安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资可以在计算应纳税所得额时加计100%扣除。因此,企业应合理安排残疾人员,特别是安置残疾人员已达到一定比例但未达到1.5%的企业,有时通过增加少量残疾人员就可享受该项优惠政策,达到节税的目的。

2、特殊设备的税额抵免。企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额可以按一定比例实行税额抵免。《实施条例》第一百条规定,这些专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税所得额中抵免;当年不足抵免的,可以在以后的5个纳税年度结转抵免。目前国家不断加强环境保护和治理,企业用于环境保护方面的投资也越来越大,因此,要充分利用该政策进行税收筹划。

所得税法论文篇（10）

3.旧税法规定广告费用可以在当年全部扣除；新企业所得税法则规定企业实际支出的广告费用按照年度销售额的一定比例作为当年扣除限额，未能在当年全部扣除的可以在以后年度继续扣除。

新税法统一了税收优惠政策，保留了对中西部地区的税收优惠，并将税收优惠原则由以区域优惠为主的格局转为以产业优惠为主、区域优惠为辅，兼顾社会进步的新的税收优惠格局，同时用间接优惠替代直接优惠，将税收优惠政策与具体项目挂钩，将优惠政策落到实处。具体而言：

1.扩大。新企业所得税法放宽了地域限制，规定“国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税”，同时严格了高新技术企业的认定标准，确保真正的高新技术企业享受到税收优惠政策；新企业所得税法扩大了对环保的优惠政策，规定“企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免”；对于创业投资企业，新税法规定，“创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额”，其投资额的可抵扣比例达到70%，优惠力度相当大。

2.替代。

（1）旧税法对于安置待业人员和残疾人员达到一定比例的企业直接享受免征或者减征企业所得税的优惠政策；新税法用替代性优惠政策代替直接减免税优惠政策，对于安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资可以在计算应纳税所得额时加计扣除，这样既给予了企业优惠政策，又保障了待业人员和残疾人员的权益。

（2）新税法改变了对利用“三废”为原料生产的企业直接免征或减征企业所得税的方式，取而代之为对企业综合利用资源、生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入可以在计算应纳税所得额时减计收入。

3.取消。取消了对经济特区、上海浦东新区和经济技术开发区以及产品出口外商企业、生产性外资企业免征、减半征收或定期减免所得税的税收优惠政策，同时清理、取消了地方性的所得税税收优惠政策，规范了税收优惠政策体系。

4.过渡。对按照现行税法享受低税率和定期减免税优惠政策的老企业给予5年的过渡性照顾期，逐步过渡到新税率，可以减少新税法对企业的冲击，实现平稳过渡。面对企业日益增强的避税现象，新企业所得税法借鉴国际惯例，对关联方转让定价作了明确规定，增加了一般反避税、防范资本弱化、防范避税地避税、核定程序等反避税条款。

二、新企业所得税法下的税务筹划

对股息征税是很多国家的普遍做法。而我国对外资企业的股息免征所得税，这也是导致出现日益严重的“假外资”现象及税源大量流失的重要原因。新企业所得税法对非居民企业取得的股息、红利开征所得税，税率为20%，这对部分借国外低税区来华投资的企业有较大影响。这部分非居民纳税人可以利用我国和其他国家或地区的税收协定合理避税，如目前我国香港、爱尔兰、毛里求斯、巴巴多斯等国家和地区，与我国的税收协定均约定对股息适用不超过5%的预提所得税税率，美国、加拿大等国与我国签订的税收协议对股息适用不超过10%的预提所得税税率。非居民企业可以将公司注册地迁往上述国家或地区，从而规避部分税收。这是一种着眼于长远的避税方法。另一种短期避税方法是尽快将已有的股息汇出境外，或者在新企业所得税法生效前进行股息再投资，这样不仅可以避免20%的所得税，还可以享受原外商投资企业再投资的退税优惠政策。